№ 1240/2189/18

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 грудня 2023 року

м. Київ

справа № 1240/2189/18

адміністративне провадження № К/990/29456/22

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Юрченко В.П.,

суддів: Васильєвої І.А., Гімона М.М.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Луганській області на рішення Луганського окружного адміністративного суду від 29 листопада 2021 року (суддя Петросян К.Є.) та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 3 жовтня 2022 року (головуючий суддя Компанієць І.Д., судді: Гайдар А.В., Казначеєв Е.Г.) у справі №1240/2189/18 за позовом Приватного акціонерного товариство «Лисичанська нафтова інвестиційна компанія» до Головного управління ДПС у Луганській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Приватне акціонерне товариство «Лисичанська нафтова інвестиційна компанія» (далі ПРАТ «ЛИНІК» або позивач) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Луганській області (далі ГУ ДПС у Луганській області або відповідач), з урахуванням уточнених позовних вимог, просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 12 березня 2018 року:

№ 0009181202 форми В1 про зменшення суми бюджетного відшкодування в розмірі 3 349 884,00 грн та штрафної (фінансової) санкції в сумі 1 674 942,00грн;

№ 0009131202 форми В4 про завищення розміру від`ємного значення в сумі 9 956 040,00 грн;

№ 0009201202 форми Р про збільшення суми податкового зобов`язання в сумі 695 469,00 грн разом зі сплатою штрафних (фінансових) санкцій.

Мотивуючи позов, позивач зазначає про необґрунтованість висновків перевірки щодо нарахування податкових зобов`язань за наслідками операцій, які, на думку податкового органу, не пов`язані з господарською діяльність платника, та за відсутності економічної мети отримання прибутку.

Луганський окружний адміністративний суд рішенням від 29 листопада 2021 року, залишеним без змін постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 3 жовтня 2022 року позов задовольнив частково.

Ухвалюючи рішення про часткове задоволення позовних вимог, суди попередніх інстанцій виходили з того, що для підтвердження права платника податків на формування податкового кредиту з податку на додану вартість достатньо наявності мети використання товарів та послуг, що ним придбані, незалежно від фактичних результатів такого використання. Неотримання економічного ефекту від придбання товарів та послуг у періоді, коли вони придбані, самостійно не свідчить про негосподарський характер таких операцій, оскільки такий економічний ефект не обов`язково має настати одразу після придбання послуг, а мета його отримання може мати довгострокову перспективу. Суть та ділова мета господарських операцій ПрАТ «ЛИНІК» за цей період полягає в підтримці безпеки виробництва та відновлення майнового комплексу на майбутнє та подальшої нафтопереробки.

Також, суди попередніх інстанцій врахували, що сформований розмір від`ємного значення податкового періоду листопада 2017 року містить в своєму складі періоди, які були предметом інших перевірок, достовірність визначення якого раніше вже була підтверджена судовими рішеннями, що набрали законної сили. Зазначені обставини в силу положень статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України носять преюдиційний характер та не підлягають доказуванню у межах цієї справи.

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просив рішення судів першої та апеляційної інстанцій скасувати і ухвалити рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.

Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі відповідач зазначає пункт 1 та 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

В обґрунтування доводів касаційної скарги зазначає, що судами не враховано висновки Верховного Суду щодо застосування норм права, а саме: пп.14.1.231 п.14.1 ст. 14, п.189.1 ст.189, абз. «г» п.198.5 ст. 198 ПК України, у подібних правовідносинах, викладені у постановах Верховного Суду від 27 липня 2021 року у справі №816/356/17, від 17 грудня 2020 року у справі №817/2197/13-а, від 28 травня 2020 року у справі №826/21979/15, від 21 жовтня 2021 року у справі №808/4328/14.

Правом на подання відзиву на касаційну скаргу позивач не скористався, що не перешкоджає розгляду справи по суті.

8 листопада 2022 року Верховний Суд відкрив касаційне провадження у цій справі на підставі пункту 1 та 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України з метою перевірки доводів відповідача.

Верховний Суд, обговоривши доводи касаційної скарги, переглядаючи судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги з огляду на таке.

Відповідно до частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

В аспекті заявлених вимог, Верховний Суд зазначає наступне.

Суди установили, що ПРАТ «ЛИНІК» 19 грудня 2017 року подано податкову декларацію з податку на додану вартість за листопад 2017 року за № 9721563174, в якій визначено: усього податкових зобов`язань у сумі 963 987 грн (р. 9); придбання (виготовлення, будівництво, спорудження, створення) товарів/послуг та необоротних активів на митній території України з основною ставкою 3778 847 грн (р. 10.1), від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду 10487 392 грн (р. 16), значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду 10487 392 грн (р. 16.1); усього податкового кредиту 14269 911 грн (р. 17); позитивне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (позитивне значення), яке сплачується до державного бюджету - (р. 18); від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (позитивне значення) 13305 924 грн (р. 19); сума від`ємного значення, що підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку 3349 884 грн (р. 20.2.1); сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду 9956 040 (р.21).

Разом із податковою декларацією подано додатки, у тому числі:

витяг суми податку, на яку платник податку на додану вартість має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних з системи електронного адміністрування ПДВ;

розрахунок коригування сум податку на додану вартість;

довідку про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, відповідно до якої сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду складається з таких звітних (податкових) періодів, у якому виникло значення: листопад 2017 року802223,00 грн, березень 2017 року144 198,00 грн, лютий 2017 року306454,00 грн, січень 2015 року802081,00 грн, грудень 2014 року7881052,00 грн, березень 2013 року20032,00 грн;

розрахунок суми бюджетного відшкодування, відповідно до якого сума, що підлягає бюджетному відшкодуванню 3349884,00 грн фактично сплачена у звітних (податкових) періодах вересень-листопад 2017 року;

заяву про повернення суми бюджетного відшкодування та/або суми коштів на рахунку у системі електронного адміністрування податку на додану вартість та/або нарахування реєстраційної суми платника податку, що реорганізується, в обрахунку реєстраційної суми правонаступника;

розшифровки податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів;

довідку (Д6), що подається платниками, які заповнюють рядок 5 декларації, та підприємствами (організаціями) інвалідів.

Згідно з наказом Головного управління ДФС у Луганській області від 18 січня 2018 року призначено проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПРАТ «ЛИНІК» з питань достовірності декларування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн за листопад 2017 року.

За наслідками перевірки ГУ ДФС у Луганській області складено акт про результати документальної позапланової виїзної перевірки ПРАТ «ЛИНІК» з питань достовірності декларування суми від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тисяч гривень в податковій декларації з ПДВ за листопад 2017 року від 16 лютого 2018 року №412/12-32-12-02/32292929, копію якого надіслано на адресу ПРАТ «ЛИНІК» листом від 16 грудня 2018 року № 855/10/12-32-12-02-13.

Згідно висновків акту перевірки від 16 лютого 2018 року №412/12-32-12-02/32292929 документальною перевіркою встановлені порушення ПРАТ «ЛИНІК:

1) в частині завищення податкового кредиту у загальній сумі 590886,01 грн, а саме:

- п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України - включення до складу податкового кредиту податкової декларації з ПДВ за листопад 2017 року податкових накладних, які відповідно до п. 201,10 ст. 201 ПК України зареєстровані з порушенням терміну у ЄРПН на загальну суму ПДВ 566 967,92 грн;

- п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України - включення до складу податкового кредиту податкової декларації з ПДВ за листопад 2017 року податкової накладної, яка складена з порушенням відповідно до п. 198.2 ст.198 та п. 201,10 ст. 201 ПК України на суму ПДВ 23 918,09 грн.

2) В частині заниження податкових зобов`язань:

п. 44.1 ст. 44, п. 189.1 ст. 189, п. 198.5 ст. 198, п. 199.1 ст. 199, п. 201.7 та 201.10 ПК України в частині заниження податкових зобов`язань з ПДВ на суму 2 691 292,00 грн;

Внаслідок чого порушено вимоги пунктів 200.1, 200.2, 200.4 абз. «б» та «в» статті 200 ПК України, що призвело до:

- заниження позитивного значення між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту (рядок 18) у розмірі 463 646,00 грн;

- завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 19) у розмірі 13 305 924,00 грн;

- завищення суми від`ємного значення, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку (рядок 20.2.1) на 3 349 884,00 грн;

- завищення суми від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду (рядок 21) на 9 956 040,00 грн.

Не погоджуючись з висновками акта перевірки, позивачем 22 лютого 2018 року подано заперечення до акта перевірки від 16 лютого 2018 року № 412/12-32-12-02/32292929, які згідно із відповіддю ГУ ДФС у Луганській області від 6 березня 2018 року №1221/10/12-32-12-02-13 визнані безпідставними та такими, що задоволенню не підлягають.

На підставі акта перевірки ГУ ДФС у Луганській області прийнято податкові повідомлення - рішення:

- форми «Р» від 12 березня 2018 року № 0009201202 про збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ на 463 646,00 грн та застосовано штрафні санкції на суму 231 823,00 грн;

- форми «В1» від 12 березня 2018 року №0009181202 про зменшення на 3 349 884,00 грн суми бюджетного відшкодування з ПДВ та сплату 1 674 942,00 грн штрафної санкції;

- форми «В4» від 12 березня 2018 року №0009131202 про зменшення на 9 956 040,00 грн суми від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Позивачем подано скаргу на податкові повідомлення рішення від 12 березня 2018 року №0009201202, №0009181202,№0009131202.

ДФС рішенням від 13 квітня 2018 року №12969/5/99-99-11-01-02-25 продовжено строк розгляду скарги.

Рішенням ДФС України від 23 травня 2018 року № 17756/6/99-99-11-01-02-25 податкові повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу ПРАТ «ЛИНІК» без задоволення.

Не погодившись із зазначеним рішенням, позивач звернувся із цим позовом до суду.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Пунктом 185.1 статті 185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Згідно з пунктом 188.1 статті 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов`язань.

До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

У випадках, передбачених статтею 189 цього Кодексу, база оподаткування визначається з урахуванням положень статті 189 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 189.1 статті 189 ПК України, у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.

Пунктом 198.1 статті 198 ПК України встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Згідно пункту 200.2 статті 200 Податкового кодексу України при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

Підпунктами «б» та «в» пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України визначено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

На підставі пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс). У разі якщо частка товарів/послуг, послуг не містить відокремленої вартості, перелік (номенклатура) частково поставлених товарів/послуг зазначається в додатку до податкової накладної у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, та враховується при визначенні загальних податкових зобов`язань (пункту 201.7 статті 201 Податкового кодексу України).

Відповідно до пункту 201.10 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Таким чином, податкове законодавство дає право платнику податку на додану вартість на податковий кредит у разі придбання товарів та послуг, які будуть використовуватися ним в оподатковуваних операціях в межах господарської діяльності. Отже, придбання товарів та послуг платником податку на додану вартість для здійснення своєї господарської діяльності дає право на формування податкового кредиту.

Суди установили, що при перевірці звітних (податкових) періодів, в яких виникло від`ємне значення з ПДВ, контролюючим органом встановлено включення ПРАТ «ЛИНІК» до складу податкового кредиту податкової декларації з ПДВ за листопад 2017 року податкових накладних, які відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України були зареєстровані з порушенням терміну в ЄРПН на загальну суму ПДВ 566967,92 грн, а саме:

податкова накладна № 1 від 13 листопада 2017 року, зареєстрована 5 грудня 2017 року на суму ПДВ 267 300,94 грн;

податкова накладна № 2 від 13 листопада 2017 року, зареєстрована 5 грудня 2017 року на суму ПДВ 299365,73 грн;

податкова накладна № 110/1200 від 9 листопада 2017 року, зареєстрована 1 грудня 2017 року на суму ПДВ 301,25 грн.

Також, перевіркою встановлено порушення ПРАТ «ЛИНІК» пункту 198.6 статті 198 ПК України щодо включення до складу податкового кредиту податкової декларації з ПДВ за листопад 2017 року податкової накладної від 31 грудня 2017 року № 511 на суму ПДВ 23918,09 грн через не зазначення постачальником ТОВ «Мединський і К» позначки в графі «зведена податкова накладна».

За результатами перевірки прийнято податкове повідомлення-рішення форми «В1» від 12.03.2018 № 0009181202 щодо завищення ПРАТ «ЛИНІК» суми бюджетного відшкодування на 3349884 грн, штрафна санкція 1674942 грн. Згідно розрахунку до цього податкового повідомлення-рішення відповідачем визначена штрафна санкція у розмірі 50% від суми завищення бюджетного відшкодування.

Так, згідно з п.123.1 ст. 123 ПК України у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов`язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, - тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання, завищеної суми бюджетного відшкодування. При повторному протягом 1095 днів визначенні контролюючим органом суми податкового зобов`язання з цього податку, зменшення суми бюджетного відшкодування - тягне за собою накладення на платника податків штрафу у розмірі 50 відсотків суми нарахованого податкового зобов`язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Зміст положень п. 123.1 ст. 123 Податкового кодексу України вказує на те, що зменшення податковим органом суми бюджетного відшкодування тягне обов`язкове застосування до платника податків штрафних санкцій.

Зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість відповідно до Податкового кодексу України здійснюється контролюючим органом шляхом винесення податкового повідомлення-рішення. При цьому, первинним є факт визначення податковим органом такого складу податкового правопорушення, як завищення від`ємного значення ПДВ, мірою відповідальності за яке є штрафна (фінансова) санкція, яка також диференційована в залежності від повторності виявлення такого порушення.

Суд першої інстанції, зазначив, що відповідач, при прийнятті податкового повідомлення-рішення форми «В1» від 12 березня 2018 року № 0009181202, протиправно застосував штрафну санкцію у розмірі 50% від суми завищення бюджетного відшкодування, оскільки контролюючим органом не надано жодних доказів повторності вчинення позивачем порушень.

Враховуючи визнання позивачем порушення в частині включення до складу податкового кредиту податкової декларації з ПДВ за листопад 2017 року податкових накладних, які були зареєстровані з порушенням терміну в ЄРПН на загальну суму ПДВ 566967,92 грн, суд першої інстанції дійшов висновку, що штрафна санкція складає 25% та становить 141741,98 грн, що своєю чергою є підставою для скасування податкового повідомлення-рішення форми «В1» від 12 березня 2018 року № 0009181202 в частині сплати штрафної санкції в розмірі 1533200,02 грн.

Апеляційний суд, погоджуючись з висновком суду першої інстанції про скасування податкового повідомлення-рішення форми «В1» від 12 березня 2018 року № 0009181202 в частині сплати штрафної санкції в розмірі 1533200,02 грн, додатково зазначив, що згідно інформаційних баз даних ДФС контролюючим органом визначалися суми податкових зобов`язань, зменшення суми бюджетного відшкодування податковими повідомленнями-рішеннями від 26 січня 2018 року №0000604712, №0000624712, від 26 грудня 2017 року №0008254712, 0008274712, від 1 грудня 2017 року №0007734712, №0007744712 тощо. Тобто, судом апеляційної інстанції встановлено наявність повторності вчинення позивачем податкового правопорушення. Разом з тим, суд враховуючи, що вказані податкові повідомлення-рішення перебували у процесі судового оскарження (справи №812/1543/18, №812/1195/18, №812/578/18), дійшов висновку, що оскільки вони є неузгодженими, то відповідачем безпідставно застосовано штрафну санкцію у розмірі 50% суми нарахованого податкового зобов`язання податковим повідомленням-рішенням від 12 березня 2018 року №0009181202, яка повинна становити 25% суми нарахованого податкового зобов`язання.

Колегія суддів вважає такі висновки судів попередніх інстанцій помилковими, оскільки стаття 123 Податкового кодексу прямо передбачає право контролюючого органу застосовувати штрафну санкцію у розмірі 50 відсотків при повторному протягом 1095 днів визначенні контролюючим органом суми податкового зобов`язання з цього податку. Тобто, саме під час прийняття податкового повідомлення-рішення про визначення податкового зобов`язання одночасно здійснюється розрахунок штрафних санкцій.

Разом з тим, враховуючи, що на стадії розгляду в касаційній інстанції наявна інформація про скасування податкових повідомлень-рішень від 26 січня 2018 року №0000604712, №0000624712, від 26 грудня 2017 року №0008254712, 0008274712, від 1 грудня 2017 року №0007734712, №0007744712, що підтверджено рішеннями у справах №812/1543/18, №812/1195/18, №812/578/18, то колегія суддів вважає, що податкове повідомлення-рішення форми «В1» від 12 березня 2018 року № 0009181202 в частині сплати штрафної санкції в розмірі 1533200,02 грн підлягає скасуванню. Тобто, висновки судів попередніх інстанцій про наявність підстав для скасування податкового повідомленні-рішення в частині нарахування суми штрафних санкцій в розмірі 50 % є правильним, але з інших підстав.

Варто звернути увагу, що спірним податковим повідомленням-рішенням (від 12 березня 2018 року № 0009181202 в частині сплати штрафної санкції в розмірі 1533200,02 грн) визначено штрафну санкцію на підставі п. 123.1 ст. 123 ПК України. Але судами попередніх інстанцій помилково застосовано приписи п. 123.2 статті 123 ПК України до цих правовідносин.

Стосовно твердження податкового органу щодо безпідставного включення позивачем до складу податкового кредиту податкової декларації з ПДВ за листопад 2017 року податкової накладної від 31 жовтня 2017 року № 511 на суму ПДВ 23918,09 грн, у зв`язку із не зазначенням постачальником ТОВ «Мединський і К» позначки в графі «зведена податкова накладна», колегія суддів враховує наступне.

Суди попередніх інстанцій зазначили, що відповідно до пункту 201.4 статті 201 ПК України платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг протягом періоду, за який складається така податкова накладна, постачання яких має безперервний або ритмічний характер: покупцям - платникам податку - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер протягом періоду, за який складається така податкова накладна, з урахуванням усього обсягу постачання товарів/послуг відповідному платнику протягом такого місяця.

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено обов`язкові реквізити які зазначаються у податковій накладній, зокрема:

а) порядковий номер податкової накладної;

б) дата складання податкової накладної;

в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг;

г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу);

д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг;

е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг;

є) ціна постачання без урахування податку;

ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні;

з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку;

і) код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду.

Суди дійшли висновку, що податкова накладна від 31 жовтня 2017 року № 511 містить всі обов`язкові реквізити визначені ПК України.

Щодо висновків контролюючого органу про порушення позивачем вимог законодавства в частині заниження податкових зобов`язань з ПДВ на суму 2691292,00 грн, суд зазначає наступне.

Ці висновки ґрунтуються на запереченні податковим органом права позивача на формування податкового кредиту за господарськими операціями, які не пов`язані з основною господарською діяльністю підприємства, і у кожній господарській операції відсутня економічна мета отримання прибутку.

Відповідно до підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК України розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Тобто, розумна економічна причина (ділова мета) для цілей податкового обліку передбачає обов`язкову спрямованість господарської операції платника податків на отримання позитивного економічного ефекту.

Поняття економічного ефекту в нормах ПК України на час виникнення спірних правовідносин не було розкрито, однак, виходячи із визначення господарської діяльності, наведеного в підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, та розуміння економічної доцільності, можна дійти висновку, що економічний ефект передбачає отримання доходу, зокрема у формі приросту (збереження) активів платника податків та/або їх вартості. При цьому не обов`язково щоб такий ефект спостерігався негайно після вчинення господарської операції.

Сам таке розуміння поняття «економічного ефекту» в подальшому знайшло відображення із внесенням змін до підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК України шляхом доповнення абзацом другим згідно із Законом №466-IX від 16 січня 2020 року та із змінами, внесеними згідно із Законом №786-IX від 14 липня 2020 року: економічний ефект, зокрема, але не виключно, передбачає приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

Отже, з визначеного ПК України (також і на час виникнення спірних правовідносин) поняття ділової мети випливає, що обов`язково повинен бути намір платника податків отримати відповідний економічний ефект, тобто господарська операція (принаймні за умови досягнення поставлених завдань) має передбачати можливість отримання доходу.

Основним критерієм для віднесення діяльності до господарської у розумінні підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, є зв`язок з виробництвом, спрямованим на отримання доходу.

У касаційній скарзі відповідач зазначає про те, що податковий кредит формується платником податку за наслідком операцій, здійснених в межах господарської діяльності платника податку, що має наслідком отримання прибутку та економічний зміст.

Висновки контролюючого органу про безпідставність формування складу податкового кредиту зроблено з огляду на тимчасову відсутність виробництва нафтопродуктів.

Судами відзначено, що ПРАТ «ЛИНІК» віднесений до юридичних осіб підвищеної небезпеки, та у відповідності до статті 8 Закону України від 18.01.2001 № 2245-III «Про об`єкти підвищеної небезпеки» зобов`язаний вживати заходів, направлених на запобігання аваріям, обмеження і ліквідацію їх наслідків та захист людей і довкілля від їх впливу, забезпечувати експлуатацію об`єктів підвищеної небезпеки з додержанням мінімально можливого ризику, виконувати вимоги цього закону та інших нормативно-правових актів, які регулюють діяльність об`єктів підвищеної небезпеки.

ПрАТ «ЛИНІК» включено до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість, сплачені в ціні товару (послуг) в межах господарських операцій, пов`язаних з ремонтними та іншими операціями, в період відсутності виробничої діяльності з випуску товарної продукції в межах господарської діяльності підприємства. За висновком контролюючого органу, які покладені в основу спірних податкових розрахунків, відповідні витрати позивача за припиненої виробничої діяльності, не відносяться до собівартості виготовленої і реалізованої продукції, тобто не охоплюється межами господарської діяльності платника податку. Відповідач вважає, оскільки ПрАТ «ЛИНІК» сформовано податковий кредит за господарськими операціями, які не пов`язані з основною господарською діяльністю підприємства, у спірних господарських операціях відсутня економічна мета отримання прибутку, що позбавляє платника податку на формування податкового кредиту.

Судами також встановлено, що між ТОВ «Мединський і К» (Постачальник) та ПРАТ «ЛИНІК» (Покупець) укладено договір постачання нафтопродуктів від 24 жовтня 2017 року № 020100- 0454 (додаткова угода від 19 грудня 2017 року № 1 до нього), згідно п. 4.2 якого, поставка товарів оформлюється актом приймання - передачі товарів, який оформлюється Постачальником та передається Покупцю в день передачі товарів по відповідному додатку.

Відповідно до видаткової накладної від 31 жовтня 2017 року №ГОМК0006738 та акту приймання - передачі нафтопродуктів від 31 жовтня 2017 року №1, Постачальником була складена та зареєстрована в ЄРПН податкова накладна від 31 жовтня 2017 року № 511 на суму ПДВ 23 918,09 грн. Сплата за отримані нафтопродукти відбулася на підставі платіжного доручення.

Проте, судами не досліджено в повному обсязі зміст податкової декларації з ПДВ за листопад 2017 року, зокрема, в додатку 1 до акту перевірки зазначено, що згідно договору постачання нафтопродуктів від 24 жовтня 2017 року № 020100- 0454, відбулися в жовтні 2017 року пасажирські перевезення на загальну суму 870197,16 грн. та 699328,12 грн. Суди попередніх інстанцій взагалі не з`ясували про які саме перевезення йдеться, їх зв`язок з господарською діяльністю і не надали належної оцінки такому роду операціям, та яким чином вони пов`язані з укладеним договором постачання нафтопродуктів.

Викладені в Акті перевірки висновки про порушення позивачем податкового законодавства вмотивовані посиланням на ту обставину, що всі господарські операції, пов`язані з придбанням товарів, послуг та робіт протягом звітного податкового періоду такими, що вчинені поза межами господарської діяльності, а відтак їх наслідки підлягають відображенню в податковому обліку не лише в частині розміру податкового кредиту за такими операціями, але додатково у ПРАТ «ЛИНІК» виникає обов`язок нарахувати до сплати і податкові зобов`язання за такими операціями.

Податковий орган, крім того, поставив під сумнів право позивача на формування податкового кредиту за господарськими операціями, які не пов`язані з основною господарською діяльністю підприємства, у таких господарських операціях відсутня економічна мета - отримання прибутку.

Контролюючий орган стверджує, що позивач задекларував у складі податкового кредиту податкової декларації з ПДВ за листопад 2017 року податкові накладні по придбанню у постачальників товарів/послуг, які в подальшому не використовував у своїй господарській діяльності.

Заперечуючи проти висновків судів першої та апеляційної інстанцій про задоволення позову, відповідач у касаційній скарзі покликається на ту обставину, що контролюючий орган не заперечував стосовно правомірності формування податкового кредиту у податковій декларації з ПДВ за листопад 2017 року, а встановив порушення в частині не нарахування та не декларування податкових зобов`язань у відповідності до абз. «г» п. 198.5 ст. 198 ПК України, відповідно до приписів якого платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Судами не надано оцінки саме не нарахуванню платником податків податкових зобов`язань у відповідності до п.198.5 ст. 198 ПК України, а лише зроблено висновок щодо правомірності формування податкового кредиту.

Тобто не з`ясовано на підставі належних і допустимих доказів усіх обставин, з якими контролюючий орган пов`язує порушення позивачем вимог податкового законодавства, й не надано належної правової оцінки останнім у контексті особливостей організації та ведення діяльності Товариства, які у повній мірі досліджені судами також не були.

Частиною другою статті 341 КАС України визначено, що суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. Тому, клопотання відповідача про долучення до матеріалів справи доказів задоволенню не підлягає, і в силу вимог ст. 341 КАС, до уваги колегією суддів не приймається.

З огляду на наведене, Верховний Суд не може визнати законними і обґрунтованими такі рішення судів попередніх інстанцій, оскільки ненадання правової оцінки обставинам справи, що входять до предмета доказування, свідчить про недотримання судами вимог процесуального закону щодо всебічного, повного та об`єктивного дослідження усіх обставин справи, невжиття належних та достатніх заходів для встановлення фактичних обставин справи, шляхом виявлення та витребування доказів, зокрема, з власної ініціативи.

Проаналізувавши наведені норми матеріального права, суд касаційної інстанції дійшов висновку про наявність підстав для нового розгляду у цій справі.

Згідно з частиною другою статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: суд не дослідив зібрані у справі докази; або суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів, або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.

Частиною четвертою зазначеної статті встановлено, що справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.

Ураховуючи те, що порушення норм процесуального права допустили обидві судові інстанції, судові рішення у цій справі підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи судам необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи з перевіркою їх належними та допустимими доказами, надати належну правову оцінку кожному доказу окремо та у їх сукупності. Судове рішення, з урахуванням встановлених обставин та зібраних доказів, повинно містити обґрунтування, чому суд приймає або відхиляє той чи інший доказ, надавши правову оцінку усім доводам сторін в межах заявленого позову.

Керуючись статтями 341 345 353 355 356 359 КАС України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Луганській області задовольнити частково.

Рішення Луганського окружного адміністративного суду від 29 листопада 2021 року та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 3 жовтня 2022 року у справі №1240/2189/18 скасувати.

Справу №1240/2189/18 передати на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

СуддіВ.П. Юрченко І.А. Васильєва М.М. Гімон