ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
26 січня 2022 року
м. Київ
справа № 1.380.2019.006636
адміністративне провадження № К/9901/35052/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Дашутіна І. В.,
суддів Блажівської Н.Є., Шишова О.О.,
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 01 червня 2020 року, у складі судді Кузана Р.І., та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 17 листопада 2020 року, у складі колегії суддів: Судової-Хомюк Н.М., Пліша М.А., Шинкар Т.І., у справі №1.380.2019.006636 за позовом Державного підприємства «Львівський державний авіаційно-ремонтний завод» до Офісу великих платників податків ДПС про скасування податкових повідомлень-рішень-рішень, -
ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
11 грудня 2019 року Державне підприємство «Львівський державний авіаційно-ремонтний завод» (далі - Підприємство) звернулося в суд з позовом до Офісу великих платників податків Державної податкової служби, просило скасувати податкові повідомлення-рішення від 10.09.2019 №0000215207 та №0000225207.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 01 червня 2020 року, яке було залишено без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 17 листопада 2020 року, позов задоволено.
Визнано протиправним і скасовано податкові повідомлення-рішення Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби від 10.09.2019 №0000215207 та №0000225207.
Стягнуто з Офісу великих платників податків Державної податкової служби України (місцезнаходження: 04119, м.Київ, вул.Дегтярівська, 11-г, код ЄДРПОУ 43141471) за рахунок бюджетних асигнувань на користь Державного підприємства «Львівський державний авіаційно-ремонтний завод» (місцезнаходження: 79040, м.Львів, вул.Авіаційна, 3, код ЄДРПОК 07684556) судовий збір в сумі 19210 (дев`ятнадцять тисяч двісті десять) грн. 00 коп.
Задовольняючи позовні вимоги суди виходили з того, що на підтвердження взаємовідносин з ТзОВ «Промелектроніка», ТзОВ «Радіосфера», ТзОВ «Рейлсервіс», ТзОВ «Авіатехкомплект», ТзОВ «Авіа-комплект», ТзОВ «Компанія інженерної взаємодії в авіації», ПП «НВП «Спецтехкапітал», ТзОВ «Імпера груп», ТзОВ «Укрпостач», ТзОВ «СЕ-ЕН», ТзОВ «УкрАвіаЗапчастини» позивачем було долучено до матеріалів справи копії всіх первинних документів, які були підставою для відображення таких господарських операцій у бухгалтерському та податковому обліках. Суди зазначили, що первинні документи, якими позивач доводить здійснення господарських операцій з вищезазначеними контрагентами, оформлені належним чином, містять необхідні реквізити, повністю відображають зміст господарських операцій. Суди також дійшли висновку, що твердження відповідача про невідповідність вказаних первинних документів вимогам законодавства не підтверджується дійсними обставинами та спростовується наявними у справі письмовими доказами. Вказали, що для підтвердження реальності поставки товару, покупець не зобов`язаний мати саме товарно-транспортні накладні. На переконання суду, експрес-накладні поштової компанії є достатнім та належним доказом транспортування таких ТМЦ, оскільки їх зміст містить номенклатуру товарів, які перевозяться, а також реквізити їх відправника та отримувача. Суд указав, що наявними у матеріалах справи доказами (зокрема податковими накладними, видатковими накладними, товарно-транспортними накладними та ін.), підтверджується обставина фактичного придбання товарно-матеріальних цінностей позивачем у його контрагентів з метою використання у власній господарській діяльності. Отже, господарські операції між позивачем та його контрагентами мали реальний характер, діяльність позивача спрямована на отримання економічної вигоди від господарської діяльності, що вказує на помилковість висновків податкового органу про вчинення порушень податкового законодавства щодо неправомірності формування податкового кредиту з податку на додану вартість.
Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи встановлено:
Державне підприємство «Львівський державний авіаційно-ремонтний завод» зареєстроване як юридична особа 17.03.1992, код ЄДРПОУ 07684556, місцезнаходження: 79040, м.Львів, вул. Авіаційна, 3, фактичний вид діяльності 30.30 виробництво повітряних і космічних літальних апаратів, супутнього устаткування.
З 23.07.2019 по 12.08.2019 посадовими особами Офісу ВПП ДФС відповідно до наказу Офісу ВПП ДФС від 19.07.2019 №1500 та на підставі направлень, виданих Львівським управлінням Офісу ВПП ДФС від 23.07.2019 №208 та №209, відповідно до пп.78.1.8 п.78.1 ст.78 ПК України, проведено документальну позапланову виїзну перевірку ДП «ЛДАРЗ» з питання достовірності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість за травень 2019 року, за результатами якої складено акт від 19.08.2019 №139/28-10-48-09/07684556 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ДП «ЛДАРЗ» (код ЄДРПОУ 07684556), з питання достовірності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість за травень 2019 року».
Відповідно до висновків акта від 19.08.2019 №139/28-10-48-09/07684556 перевіркою встановлено порушення ДП «ЛДАРЗ» (код ЄДРПОУ 07684556):
- завищення суми податкового кредиту на 2585005,00 грн, у тому числі за рахунок відображення операцій по контрагентах-постачальниках ТзОВ «Промелектроніка» (ЄДРПОУ 24510970), ТзОВ «Радіосфера» (ЄДРПОУ 30687448), ТзОВ «Рейлсервіс» (ЄДРПОУ 31647605), ТзОВ «Авіа-Комплект» (ЄДРПОУ 32431152), ТзОВ «Авіатехкомплект» (ЄДРПОУ 31800911), ТзОВ «Компанія інженерної взаємодії в авіації» (ЄДРПОУ 34484981), ПП «НВП «Спецтех капітал» (ЄДРПОУ 37871443), ТзОВ «Імпера Груп» (ЄДРПОУ 38677154), ТзОВ «Укрпостач» (ЄДРПОУ 32867008), ТзОВ «СЕ ЕН» (ЄДРПОУ 37857319), ТзОВ «УкрАвіаЗапчастини» (ЄДРПОУ 39957600) чим порушено вимоги п.п. п.198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6, ст.198, п. 200.1, абз.б, в п. 200.4, п.200.14 ст. 200 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI, із змінами та доповненнями;
- завищено суму бюджетного відшкодування на 466448,00 грн, чим порушено п.198.1, п. 198.2, п. 198.3, п.198.6, ст.198, п. 200.1, абз.б п.200.4 п.200.14 ст.200 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI, із змінами та доповненнями;
- завищення суми від`ємного значення що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за травень 2019 року в сумі 2 118 581,00 грн чим порушено п.198.1, п. 198.2, п. 198.3, п.198.6 ст.198 абз. в п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, із змінами та доповненнями.
На підставі висновків акта перевірки №№139/28-10-48-09/07684556 від 19.08.2019 Офісом ВПП ДФС прийнято податкові повідомлення-рішення:
від 10.09.2019 №0000215207, яким ДП «ЛДАРЗ» зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 466 448,00 грн та застосовано штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 233 224,00 грн;
від 10.09.2019 №0000225207, яким ДП «ЛДАРЗ» зменшено розмір від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в розмірі 2 118 581,00 грн.
Не погоджуючись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, вважаючи такі протиправними, Підприємство звернулось із позовом до суду.
Позивачем, на підтвердження взаємовідносин з ТзОВ «Промелектроніка», ТзОВ «Радіосфера», ТзОВ «Рейлсервіс», ТзОВ «Авіатехкомплект», ТзОВ «Авіа-комплект», ТзОВ «Компанія інженерної взаємодії в авіації», ПП «НВП «Спецтехкапітал», ТзОВ «Імпера груп», ТзОВ «Укрпостач», ТзОВ «СЕ-ЕН», ТзОВ «УкрАвіаЗапчастини» долучено до матеріалів справи копії всіх первинних документів, які були підставою для відображення таких господарських операцій у бухгалтерському та податковому обліках.
Зокрема, судами під час розгляду справи досліджено наявні в матеріалах справи первинні документи, а саме: договори на поставку товарно-матеріальних цінностей: №14-18-110/3048867/СТК від 04.02.2019, №14-19205/3674174/УАЗ від 20.03.2019, №14-19-171/3442106/УАЗ від 14.03.2019, №16-19-129/3471942 від 07.03.2019, №16-19-128/3645473 від 07.03.2019, №14-18-148/3129302/КА від 04.12.2018, №14-19-8/3300331/КА від 23.01.2019, №14-19-10/3243797/КА від 23.01.2019, №14-19-33/3839928/КА від 25.01.2019, №14-18-91/2942102/КА від 02.11.2018, №14-19-23/3211299/КА від 01.02.2019, №14-19-101/3554928/КА від 20.02.2019, №14-19-34/3315493/КА від 01.02.2019, №14-19-22/3343317/КА від 01.02.2019, №14-19-113/3448900/КА від 01.03.2019, №2748748/ПЕ від 27.08.2018, №14-18-164/3234581/ПЕ від 02.01.2019, №16-19-59 від 11.02.2019, №16-19-63 від 20.03.2019, №16-19-127 від 06.03.2019, №16-19-31 від 16.01.2019, № 16-19-72/3433801 від 14.02.2019, №16-19-22 від 12.02.2019, №14/18/Р від 17.04.2018, №14-19-77/3426166/РС, №14-19-176/3625108/АТК від 14.03.2019, №14-19-74/33180745/АвК від 13.02.2019, №16-19221/3438011/СЕЕН від 21.03.2019 .
Відповідно до умов указаних договорів позивачем отримано товарно-матеріальні цінності згідно з видатковими накладними: №8 від 04.02.2019 на суму 214018,62 грн, №10 від 09.04.2019 на суму 74071,80 грн, №8 від 09.04.2019 на суму 45600,00 грн, № 517 від 29.03.2019 на суму 28500,00 грн, №559 від 09.04.2019 на суму 7881,60 грн, №160 від 17.12.2018 на суму 637665,29 грн, №4 від 28.01.2019 на суму 145530,29 грн, №6 від 28.01.2019 на суму 94035,17 грн, №7 від 28.01.2019 на суму 208481,29 грн, №12 від 15.02.2019 на суму 249480,00 грн, №14 від 15.02.2019 на суму 298816,01 грн, №25 від 14.03.2019 на суму 121176,00 грн, №21 від 14.03.2019 на суму 109154,21 грн, №22 від 14.03.2019 на суму 153470,88 грн, №22/1 від 14.03.2019 на суму 76735,44 грн, №35 від 15.04.2019 на суму 88583,47 грн, №РН-001917 від 25.10.2018 на суму 30,00 грн, РН-0000158 від 15.02.2019 на суму 4028,64 грн, №Б5283 від 05.04.2019 на суму 31428,54 грн, Б5282 від 05.04.2019 на суму 17720,94 грн, Б5371 від 11.04.2019 на суму 33070,36 грн, Б4990 від 13.03.2019 на суму 11761,20 грн, Б4989 від 13.03.2019 на суму 34963,20 грн, Б5129 від 25.03.2019 на суму 55241,86 грн, Б25 від 04.04.2019 на суму 2964,00 грн, Б28 від 04.04.2019 на суму 2800,80 грн, Б27 від 04.04.2019 на суму 2872,80 грн, №Б26 від 04.04.2019 на суму 2808,00 грн, РН-0000054 від 52.02.2019 на суму 304463,20 грн, №РН-0000057 від 26.02.2019 на суму 24370,56 грн, РН-0000077 від 14.03.2019 на суму 15346,80 грн, №104 від 17.04.2019, №7 від 20.03.2019.
Перевезення придбаних товарно-матеріальних цінностей здійснювалося підприємствами Нова пошта, «Кив Авіа», Кив Авіа- ОСОБА_1 , ТзОВ «ТК «САТ», що підтверджується транспортними документами: №59000391926495 від 09.01.2019, №59000413884828 від 10.04.2019, №59000413884828 від 10.04.2019, №59998076919747 від 29.03.2019, №59998077378242 від 09.04.2019, №Р160 від 17.12.2018, отримано в 10:30 28.01.2019, отримано в 09:15 15.02.2019, №Р25 від 14.03.2020, № Р21 від 14.03.2020, №Р22 від 14.03.2020, №Р22 від 14.03.2020, №Р35 від 15.04.2019, №59000373622049 від 25.10.2018, №59000400620248 від 15.02.2019, №005012454 від 05.04.2019, №00501254 від 05.04.2019, №005012454 від 05.04.2019, №00501254 від 05.04.2019, №005013302 від 11.04.2019, №59998076182995 від 13.03.2019, №59998076182995 від 13.03.2019, №59998076717191 від 26.03.2019, №59998077196459 від 04.04.2019, №59998077196459 від 04.04.2019, №59998077196459 від 04.04.2019, №59998077196459 від 04.04.2019, №59998077196459 від 04.04.2019, №59000403092480 від 26.02.2019, №59000403092480 від 26.02.2019, №59000407445887 від 15.03.2019 та копіями експрес-накладних ТзОВ «Нова Пошта».
Оплата за придбані товарно-матерні цінності здійснена позивачем у безготівковій формі згідно з платіжними дорученнями: №1578 від 14.05.2019 на суму 214018,62 грн, №1716 від 21.05.2019 на суму 74071,80 грн, №1779 від 23.05.2019 на суму 45600,00 грн, №1564 від 14.05.2019 на суму 25800,00 грн, №1559 від 14.05.2019 на суму 7881,60 грн, №1849 від 28.05.2019 на суму 637665,29 грн, №1576 від 14.05.2019 на суму 145530,29 грн, №1572 від 14.05.2019 на суму 94035,17, №1577 від 14.05.2019 на суму 208481,29 грн, №1846 від 28.05.2019 на суму 249480,00 грн, №1894 від 30.05.2019 на суму 298816,01 грн, №1890 від 30.05.2019 на суму 121176,00 грн, №1840 від 28.05.2019 на суму 109154,21 грн, №1893 від 30.05.2019 на суму 230206,32 грн, №1631 від 16.05.2019 на суму 88583,47 грн, №1554 від 14.05.2019 на суму 3816,00 грн, №1612 від 16.05.2019 на суму 4028,64 грн, №1831 від 28.05.2016 на суму 31428,54 грн, №1829 від 28.05.2019 на суму 17720,94 грн, №1777 від 23.05.2019 на суму 32076,00 грн, №1621 від 16.05.2019 на суму 11761,20 грн, №1837 від 28.05.2019 на суму 90205,06 грн, №1491 від 07.05.2019 на суму 2964,00 грн, №1485 від 07.05.2019 на суму 2800,80 грн, №1487 від 07.05.2019 на суму 2872,80 грн, №1486 від 07.05.2019 на суму 2808,00 грн, №1565 від 14.05.2019 на суму 30463,20 грн, №1626 від 16.05.2019 на суму 24370,56 грн, №1774 від 23.05.2019 на суму 15346,80 грн, №2147 від 13.06.2019 на суму 1177,44 грн, №2085 від 11.06.2019 на суму 255241,92 грн.
За результатом здійснених на виконання умов указаних договорів поставок ТМЦ, контрагентами позивача складено податкові накладні: №36 від 25.02.2019, №37 від 26.02.2019, №14 від 14.03.2019, №12 від 05.04.2019, №13 від 05.04.2019, №14 від 05.04.2019, №15 від 05.04.2019, №39 від 19.04.2019, №40 від 19.04.2019, №41 від 19.04.2019, №135 від 29.03.2019, №42 від 09.04.2019, №6 від 17.04.2019, №13 від 20.03.2019, №1 від 16.04.2019, №1 від 09.04.2019, №2 від 09.04.2019, №3 від 09.04.2019, №1 від 13.05.2019, №2 від 13.05.2019, №5 від 04.04.2019, №6 від 04.04.2019, №7 від 04.04.2019, №8 від 04.04.2019, №12 від 14.05.2019, №13 від 14.05.2019, №5 від 30.04.2018, №6 від 30.04.2019, №9 від 19.10.2018, №1 від 04.02.2019, №13 від 13.03.2019, №9 від 02.04.2019, №127 від 13.03.2019, №126 від 13.03.2019, №302 від 25.03.2019, №92 від 05.04.2019, №95 від 05.04.2019, №91 від 05.04.2019, №89 від 05.04.2019, №90 від 05.04.2019, №166 від 11.04.2019, №165 від 11.04.2019, №293 від 19.04.2019, №146 від 25.05.2018, №169 від 25.10.2018, №58 від 08.10.2018, №59 від 08.10.2018, №86 від 11.10.2018, №8 від 04.12.2018, №23 від 06.12.2018№105 від 19.12.2018, №18 від 05.02.2019, №44 від 11.02.2019, №47 від 12.02.2019, №74 від 15.02.2019, №80 від 15.02.2019, №89 від 19.02.2019, №135 від 27.02.2019, №2 від 10.03.2019, №15 від 06.03.2019, №14 від 06.03.2019, №17 від 06.03.2019, №9 від 23.11.2018, №5 від 17.12.2018, №5 від 28.01.2019, №7 від 28.01.2019, №8 від 28.01.2019, №2 від 15.02.2019, №4 від 15.02.2019, №6 від 15.02.2019, №6 від 15.02.2019, №4 від 14.03.2019, №5 від 14.03.2019, №6 від 14.03.2019, №14.03.2019, №8 від 14.03.2019, №2 від 12.04.2019, №3 від 12.04.2019, №4 від 12.04.2019, №5 від 12.04.2019, №6 від 15.04.2019, №7 від 15.04.2019, №2 від 02.05.2019, №3 від 02.05.2019, №4 від 02.05.2019, №9 від 13.05.2019, №6 від 02.05.2019, №11 від 13.05.2019, №14 від 13.05.2019, №15 від 13.05.2019, які зареєстровані належним чином в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З долучених до матеріалів справи документів слідує, що транспортування для ДП «ЛДАРЗ» ТМЦ від ТзОВ «Компанія інженерної взаємодії в авіації» здійснювалось безпосередньо контрагентом-постачальником.
Представник позивача в судовому засіданні в суді першої інстанції зазначив, що в такому випадку ТМЦ, які ввозяться на підприємство підлягають перевірці на контрольно-пропускному пункті підприємства.
Так, з аналізу видаткових накладних №4, №6, №7 від 28.01.2019 та №12, №14 від 15.02.2019 судом встановлено, що представником ТзОВ «Компанія інженерної взаємодії в авіації» ОСОБА_1. о 10:30 доставлено ДП «ЛДАРЗ» ТМЦ про що свідчать записи на звороті видаткових накладних. Окрім цього, на звороті цих документів наявний штемпель Служби безпеки ДП «ЛДАРЗ» «Перевірено». Тобто, вказані у видаткових накладних ТМЦ фактично були доставлені на територію позивача.
Щодо транспортування ТМЦ за видатковими накладними ПП «НВП «Спецтех Капітал» №28 від 02.05.2018, №18 від 13.03.2019 та №24 від 02.04.2019 судом встановлено, що таке здійснювалось через ТзОВ «Нова Пошта».
На підтвердження зазначених обставин до матеріалів справи долучено ряд експрес-накладних, а саме:
- експрес-накладна №59000334673573 від 02.05.2018, в якій відправником - щодо видаткової накладної №28 від 02.05.2018 вказано ПП «НВП «Спецтехкапітал», а одержувачем ДП «ЛДАРЗ»;
- експрес-накладна №59000407352423 від 15.03.2019, в якій відправником - щодо видаткової накладної №18 від 13.03.2019 вказано ПП «НВП «Спецтехкапітал», а одержувачем ДП «ЛДАРЗ»;
- експрес-накладна №59000411731706 від 02.04.2018, в якій відправником - щодо видаткової накладної №24 від 02.04.2019 вказано ПП «НВП «Спецтехкапітал», а одержувачем ДП «ЛДАРЗ».
Судами також встановлено, що витрати на перевезення ТМЦ від ТзОВ «Компанія інженерної взаємодії в авіації» та ПП «НВП «Спецтехкапітал», позивачем не понесені, та не включені до складу загальних витрат, оскільки обов`язок щодо транспортування товару покладався на цих контрагентів. Тобто, позивач не є особою, що транспортувала відповідний товар; указані дії здійснювали контрагенти.
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
Відповідачем подано касаційну скаргу, в якій він просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій та прийняти нове, яким в задоволенні позовних вимог відмовити.
Доводи касаційної скарги відповідача ґрунтуються на тому, що судами безпідставно не були враховані доводи фіскального органу стосовно нереальності господарських взаємовідносин позивача у перевіряємий період з його контрагентами. Посилається на те, що господарські операції з указаними контрагентами носили фіктивний характер. Господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку. Крім того, скаржник указав, що судами попередніх інстанцій не були враховані правові позиції Верховного Суду, викладені у справах №826/20258/13-а, №826/1255/16, №240/5868/20 щодо застосування положень статей 198 44 Податкового кодексу України.
З огляду на зміст касаційної скарги, підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами норм матеріального права у випадку, передбаченому пунктом 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.
Позивачем було подано відзив на касаційну скаргу, в якому посилаючись на законність ухвалених судами попередніх інстанцій рішень, просив їх залишити в силі, а касаційну скаргу - без задоволення.
МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
Відповідно до п. 44.1. ст. 44 Податкового кодексу України - для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Статтею 1 розділу 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
З урахуванням пункту 2 статті 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Відповідно до пунктів 1 та 2 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Згідно з пунктом 2.1 та 2.4 "Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 5 червня 1995 року за № 168/704 (далі - Положення), в редакції чинній на момент виникнення спірних відносин, первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.
Відповідно до положень 14.1.36 ст.14 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно п. 22.1 ст. 22 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об`єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов`язує виникнення у платника податкового обов`язку.
Таким чином, при складанні податкової звітності з метою правильного відображення господарської операції повинні враховуватись відповідні документи первинного обліку, а саме по зазначених операціях придбання результатів робіт (товарів) повинні бути в наявності як і акти виконаних робіт, так і результати таких виконаних робіт (товарів).
Відповідно до підпункту 14.1.178 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, в редакції чинній у період, який перевірявся, (далі - ПК України) податок на додану вартість - непрямий податок, який нараховується та сплачується відповідно до норм розділу V цього Кодексу.
Згідно з підпунктами 14.1.18, 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника; податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до підпункту «а» пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до підпункту «а» пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Згідно з пунктом 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Пунктом 198.3 статті 198 ПК України встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку, зокрема, з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК України).
Отже, як вбачається з матеріалів справи, позивач та його контрагенти належним чином оформили договірні правовідносини та на виконання вимог податкового законодавства оформили первинні документи податкової та бухгалтерської звітності, які відповідають вимогам чинного законодавства України.
При вирішенні податкових спорів суд виходить з презумпції добросовісності платника, яка презюмує економічну виправданість його дій, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність відомостей у бухгалтерській та податковій звітності.
Доводи ж скаржника про отримання платником необґрунтованої податкової вигоди мають ґрунтуватись на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які виключають його право на отримання такої вигоди.
Водночас, документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються тощо.
Таким чином, недоліки виявлені в первинних документах, наданих позивачем не можуть бути підставою для висновку про фіктивність господарських операцій між позивачем та його контрагентами.
Обґрунтовуючи правомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень скаржник зазначив, що під час перевірки ним використовувались відомості щодо кримінальних проваджень №120180800000000310, №42018040000001455 щодо посадових осіб ТОВ «Промелектроніка» та ТОВ «Імпера Груп».
Проте, скаржником не надано доказів порушення кримінальної справи відносно посадових (службових) осіб платника податків або за викладеними в акті фактами діяльності платника податків, наявності обвинувального вироку суду, рішення суду про стягнення одержаного за нікчемним правочином, наявності рішення суду про визнання правочину недійсним тощо.
Відповідно до ч. 6 ст. 78 КАС України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.
Отже, до винесення вироку в рамках кримінального провадження, протокол допиту досудового розслідування, наявність відомостей щодо кримінальних проваджень, не можуть вважатись належним доказом в адміністративному судочинстві.
Сам факт порушення кримінальної справи та отримання свідчень (пояснень) посадових осіб господарюючих суб`єктів, в рамках такої кримінальної справи, не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій проведених позивачем та його контрагентами.
Аналогічні правові висновки містяться і в постановах Верховного Суду України від 05 березня 2012 року у справі №21-421а11 та від 22 вересня 2015 року у справі №810/5645/14 та в постановах Верховного Суду від 06 березня 2018 року у справі №2а-9375/11/1370 (адміністративне провадження №К/9901/5919/18), від 13 березня 2018 року у справі №826/13582/13-а (адміністративне провадження №К/9901/19905/18), від 13 травня 2021 року у справі №816/586/17 (адміністративне провадження №К/9901/ 4664/17).
Суд зазначає, що підставою для донарахування платнику податку грошових зобов`язань може слугувати лише встановлення факту узгодженості дій платника податків з недобросовісними платниками податків (постачальниками) з метою незаконного отримання податкових вигод або його обізнаності з такими діями постачальників чи сприяння ухиленню постачальниками товару у ланцюгу постачання від виконання податкових зобов`язань.
Відповідно до рішення Європейського суду з прав людини від 09.01.2007 року у справі "Інтерсплав проти України", якщо державні органи мають інформацію про зловживання в системі оподаткування конкретною компанією, вони повинні застосовувати відповідні заходи саме до цього суб`єкта, а не розповсюджувати негативні наслідки на інших осіб при відсутності зловживання з їх боку. Таким чином, ЄСПЛ чітко визначає правило індивідуальної відповідальності платника податків. Тобто, добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через порушення з боку його контрагентом.
Суд зауважує, що оскільки податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податку-покупця від дотримання його контрагентом податкової дисципліни та правильності ведення ним податкового або бухгалтерського обліку, то у разі підтвердження факту отримання послуг, платник не може відповідати за порушення, допущені виконавцем, якщо не буде доведено його безпосередню участь у зловживанні цієї особи (постанови Верховного Суду від 20 лютого 2018 року по справі №813/4931/13-а, від 06.02.2018 по справі №802/4940/14).
Скаржник в поданій касаційній скарзі вказує на неврахування судами попередніх інстанцій при прийнятті рішень у справі правових позицій, викладених Верховним Судом у справах №826/20258/13-а, №826/1255/16, №240/5868/20 щодо застосування положень статей 198 44 Податкового кодексу України.
Колегія суддів зауважує, що наведені позиції Верховного Суду у справах №826/20258/13-а, №826/1255/16, №240/5868/20 сформовані Судом за результатом розгляду вказаних справ, зважаючи на обсяг наданих позивачами доказів в підтвердження реальності здійснення господарських операцій. При цьому, така позиція Суду не стосується порядку застосування певних норм права, що мала би враховуватись судами попередніх інстанцій при розгляді аналогічних спорів, а є висновком за результатом оцінки наданих учасниками справи доказів та установлених судами попередніх інстанцій фактичних обставин справи.
У контексті оцінки доводів касаційної скарги Верховний Суд звертає увагу на позицію Європейського суду з прав людини, зокрема, у справах "Проніна проти України" (пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.
З огляду на такий підхід Європейського суду з прав людини до оцінки аргументів сторін, Верховний Суд вважає, що ключові аргументи касаційної скарги отримали достатню оцінку.
Ураховуючи викладене, Верховний Суд констатує, що оскаржувані судові рішення судів попередніх інстанцій ґрунтуються на правильно встановлених фактичних обставинах справи, яким надана належна юридична оцінка із правильним застосуванням норм матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, а підстави, наведені скаржником для касаційного оскарження судових рішень судів попередніх інстанцій, не є такими, що відповідають вимогам пункту 1 частини 4 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України
Згідно з частиною першою статті 350 КАС України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
З огляду на наведене, касаційна скарга Офісу великих платників податків ДПС не підлягає задоволенню.
Керуючись статтями 341 345 349 350 355 356 359 Кодексу адміністративного судочинства України,
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС - залишити без задоволення.
Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 01 червня 2020 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 17 листопада 2020 року - залишити без змін.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття.
Суддя-доповідач І. В. Дашутін
Судді Н.Є. Блажівська
О.О. Шишов