ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
28 липня 2025 року
м. Київ
справа № 120/4675/24
адміністративне провадження № К/990/14791/25
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у порядку письмового провадження в касаційній інстанції адміністративну справу № 120/4675/24
за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
за касаційною скаргою ОСОБА_1 рішення Вінницького окружного адміністративного суду (суддя Вільчинський О. В.) від 19 грудня 2024 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду (склад колегії суддів: Мацький Є. М., Сушко О. О., Залімський І. Г.) від 12 березня 2025 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. У квітні 2024 року ОСОБА_1 звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Вінницькій області, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Вінницькій області від 05 березня 2024 року № 0080792405, № 0080832405, № 0080872405, № 0080912405, № 0080982405.
2. В обґрунтування позову позивач зазначає, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийнято з порушенням норм чинного законодавства, а тому вони підлягають визнанню протиправними та скасуванню.
Зокрема позивач наголошує, що кваліфікуючи факт надання позивачем безпроцентної поворотної фінансової допомоги в розумінні підпункту 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України) (що не є фінансовим посередництвом) як надання позики в розумінні підпункту 14.1.267 пункту 14.1 статті 14 ПК України відповідач фактично здійснює підміну понять та приходить до помилкового висновку про порушення позивачем умов перебування на спрощеній системі оподаткування.
Крім того, позивач, зазначає, що він не мав на меті отримання прибутку, оскільки згідно укладеного ним з ТОВ «МАРКАСОН» договору проценти за надання поворотної фінансової допомоги не нараховувалися, при цьому кошти, що були надані позивачем як поворотна фінансова допомога, не є залученими та перерозподіленими коштами, а це є особисті кошти позивача. Також позивач в обґрунтування своєї позиції вказує, що надання поворотної фінансової допомоги не є систематичною господарською діяльністю позивача.
3. Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 19 грудня 2024 року, залишеним без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 12 березня 2025 року, ОСОБА_1 у задоволені позову відмовлено.
4. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, 09 квітня 2025 року ОСОБА_1 звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просив скасувати рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 19 грудня 2024 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 12 березня 2025 року, і ухвалити нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити.
5. Ухвалою Верховного Суду від 22 квітня 2025 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
6. 08 травня 2025 року до Верховного Суду від Головного управління ДПС у Вінницькій області надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому останнє просить касаційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 19 грудня 2024 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 12 березня 2025 року залишити без задоволення.
7. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд в порядку письмового провадження.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
8. Судами попередніх інстанцій встановлено, що у період 26 січня 2024 року по 01 лютого 2024 року на підставі статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.7 пункту 78.1 статті 78, статті 79, підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу Х ПК України, пункту 2 частини першої статті 13 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08 липня 2010 року № 2464-VI, наказу Головного управління ДПС у Вінницькій області від 01 грудня 2023 року № 3423к, згідно повідомлення щодо отримання відомостей з Єдиного державного реєстру щодо припинення підприємницької діяльності фізичної особи-підприємця за № 2001550060002003443 від 30 вересня 2021 року була проведена документальна позапланова невиїзна перевірка діяльності ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 09 липня 2018 року по 30 вересня 2021 року правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 09 липня 2018 року по 30 вересня 2021 року, валютного та іншого законодавства за період з 09 липня 2018 року по 30 вересня 2021 року.
9. За результатами проведеної перевірки складено акт перевірки від 08 лютого 2024 року № 5938/02-32-24-05/ НОМЕР_1 , в якому зафіксовано порушення позивачем вимог:
1) пункту 51.1 статті 51, підпункту «б» пункту 176.2 статті 176 ПК України, а саме податкові розрахунки сум доходу нарахованих (сплачених) на користь платників податків і сум утриманих з них податків (форма 1-ДФ) за перевіряємий період подано з недостовірними відомостями, а саме в звітах не зазначені суми доходів виплачених самозайнятим особам за кодом ознаки доходу « 157» та « 153».
2) пункту 181.1 статті 181, пунктів 183.2, 183.4, 183.10 статті 183 ПК України, у результаті чого знижено податок на додану вартість у період, що перевірявся на загальну суму 1 011 854 грн в т.ч. за 2019 рік - 999 054 грн, 2020 рік - 12 000 грн, за 2021 рік - 800 грн.
3) пункту 201.1 статті 201 ПК України, в результаті чого платником податків - фізичною особою ОСОБА_1 не здійснено донарахування з податку на додану вартість (порушення описані в підрозділі 2.8.1 акту) та на дату виникнення податкових зобов`язань не складено податкових накладних та не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений термін;
4) підпункту 16.1.2 пункту 16.1 статті 16, пунктів 292.1, 292.6 статті 292 ПК України, у результаті чого занижено суму податкових зобов`язань по єдиному податку за період, що перевірявся на суму 1 553 993,53 грн, в тому числі по звітах (податках) періодах: за 2018 рік на 1 553 993,53 грн;
5) підпункту 49.18.5 пункту 49.18 статті 49, підпункту 177.5.2 пункту 177.11 статті 177 ПК України, в результаті неподання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2019 рік, за 2020 рік та за 2021 рік;
6) пункту 44.3 статті 44, пункту 85.2 статті 85 ПК України, а саме не надання для проведення перевірки книги обліку доходів, що підтверджують дані податкових декларацій (розрахунків), ведення яких передбачено законом, а також первинні та інші документи, які використовувались в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби.
10. На підставі висновків акту перевірки від 08 лютого 2024 року № 5938/02-32-24-05/3362808154, 05 березня 2024 року Головним управлінням ДПС у Вінницькій області прийнято податкові повідомлення-рішення:
- № 0080792405 ( за неподання звіту форми 1-ДФ на загальну суму 1020 грн, в т.ч. основний платіж - 0 грн, штрафна санкція - 1 020 грн);
- № 0080982405 з єдиного податку на загальну суму 1 942 491,91 грн, в т.ч. основний платіж - 1 553 993,53 грн, штрафна санкція - 388 498,38 грн;
- № 0080912405 (за заниження суми ПДВ на загальну суму 1 264 818 грн, в т.ч. основний платіж - 1 011 854 грн, штрафна санкція - 252 964 грн);
- № 0080832405 (за неподання декларації про майновий стан і доходи на загальну суму 340 грн, в т.ч. основний платіж - 0 грн, штрафна санкція - 340 грн);
- № 0080872405 (за ненадання книги обліку доходів на загальну суму 1 020 грн, в т.ч. основний платіж - 0 грн, штрафна санкція - 1 020 грн).
11. Вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
12. Суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, відмовляючи в задоволенні позовних вимог, виходили з того, що контролюючий орган в ході здійснення перевірки дійшов обґрунтованих висновків щодо недотримання позивачем норм податкового законодавства, у зв`язку з чим відповідачем було правомірно винесено оскаржувані податкові повідомлення-рішення.
13. Зокрема, оцінюючи правомірність податкового повідомлення-рішення від 05 березня 2024 року (форма Р) № 0080982405 з єдиного податку на загальну суму 1 942 491,91 грн, суди попередніх інстанцій виснували, що за період з 09 липня 2018 року по 30 вересня 2021 року платник податків ОСОБА_1 , обравши відповідно до глави 1 розділу XIV Кодексу спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, здійснював діяльність із застосуванням ставки єдиного податку, встановленої для сплати єдиного податку платниками єдиного податку III групи, та сплачував до бюджету єдиний податок в розмірі 5%.
14. Водночас відповідно до виписки з розрахункового рахунку платника встановлено, що за 2018 рік на розрахунковий рахунок ОСОБА_1 надійшли кошти на загальну суму 27 697 949,74 грн. Враховуючи зазначене, суди дійшли висновку, що позивачем з 08 жовтня 2018 року перевищено граничний обсяг доходу 5 000 000 грн, встановлений для платників податків ІІІ групи, а тому підстави для скасування податкового повідомлення-рішення № 0080792405 відсутні.
15. Оцінюючи правомірність податкового повідомлення-рішення від 05 березня 2024 року (форма Р) № 0080912405 за заниження суми ПДВ на загальну суму 1 264 818 грн, суди попередніх інстанцій виснували, що в ході проведення перевірки встановлено, що ОСОБА_1 , починаючи з 02 жовтня 2018 року, надавав поворотну фінансову допомогу ТОВ «Маркасон» та платникам податку - фізичним особам-підприємцям відповідно до укладених договорів. Так, встановлено надання сум безвідсоткової поворотної фінансової допомоги у розмірі 13 449 000 грн.
16. Відтак, за висновками судів, уклавши договори про надання поворотної фінансової допомоги та здійснивши діяльність у сфері фінансового посередництва ОСОБА_1 порушив умови перебування на спрощеній системі оподаткування, та був зобов`язаний перейти на сплату інших податків і зборів, визначених ПК України, з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) кварталом, у якому здійснювалася така діяльність, а саме з 01 січня 2019 року.
17. Щодо податкових повідомлень-рішень від 05 березня 2024 року № 0080832405 (за неподання декларації про майновий стан і доходи на загальну суму 340 грн), № 0080872405 (за ненадання книги обліку доходів на загальну суму 1 020 грн), № 0080792405 (за неподання податкових розрахунків сум доходу, нарахованих (сплачених) на користь платників податку і сум утриманих з них податків (форма 1-ДФ) та незазначення суми доходів, виплачених самозайнятим особам за кодом ознаки доходу « 157» та «153» на загальну суму 1 020 грн), то суди попередніх інстанцій зауважили, що позивачем не висловлено заперечень щодо суті виявлених порушень та не наведено доводів для спростування їх правомірності, а тому підстав для їх скасування немає.
18. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про відсутність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
19. Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено пункт 3 частини четвертої статті 328 КАС України.
20. В доводах касаційної скарги позивач зазначає, що у справі що розглядається, суди першої та апеляційної інстанцій при ухваленні оскаржуваних рішень неправильно застосували норми матеріального права, а саме:
норми підпункту 6 підпункту 291.5.1 пункту 291.5 статті 291 ПК України, а також статті 5, підпункту 14.1.257 пункту 14.1 статті 14, пункту 292.4 статті 292 ПК України, при відсутності висновку Верховного Суду щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, оскільки судами помилково ототожнене надання безвідсоткової поворотної фінансової допомоги з діяльністю у сфері фінансового посередництва, що в свою чергу виключає можливість перебування на спрощеній системі оподаткування.
21. При цьому скаржник наголошує, що судами попередніх інстанцій помилково застосовано до спірних правовідносин норми ЦК України та зроблено помилковий висновок, що надання позивачем поворотної фінансової допомоги є наданням кредиту у формі позики, що підпадає під ознаки класу 64.19.
22. Водночас судами не враховано, що грошові кошти позивачем надавались на умовах повернення без нарахування відсотків на суму позики або інших компенсацій (поворотна фінансова допомога), жодних компенсацій за надання поворотної фінансової допомоги позивач не отримував.
23. На переконання скаржника, надання позивачем поворотної фінансової допомоги не може вважатись фінансовим посередництвом, оскільки операція фінансового посередництва пов`язана з отриманням та перерозподілом фінансових коштів, тобто, залучених коштів, які і передаються у позику. Така діяльність здійснюється виключно установами банків та іншими фінансово кредитними організаціями в силу прямого припису частини третьої статті 333 Господарського кодексу України. Фінансове посередництво передбачає дії фінансових посередників (банків, страхових компаній, інвестиційних фондів тощо), які надають різноманітні фінансові послуги, включаючи кредитування, інвестування, зберігання тощо.
24. Надання фінансової допомоги іншій особі, в контексті частини третьої статті 333 Господарського кодексу України, може розцінюватись як фінансове посередництво, виключно в разі отримання і перерозподілу фінансових коштів та отримання прибутку, як результат такої діяльності. Проте, надана позивачем безвідсоткова поворотна фінансова допомога не була пов`язана з отриманням та перерозподілом коштів, чи отриманням прибутку, і відповідно, не містила ознак фінансового посередництва чи позики в розумінні ПК України.
25. Отже, кваліфікуючи надання позивачем безпроцентної поворотної фінансової допомоги в розумінні підпункту 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 ПК України (що не є фінансовим посередництвом) як надання позики в розумінні підпункту 14.1.267 пункту 14.1 статті 14 ПК України відповідач, з яким погодилися й суди попередніх інстанцій, фактично здійснили підміну понять та дійшли до помилкового висновку про порушення позивачем умов перебування на спрощеній системі оподаткування, і його обов`язок перейти на загальну систему оподаткування та зареєструватись платником ПДВ.
26. Крім того скаржник вказує, судами попередніх інстанцій не застосовано норми пункту 292.4. статті 292 ПК України, яким передбачено, що у разі надання послуг, виконання робіт за договорами доручення, комісії, транспортного експедирування або за агентськими договорами доходом є сума отриманої винагороди повіреного (агента).
27. Зокрема скаржник вважає, що доходом ФОП ОСОБА_1 була сума отриманої комісійної винагороди, яка складала у 2018 році - 2 614 193,17 грн, у 2019 році - 1 673 383,38 грн, у 2020 році - 9 067,63 грн, а у 2021 році - 155 грн. Таким чином, позивач ні в 2018 році, як стверджують суди першої та апеляційної інстанцій, ні в будь якому іншому році не перевищив граничний обсяг доходу 5 000 000 грн, встановлений для платників єдиного податку ІІІ групи.
28. Також скаржник вважає, що судами не застосовано норми пункту 299.11 статті 299 ПК України. Зокрема вказує, що оскільки ані під час розгляду справи в суді першої інстанції, ані під час апеляційного провадження, відповідачем не було надано відповідного рішення контролюючого органу про анулювання реєстрації платника єдиного податку 3 групи ФОП ОСОБА_1 , у позивача в охоплений перевіркою період був відсутній обов`язок нараховувати та сплачувати податок на додану вартість у відповідності до норм ПК України.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
29. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.
30. Так, відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права та обов`язки платників податків, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України.
31. Відповідно до пункту 15.1 статті 15 ПК України платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об`єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об`єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов`язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом.
32. Підпунктом 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України встановлено, що платники податків зобов`язані сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
33. Пунктом 44.1 статті 44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
34. Як визначено пунктом 291.2 статті 291 ПК України спрощена система оподаткування, обліку та звітності - особливий механізм справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених пунктом 297.1 статті 297 цього Кодексу, на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, визначених цією главою, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності.
35. Відповідно до пункту 291.3 статті 291 ПК України юридична особа чи фізична особа - підприємець може самостійно обрати спрощену систему оподаткування, якщо така особа відповідає вимогам, встановленим цією главою, та реєструється платником єдиного податку в порядку, визначеному цією главою.
36. Судами попередніх інстанцій встановлено, що до припинення підприємницької діяльності, фізична особа-підприємець ОСОБА_1 перебував на третій групі спрощеної системи оподаткування.
37. Пунктом 291.4 статті 291 ПК України передбачено, що суб`єкти господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, поділяються на такі групи платників єдиного податку, зокрема, третя група - фізичні особи - підприємці, які не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, не обмежена та юридичні особи - суб`єкти господарювання будь-якої організаційно-правової форми, у яких протягом календарного року обсяг доходу не перевищує 1167 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року.
38. За приписами пункту 292.1 статті 292 ПК України доходом платника єдиного податку є для фізичної особи - підприємця - дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній пунктом 292.3 цієї статті. При цьому до доходу не включаються отримані такою фізичною особою пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, доходи у вигляді бюджетних грантів, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності.
39. Згідно з підпунктом шостим підпункту 291.5.1 пункту 291.5 статті 291 ПК України не можуть бути платниками єдиного податку першої - третьої груп суб`єкти господарювання (юридичні особи та фізичні особи - підприємці), які здійснюють діяльність у сфері фінансового посередництва, крім діяльності у сфері страхування, яка здійснюється страховими агентами, визначеними Законом України «Про страхування», сюрвейєрами, аварійними комісарами та аджастерами, визначеними розділом III цього Кодексу.
40. Відповідно до підпункту п`ятого підпункту 298.2.3 пункту 298.2 статті 298 ПК України платники єдиного податку зобов`язані перейти на сплату інших податків і зборів, визначених цим Кодексом, у таких випадках та в строки - у разі здійснення видів діяльності, які не дають права застосовувати спрощену систему оподаткування, або невідповідності вимогам організаційно-правових форм господарювання - з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому здійснювалися такі види діяльності або відбулася зміна організаційно-правової форми.
41. Так, спірним питанням у справі, що розглядається є, чи відноситься надання позивачем іншій юридичній особі - товариству поворотної фінансової допомоги до діяльності в сфері фінансового посередництва.
42. У свою чергу позивач зазначає, що кошти, надані ним за договорами про надання поворотної фінансової допомоги, не відносяться до діяльності у сфері фінансового посередництва.
43. Абзацом восьмим підпункту 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що поворотна фінансова допомога - сума коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій у вигляді плати за користування такими коштами, та є обов`язковою до повернення.
44. При цьому Податковий кодекс України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не містить визначення поняття «фінансове посередництво».
45. Відповідно до положень Цивільного кодексу України (далі - ЦК України), зокрема частина друга третя статті 1049, позика, надана за договором безпроцентної позики, може бути повернена позичальником достроково, якщо інше не встановлено договором.
46. Позика вважається повернутою в момент передання позикодавцеві речей, визначених родовими ознаками, або зарахування грошової суми, що позичалася, на його банківський рахунок.
47. Відповідно до статті 1046 ЦК України, за договором позики одна сторона (позикодавець) передає у власність другій стороні (позичальникові) грошові кошти або інші речі, визначені родовими ознаками, а позичальник зобов`язується повернути позикодавцеві таку ж суму грошових коштів (суму позики) або таку ж кількість речей того ж роду та такої ж якості.
48. Згідно зі статтею 1047 ЦК України, договір позики укладається у письмовій формі, якщо його сума не менш як у десять разів перевищує встановлений законом розмір неоподатковуваного мінімуму доходів громадян, а у випадках, коли позикодавцем є юридична особа, - незалежно від суми.
49. За приписами статті 1048 ЦК України, позикодавець має право на одержання від позичальника процентів від суми позики, якщо інше не встановлено договором або законом. Розмір і порядок одержання процентів встановлюються договором. Якщо договором не встановлений розмір процентів, їх розмір визначається на рівні облікової ставки Національного банку України. У разі відсутності іншої домовленості сторін проценти виплачуються щомісяця до дня повернення позики.
50. Таким чином, позикодавець має право, а не обов`язок, на одержання від позичальника процентів від суми позики, якщо інше не встановлено договором або законом.
51. Між тим, поняття «фінансового посередництва» визначено частиною третьою статті 333 Господарського кодексу України (у редакції, що була чинною на час виникнення спірних відносин), відповідно до якої фінансовим посередництвом є діяльність, пов`язана з отриманням та перерозподілом фінансових коштів, крім випадків, передбачених законодавством. Фінансове посередництво здійснюється установами банків та іншими фінансово-кредитними організаціями.
52. Отже, фінансове посередництво передбачає дії фінансових посередників (банків, страхових компаній, інвестиційних фондів тощо), які надають різноманітні фінансові послуги, включаючи кредитування, інвестування, зберігання тощо.
53. Пунктом 5 частини першої статті 1 Закону України «Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг» (далі - Закон № 2664) (у редакції, що була чинною на час виникнення спірних відносин) фінансова послуга - операції з фінансовими активами, що здійснюються в інтересах третіх осіб за власний рахунок чи за рахунок цих осіб, а у випадках, передбачених законодавством, - і за рахунок залучених від інших осіб фінансових активів, з метою отримання прибутку або збереження реальної вартості фінансових активів.
54. Пунктом 6 частини першої статті 1 Закону № 2664 визначено, що ринки фінансових послуг - сфера діяльності учасників ринків фінансових послуг з метою надання та споживання певних фінансових послуг. До ринків фінансових послуг належать професійні послуги на ринках банківських послуг, страхових послуг, інвестиційних послуг, капіталу та інших видах ринків, що забезпечують обіг фінансових активів.
55. Відповідно до пункту 7 частини першої статті 1 Закону № 2664 учасники ринку фінансових послуг - особи, які відповідно до закону мають право надавати фінансові послуги на території України; особи, які провадять діяльність з надання посередницьких послуг на ринках фінансових послуг; об`єднання фінансових установ, включені до реєстру саморегулівних організацій, що ведеться органами, які здійснюють державне регулювання ринків фінансових послуг; клієнти. Законами з питань регулювання окремих ринків фінансових послуг можуть визначатися інші учасники ринків фінансових послуг.
56. Як установлено судами попередніх інстанцій грошові кошти в позику позивач надавав як поворотну фінансову допомогу ТОВ «Маркасон» та платникам податку-фізичним особам-підприємцям відповідно до укладених договорів на умовах повернення без нарахування відсотків на суму позики або інших компенсацій. Так, встановлено надання сум безвідсоткової поворотної фінансової допомоги у розмірі 13 449 000 грн:
- надано ТОВ «Маркасон» (37118680) поворотну безвідсоткову фінансову допомогу відповідно до договору № 187/10-18/ФД від 01 жовтня 2018 року у розмірі 12 849 000 грн.
- надано ФОП ОСОБА_2 безвідсоткову поворотну фінансову допомогу відповідно до договору № ЛМ3/11-01/ФД від 13 листопада 2019 року у розмірі 300 000 грн;
- надано ФОП ОСОБА_3 безвідсоткову поворотну фінансову допомогу відповідно до договору № ЛМ3/11-01/ФД від 13 листопада 2019 року у розмірі 300 000 грн.
57. Водночас, судами попередніх інстанцій залишилось недослідженим питання щодо наявності у договорі про надання поворотної фінансової допомоги пунктів, які регулюють питання іншого виду компенсацій позикодавцю у вигляді плати за користування такими коштами в разі порушення грошового зобов`язання.
58. Крім того, необхідним є також дослідження виписок про рух грошових коштів, що містять відомості про надходження коштів на рахунки позивача щодо повернення поворотної фінансової допомоги.
59. Також суди попередніх інстанцій не розглянули питання, яке стосується правової природи фінансового посередництва та можливості його ототожнення з поняттям поворотної фінансової допомоги. Це питання залишилося поза увагою судового розгляду, не отримавши належного юридичного аналізу та розгляду.
60. Правова природа фінансового посередництва визначається взаємовідносинами між сторонами та специфікою їх фінансових транзакцій. У зв`язку з цим, важливо визначити, чи може поворотна фінансова допомога, у даному випадку, бути розцінена як форма фінансового посередництва, а також, чи відповідає це визначення його фактичним характеристикам у справі.
61. Ураховуючи важливість правового аналізу цього питання для повноцінного розгляду справи, необхідно визначити, чи поворотна фінансова допомога має ознаки фінансового посередництва та чи підпадає вона під визначення та регулювання фінансового посередництва відповідно до чинного законодавства.
62. З огляду на наведене колегія суддів вважає, що суди попередніх інстанцій дійшли передчасного висновку про правомірність податкового повідомлення-рішення від 05 березня 2024 року (форма Р) № 0080912405 за заниження суми ПДВ на загальну суму 1 264 818 грн.
63. Що стосується податкового повідомлення-рішення від 05 березня 2024 року (форма Р) № 0080982405 колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.
64. Перевіркою дотримання встановленого порядку сплати єдиного податку встановлено, що фактично за період з 09 липня 2018 року по 30 вересня 2021 року платник податків ОСОБА_1 здійснював такі види діяльності: 47.91 - роздрібна торгівля, що здійснюється фірмами поштового замовлення або через мережу Інтернет (одяг, взуття, текстильні вироби, посуд, тощо). В господарській діяльності позивач використовував веб-сайт www.kasta.ua відповідно до укладеного договору з власником сайту ТОВ «Маркасон» № CM/10/18/06 від 01 жовтня 2018 року.
65. При цьому за період з 09 липня 2018 року по 30 вересня 2021 року платник податків ОСОБА_1 , обравши спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, здійснював діяльність із застосуванням ставки єдиного податку, встановленої для сплати єдиного податку платниками єдиного податку III групи, та сплачував до бюджету єдиний податок в розмірі 5%.
66. Водночас відповідно до виписки з розрахункового рахунку платника встановлено, що за 2018 рік на розрахунковий рахунок ОСОБА_1 надійшли кошти на загальну суму 27 697 949,74 грн.
67. Враховуючи зазначене, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку, що позивачем з 08 жовтня 2018 року перевищено граничний обсяг доходу 5 000 000 грн, встановлений для платників податків ІІІ групи.
68. При цьому як свідчать матеріали справи, в ході судового розгляду позивач наголошував, що він, вів свою підприємницьку діяльність виключно в якості комісіонера на підставі Договорів комісії, деякі з яких були прямо перераховані в Акті перевірки (всі Договори комісії були прийняті судом першої інстанції в якості доказів та додані до матеріалів справи). У відповідності до вимог статті 1022 ЦК України за результатами продажу формувався звіт комісіонера, куди включали товари реалізовані і не повернуті кінцевими споживачами. У цьому звіті зазначалась сума комісійної винагороди, яка і є доходом позивача. Оплата за придбані через веб-сайт товари надходила на підприємницький рахунок ФОП ОСОБА_1 через надавачів платіжних послуг, які здійснюють приймання коштів від фізичних осіб - кінцевих покупців. В подальшому кошти перераховувались на рахунок комітента.
69. Комісія регулюється Главою 69 Цивільного кодексу України. В статті 1011 ЦК України, вказано, що за договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов`язується за дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити один або кілька правочинів від свого імені, але за рахунок комітента.
70. Статтею 292 ПК України передбачено порядок визначення доходів та їх склад для платників єдиного податку першої - третьої груп. Пунктом 292.4. ст. 292 ПК України передбачено, що у разі надання послуг, виконання робіт за договорами доручення, комісії, транспортного експедирування або за агентськими договорами доходом є сума отриманої винагороди повіреного (агента).
71. Отже, ПК України передбачає надання суб`єктами господарювання (як юридичною особою так і фізичною особою-підприємцем), платниками єдиного податку першої - третьої груп, послуг за Договорами комісії.
72. Як стверджував позивач, доходом ФОП ОСОБА_1 була сума отриманої комісійної винагороди, яка складала у 2018 році - 2 614 193,17 грн, у 2019 році - 1 673 383,38 грн, у 2020 році - 9 067,63 грн., а у 2021 році - 155 грн. Таким чином, позивач ні в 2018 році, як стверджують суди першої та апеляційної інстанцій, ні в будь якому іншому році не перевищив граничний обсяг доходу 5 000 000 грн встановлений для платників єдиного податку ІІІ групи.
73. Проте ні суд першої, ні суд апеляційної інстанції не надали оцінку наявним в матеріалах справи Договорам комісії, та дійшли передчасного висновку про те, що позивачем перевищено граничний обсяг доходу 5 000 000 грн, встановлений для платників податків ІІІ групи.
74. При цьому колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що згідно пункту 299.11 статті 299 ПК України у разі виявлення відповідним контролюючим органом під час проведення перевірок порушень платником єдиного податку першої - третьої груп вимог, встановлених цією главою, анулювання реєстрації платника єдиного податку першої - третьої груп проводиться за рішенням такого органу, прийнятим на підставі акта перевірки, з першого числа місяця, наступного за кварталом, в якому допущено порушення. У такому випадку суб`єкт господарювання має право обрати або перейти на спрощену систему оподаткування після закінчення чотирьох послідовних кварталів з моменту прийняття рішення контролюючим органом.
75. У постановах від 19 червня 2020 року у справі № 2040/6313/18, від 21 січня 2021 року у справі № 808/4202/17 Верховний Суд викладає правову позицію, що у разі відсутності рішення контролюючого органу про анулювання реєстрації платника єдиного податку фізичної особи-підприємця, у фізичної особи-підприємця відсутній обов`язок нараховувати та сплачувати податок на додану вартість у відповідності до норм Податкового кодексу України.
76. З огляду на встановлену передчасність висновків судів попередніх інстанцій про обов`язок позивача перейти на загальну систему оподаткування та порушення умов перебування на спрощеній системі, висновок судів попередніх інстанцій про правомірність податкових повідомлень-рішень від 05 березня 2024 року № 0080832405 (за неподання декларації про майновий стан і доходи на загальну суму 340 грн), № 0080872405 (за ненадання книги обліку доходів на загальну суму 1 020 грн), № 0080792405 (за неподання податкових розрахунків сум доходу, нарахованих (сплачених) на користь платників податку і сум утриманих з них податків (форма 1-ДФ) та незазначення суми доходів, виплачених самозайнятим особам за кодом ознаки доходу « 157» та « 153» на загальну суму 1 020 грн), також є передчасним.
77. Обставини, які були вказані, не отримали належного розгляду в рішеннях судів попередніх інстанцій. Оцінка цих доказів і доводів є важливою та пріоритетною для вирішення даної справи. Крім того, з урахуванням такого висновку залежить висновок щодо правильності дотримання судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального права.
78. Таким чином, суди попередніх інстанцій фактично не надали належної оцінки спірним правовідносинам в зазначеному вище контексті та не дотримались принципів процесуального закону. Суд звертає увагу, що вказане має безпосереднє значення для правильного вирішення справи.
79. При цьому колегія суддів звертає увагу на те, що положення частини другої статті 341 КАС України не дають повноважень суду касаційної інстанції встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
80. Відповідно до пункту 2 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій повністю і передати справу на новий розгляд.
81. Частиною першою статті 353 КАС України обумовлено, що підставою для скасування судових рішень судів першої та апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
82. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд, ураховуючи зазначені норми матеріального права, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій допустили неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що є підставою для скасування судових рішень з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
На підставі викладеного, керуючись статтями 341 345 349 353 355 359 КАС України, Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу ОСОБА_1 задовольнити частково.
Рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 19 грудня 2024 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 12 березня 2025 року у справі № 120/4675/24 скасувати, а справу направити до Вінницького окружного адміністративного суду на новий розгляд.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач М. М. Яковенко
Судді І. В. Дашутін
О. О. Шишов