ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
11 червня 2024 року
м. Київ
справа № 160/8448/18
адміністративне провадження № К/9901/14332/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А., Гончарової І.А.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.02.2019 (суддя Сліпець Н.Є.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 15.04.2019 (головуючий суддя Малиш Н.І., судді Білак С.В., Шальєва В.А.) у справі №160/8448/18 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання незаконним та скасування податкового повідомлення-рішення,
В С Т А Н О В И В:
ОСОБА_1 (далі - позивач, ОСОБА_1 ) звернувся до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом Головного управління ДФС у Дніпропетровській області (далі - відповідач, Управління) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №984760-1319-0464 від 25.05.2018, яким визначено суму податкового зобов`язання з земельного податку з фізичних осіб за 2018 рік у розмірі 164 334,53 грн;
Обґрунтовуючи позовні вимоги, з урахуванням додаткових пояснень, позивач зазначив, що з огляду на приписи статті 12 Податкового кодексу України (далі - ПК України) у відповідача були відсутні підстави для здійснення розрахунку грошового зобов`язання з земельного податку з фізичних осіб за 2018 рік на підставі рішень Дніпровської міської ради №13/27 від 06.12.2017 «Про ставки земельного податку, розмір орендної плати за землю, пільги зі сплати земельного податку на території міста» (далі - Рішення № 13/27) та №8/30 від 21.02.2018 «Про внесення змін до рішення міської ради від 06.12.2017 № 13/27 «Про ставки земельного податку, розмір орендної плати за землю, пільги зі сплати земельного податку на території міста» (далі - Рішення №8/30); крім того наголосив, що Управлінням помилково визначено ставку виходячи з коду цільового призначення земель 12.08 «для розміщення та експлуатації будівель і споруд додаткових транспортних послуг та допоміжних операцій», оскільки визначальною умовою його застосування є отримання позивачем прибутку (доходу) від функціонування платних автостоянок, у той час, як місця для стоянки автомобілів на території земельної ділянки надаються на безоплатній основі; водночас звернув увагу на те, що на підставі виконавчого напису №721, виданого 28.08.2018 приватним нотаріусом Дніпровського міського нотаріального округу Дніпропетровської області постановою приватного виконавця ВП №57104986 від 10.09.2018 було передано право постійного користування земельною ділянкою в рахунок погашення заборгованості, у зв`язку з чим в нього відсутній обов`язок щодо сплати земельного податку з дати передачі відповідного права
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.02.2019, залишеним без змін постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 15.04.2019, у задоволенні позову відмовлено.
Приймаючи такі рішення, суди першої та апеляційної інстанцій, надавши правову оцінку обставинам справи, проаналізувавши положення статей 12 269 270 271 284 286 Податкового кодексу України (далі - ПК України) та пункту 3 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році» від 07.12.2017 № 2245-VIII (далі - Закон № 2245-VIII) дійшли переконання, що оскаржуване податкове повідомлення - рішення прийняте відповідачем в порядку та в межах наданих йому повноважень, а розрахунок земельного податку правомірно здійснено у відповідності до нормативної грошової оцінки земельної ділянки та з урахуванням ставок земельного податку, визначених для конкретної категорії та цільового призначення земельної ділянки, наведених у витягу із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки.
Не погодившись із рішеннями судів попередніх інстанцій, ОСОБА_1 подав до Верховного Суду касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права й порушення процесуальних норм, з вказівкою на неповне з`ясування усіх обставин справи, просив їх скасувати та прийняти нове рішення про задоволення позовних вимог; при цьому наголошував на тому, що відповідачем було неправильно застосовано ставку земельного податку з фізичних осіб при розрахунку зобов`язання, визначеного оскаржуваним податковим повідомленням - рішенням, оскільки земельна ділянка використовується позивачем для безоплатного надання місць для стоянки автомобілів, а не як платна автостоянка; разом з тим обов`язок сплати ним земельного податку припинився з жовтня 2018 року, після переходу права користування земельною ділянкою до іншої особи.
Відповідач у письмовому відзиві на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів першої та апеляційної інстанції, які просить залишити без змін, - обґрунтованими та законними.
Відповідно до пункту 2 Розділу II "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України від 15.01.2020 №460-ІХ "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України Цивільного процесуального кодексу України Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ" касаційна скарга підлягає розгляду у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 08.02.2020.
Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд виходить з наступного.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що 09.02.2010 ОСОБА_1 зареєстровано як фізичну особу-підприємця, основний вид діяльності згідно КВЕД: 68.32 «Управління нерухомим майном за винагороду або на основі контракту», є платником єдиного податку 3 групи.
Згідно витягу з Державного земельного кадастру про земельну ділянку станом на 02.06.2017 за позивачем закріплено право постійного користування земельною ділянкою, що розташована за адресою: АДРЕСА_1 , площею 0,5233 гектарів з цільовим призначенням 12.08 «Для розміщення та експлуатації будівель і споруд додаткових транспортних послуг та допоміжних операцій».
25.05.2018 Управлінням прийнято податкове повідомлення-рішення №984760-1319-0464, яким визначено суму податкового зобов`язання за платежем: земельний податок з фізичних осіб за 2018 рік у сумі 164 334,53 грн.
Згідно статті 206 Земельного кодексу України (далі - ЗК України) використання землі в Україні є платним. Об`єктом плати за землю є земельна ділянка. Плата за землю справляється відповідно до закону.
За змістом підпункту 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 ПК України (тут і далі у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) плата за землю - обов`язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку або орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.
Відповідно до підпунктів 269.1.1, 269.1.2 пункту 269.1 статті 269 ПК України платниками податку є: власники земельних ділянок, земельних часток (паїв); землекористувачі. А в силу вимог підпункту 270.1.1 пункту 270.1 статті 270 ПК України об`єктами оподаткування є земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні.
Базою оподаткування є: нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим розділом; площа земельних ділянок, нормативну грошову оцінку яких не проведено (пункт 271.1 статті 271 ПК України).
Пунктом 286.1 статті 286 ПК України встановлено, що підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру.
Згідно з пунктом 286.5 статті 286 ПК України нарахування фізичним особам сум податку проводиться контролюючими органами (за місцем знаходження земельної ділянки), які надсилають (вручають) платникові за місцем його реєстрації до 1 липня поточного року податкове повідомлення-рішення про внесення податку за формою, встановленою у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 287.2 статті 287 ПК України облік фізичних осіб - платників податку і нарахування відповідних сум проводяться контролюючими органами за місцем знаходження земельної ділянки щороку до 1 травня.
За приписами пункту 284.1 статті 284 ПК України Верховна Рада Автономної Республіки Крим та органи місцевого самоврядування встановлюють ставки плати за землю та пільги щодо земельного податку, що сплачується на відповідній території.
Органи місцевого самоврядування до 25 грудня року, що передує звітному, подають відповідному контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки рішення щодо ставок земельного податку та наданих пільг зі сплати земельного податку юридичним та/або фізичним особам за формою, затвердженою Кабінетом Міністрів України.
Отже, використання землі в Україні є платним та нарахування фізичним особам сум податку проводиться контролюючими органами (за місцем знаходження земельної ділянки) на підставі даних державного земельного кадастру та відповідно до інформації, отриманої від центральних органів виконавчої влади, що реалізують державну політику у сфері земельних відносин та у сфері державної реєстрації речових прав на нерухоме майно, у сфері будівництва.
У справі, яка розглядається, судами попередніх інстанцій встановлено, що позивачу податковим повідомленням - рішенням №984760-1319-0464 від 25.05.2018 нараховано суму земельного податку з фізичних осіб за земельну ділянку, яка розташована за адресою: АДРЕСА_1 , площею 0,5233 гектарів з цільовим призначенням 12.08 «Для розміщення та експлуатації будівель і споруд додаткових транспортних послуг та допоміжних операцій», виходячи зі ставки податку 1% від нормативно грошової оцінки за січень - лютий 2018 року (Рішення № 13/27) та 2,3% за березень - грудень 2018 року (Рішення №8/30).
Судами правильно відхилені, як безпідставні, доводи позивача щодо неправомірного застосування контролюючим органом під час обрахунку розміру грошового зобов`язання ставок, визначених згаданими Рішеннями, як такими, що прийняті відповідно 06.12.2017 та 21.02.2018, тобто поза межами 15.07.2017, враховуючи наступне.
Так, згідно з пунктом 12.3 статті 12 Податкового кодексу України сільські, селищні, міські ради та ради об`єднаних територіальних громад, що створені згідно із законом та перспективним планом формування територій громад, в межах своїх повноважень приймають рішення про встановлення місцевих податків та зборів.
Відповідно до підпункту 12.4.3 пункту 12.4 статті 12 ПК України до повноважень сільських, селищних, міських рад та рад об`єднаних територіальних громад, що створені згідно із законом та перспективним планом формування територій громад, щодо податків та зборів належать до початку наступного бюджетного періоду прийняття рішення про встановлення місцевих податків та зборів, зміну розміру їх ставок, об`єкта оподаткування, порядку справляння чи надання податкових пільг, яке тягне за собою зміну податкових зобов`язань платників податків та яке набирає чинності з початку бюджетного періоду.
Пунктом 12.5 статті 12 ПК України визначено, що офіційно оприлюднене рішення про встановлення місцевих податків та зборів є нормативно-правовим актом з питань оподаткування місцевими податками та зборами, який набирає чинності з урахуванням строків, передбачених підпунктом 12.3.4 цієї статті.
Згідно з підпунктом 12.3.4 пункту 12.3 статті 12 ПК України рішення про встановлення місцевих податків та зборів офіційно оприлюднюється відповідним органом місцевого самоврядування до 15 липня року, що передує бюджетному періоду, в якому планується застосовування встановлюваних місцевих податків та зборів або змін (плановий період). В іншому разі норми відповідних рішень застосовуються не раніше початку бюджетного періоду, що настає за плановим періодом.
Водночас пунктом 3 Розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 2245-VIII установлено, що у 2018 році до рішень про встановлення місцевих податків і зборів, -прийнятих органами місцевого самоврядування, у тому числі радами об`єднаних територіальних громад, що створені згідно із законом та перспективним планом формування територій громад, після 15 липня 2017 року та у 2018 році, не застосовуються вимоги підпункту 4.1.9 пункту 4.1 та пункту 4.5 статті 4, підпункту 12.3.4 пункту 12.3, підпункту 12.4.3 пункту 12.4 та пункту 12.5 статті ПК України та Закону України "Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності".
В подальшому у постанові від 19.09.2022 у справі № 804/2474/18 Верховним Судом сформовано висновки, відповідно до яких з аналізу норм Закону №2245-VIII вбачається, що у 2018 році до прийнятих рішень органів місцевого самоврядування, у тому числі радами об`єднаних територіальних громад, про встановлення місцевих податків і зборів, зокрема і в частині податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, не застосовуються вимоги підпункту 4.1.9 пункту 4.1 та пункту 4.5 статті 4, підпункту 12.3.4 пункту 12.3, підпункту 12.4.3 пункту 12.4 та пункту 12.5 статті 12 Податкового кодексу України. Суд вважає, що вказаний Закон №2245-VIII в тому числі і в частині принципів фіскальної достатності (підпункт 4.1.5 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України), стабільності та порядку прийняття і оприлюднення органами місцевого самоврядування рішень про встановлення місцевих податків та зборів (незастосування підпункту 4.1.9 пункту 4.1 та пункту 4.5 статті 4 та підпункту 12.3.4 пункту 12.3 статті 12 Податкового кодексу України) спрямований на захист суспільних (публічних) інтересів та з урахуванням ситуації, яка виникла в Україні у той період часу та особливостей правової природи податкових правовідносин, мав на меті усунути об`єктивні (технічні) недоліки законодавчого регулювання конкретного аспекту оподаткування.
Аналогічний за змістом підхід був викладений ще у постанові Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у справі №825/1496/17 від 15.05.2019.
Враховуючи наведене, а також документи щодо нормативної грошової оцінки земельної ділянки, її конкретної категорії, цільового призначення, суди попередній інстанцій загалом дійшли правильних висновків щодо наявності у позивача обов`язку зі сплати земельного податку за користування у 2018 році.
Проте, Верховний Суд звертає увагу на таке.
Згідно з пунктом 287.1 статті 287 ПК України власники землі та землекористувачі сплачують плату за землю з дня виникнення права власності або права користування земельною ділянкою.
У разі припинення права власності або права користування земельною ділянкою плата за землю сплачується за фактичний період перебування землі у власності або користуванні у поточному році.
Статтями 125 та 126 Земельного кодексу України визначено, що право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав.
Право власності, користування земельною ділянкою оформлюється відповідно до Закону України "Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень".
Таким чином обов`язок платника податку сплачувати плату за землю виникає у землекористувачів з дня набуття права користування земельною ділянкою та триває протягом всього періоду перебування її у користуванні.
Тобто у розумінні вказаних положень законодавства обов`язок сплати земельного податку виникає з моменту набуття (переходу) в установленому законом порядку права власності на земельну ділянку чи права користування нею і триває до моменту припинення (переходу) цього права. Користувач має сплачувати земельний податок за фактичне використання землі.
Водночас суди попередніх інстанцій не надали у зазначеному аспекті як такої правової оцінки посиланням позивача на обставину переходу права користування вказаною земельною ділянкою у жовтні 2018 року до іншої особи у сукупності з доданими на її обґрунтування документами, які були залучені під час розгляду справи до матеріалів останньої, що як наслідок призвело до передчасних висновків щодо правомірності прийняття оскаржуваного податкового повідомлення - рішення у повному розмірі визначених грошових зобов`язань.
Частиною 4 статті 9 КАС України передбачено, що суд вживає визначені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.
У відповідності до змісту наведеної норми суд повинен визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, матеріальний закон, який їх регулює, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів.
За змістом частини 1 статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Загальне правило оцінки доказів сформульоване у частині 1 статті 90 КАС України, згідно з яким суд оцінює докази за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному, об`єктивному та безпосередньому дослідженні наявних у справі доказів.
Предметом доказування у кожній справі є факти, які становлять основу заявлених вимог і заперечень проти них або мають інше значення для правильного розгляду справи і підлягають встановленню для прийняття судового рішення. З`ясуванню і перевірці доказами підлягають також причини і умови, які сприяли правопорушенню або виникненню публічно-правового спору.
Як передбачено статтею 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Враховуючи, що допущені судами попередніх інстанцій порушення й неповне з`ясування обставин справи не можуть бути усунуті судом касаційної інстанції, який процесуальним законом позбавлений можливості досліджувати докази і встановлювати нові обставини, прийняте ним судове рішення на підставі статей 349 353 КАС України підлягає скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.
Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.
Керуючись статтями 341 345 349 353 355 359 КАС України, Суд
П О С Т А Н О В И В :
Касаційну скаргу ОСОБА_1 задовольнити частково.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.02.2019 та Постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 15.04.2019 скасувати, а справу направити до суду першої інстанції на новий розгляд.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.
СуддіС.С. Пасічник І.А. Васильєва І.А. Гончарова