ПОСТАНОВА
Іменем України
20 травня 2025 року
Київ
справа №380/21179/23
адміністративне провадження №К/990/49335/24
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),
суддів: Хохуляка В.В., Юрченко В.П.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу № 380/21179/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ОККО-БІЗНЕС ПАРТНЕР» до Західного міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 25 квітня 2024 року (головуючий суддя - Костецький Н. В.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 21 листопада 2024 року (суддя-доповідач - Іщук Л. П., судді: Обрізко І. М., Шинкар Т. І.),
ВСТАНОВИВ:
У вересні 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ОККО-БІЗНЕС ПАРТНЕР» (далі - позивач, ТОВ «ОККО-БІЗНЕС ПАРТНЕР») звернулося до суду з позовом до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - відповідач, Західне МУ ДПС), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 25 травня 2023 року №41733000402.
На обґрунтування своїх вимог позивач посилався на те, що реєстрація податкових накладних відбулась з порушенням граничних строків їх реєстрації, однак, розмір застосованих штрафних санкцій не відповідає вимогам Податкового кодексу України (далі - ПК України), а саме - пункту 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідних положень» ПК України, який був чинним на час застосування штрафних санкцій. Звертав увагу, що зазначена норма має зворотну дію в часі відповідно до частини першої статті 58 Конституції України. Більш того, безпосередньо законодавець у цій нормі уточнив, що вона застосовується протягом дії воєнного стану. Звертав увагу на обов`язкове застосування у цій справі вимог підпункту 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 і пункту 56.21 статті 56 ПК України.
Львівський окружний адміністративний суд рішенням від 25 квітня 2024 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 21 листопада 2024 року, позов задовольнив повністю, визнав протиправним і скасував податкове повідомлення-рішення від 25 травня 2023 року №41733000402.
Вирішуючи спір, який виник між сторонами, суди встановили такі обставини.
За результатами камеральної перевірки щодо своєчасності реєстрації податкових накладних/розрахунків коригувань до податкових накладних (далі - ПН/РК відповідно) в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) ТОВ «ОККО-БІЗНЕС ПАРТНЕР» Західне МУ ДПС склало акт від 27 квітня 2023 року № 295/33-00-04-02-01/376936203 (далі - Акт камеральної перевірки). В Акті камеральної перевірки зроблені висновки про порушення позивачем:
1) граничних строків реєстрації ПН/РК в ЄРПН з датою складання не пізніше 15 січня 2023 року включно:
- порушення терміну реєстрації до 15 календарних днів - на загальну суму податку на додану вартість (далі - ПДВ) 17757461,68 грн;
- порушення терміну реєстрації від 16 до 30 календарних днів - на загальну суму ПДВ 23884,89 грн;
- порушення терміну реєстрації від 31 до 60 календарних днів - на загальну суму ПДВ 12658,73 грн;
- порушення терміну реєстрації від 61 до 365 календарних днів - на загальну суму ПДВ 21453,19 грн;
- порушення граничного строку, що тягне за собою накладення на платника ПДВ штрафу в розмірі 2 відсотки обсягу постачання (без ПДВ), але не більше 1020 гривень - загальний обсяг 101200613,75 грн.
2) граничних строків реєстрації ПН/РК в ЄРПН із датою складання, починаючи з 16 січня 2023 року:
- порушення терміну реєстрації до 15 календарних днів - на загальну суму ПДВ 231465,66 грн;
- порушення терміну реєстрації від 16 до 30 календарних днів - на загальну суму ПДВ 20778,62 грн;
- порушення терміну реєстрації від 31 до 60 календарних днів - на загальну суму ПДВ 54220,94 грн;
- порушення граничного строку, що тягне за собою накладення на платника ПДВ штрафу в розмірі 2 відсотки обсягу постачання (без ПДВ), але не більше 1020 гривень - загальний обсяг 60064,71грн.
На підставі висновків Акта камеральної перевірки Західне МУ ДПС прийняло податкове повідомлення-рішення від 25 травня 2023 року №41733000402, яким до ТОВ «ОККО-БІЗНЕС ПАРТНЕР» застосовано штрафні санкції в сумі 1808072,37 грн.
Задовольняючи позов, суди попередніх інстанцій виходили з того, що відповідно до вимог пункту 11 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України Західне МУ ДПС під час визначення розміру штрафних санкцій повинно було керуватися саме нормами пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України в редакції Закону України від 12 січня 2023 року № 2876-ІХ «Про внесення змін до розділу XX «Прикінцеві положення» ПК України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (далі - Закон № 2876-IX). Також суди зазначили, що згідно з підпунктом 20.1.18 пункту 20.1 статті 20 ПК України саме контролюючі органи, а не суд, мають право визначати у порядку, встановленому цим Кодексом, суми податкових та грошових зобов`язань платників податків. Функція судового контролю під час розгляду справ про адміністративні правопорушення полягає у перевірці правомірності винесеного рішення податкового органу і не може виражатися у здійсненні замість суб`єкта владних повноважень його службової діяльності, яка полягає у визначенні у порядку, встановленому цим законодавством, сум податкових та грошових зобов`язань платників податків. Відповідно, суд не зобов`язаний самостійно здійснювати розрахунок штрафних санкцій замість контролюючого органу, перебираючи таким чином його повноваження. Навіть, за можливості обчислити суму штрафу відповідно до зменшених розмірів, суд позбавлений можливості за власної ініціативи змінити кваліфікацію правопорушення та застосувати до позивача інше нормативне регулювання ніж те, яке було застосовано спірним рішенням.
Оцінюючи доводи Західного МУ ДПС щодо наявності практики Верховного Суду, апеляційний суд зазначив про її незастосовність, оскільки у вказаних відповідачем постановах Верховний Суд не надавав оцінки застосуванню пункту 11 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України. Більш того, наведеними постановами Верховний Суд не ухвалив остаточне рішення по суті спору, а направив справу на новий розгляд, що свідчить про відсутність правової позиції Верховного Суду, яку слід тлумачити як практику, обов`язкову до застосування.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції і постановою апеляційного суду, Західне МУ ДПС подало касаційну скаргу, у якій, посилаючись на неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права і порушення ними норм процесуального права, просить судові рішення скасувати і ухвали нове, яким у задоволенні позову відмовити.
Касаційна скарга обґрунтована тим, що суди застосували положення пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України без урахування висновків Верховного Суду, викладених у постановах від 30 січня 2024 року у справі №280/4484/23, від 06 лютого 2024 року у справі № 160/10740/23, від 12 березня 2024 року у справі № 160/13661/23, від 11 квітня 2024 року у справі № 380/14133/23, від 21 серпня 2024 року у справі № 440/8796/23. У цих постановах суду міститься висновок, відповідно до якого в пункті 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України прямо зазначено, що він застосовується лише щодо порушення тих строків реєстрації ПН/ РК, які встановлені пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України. Це означає, що починаючи з 08 лютого 2023 року застосовуються: зменшені штрафи, передбачені пунктом 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України за несвоєчасну реєстрацію ПН/РК, складених починаючи з 16 січня 2023 року (адже саме для таких ПН/РК введено пункт 89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України щодо строків реєстрації); звичайні штрафи, передбачені пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України, за порушення строків реєстрації ПН/РК, складених до 16 січня 2023 року. Скаржник зазначає, що у постанові від 29 жовтня 2024 року у справі № 460/25523/23 Верховний Суд, оцінюючи доводи щодо застосування статті 58 Конституції України і пункту 11 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, зазначав, що вказівка про надання нормативно-правовому акту (чи його окремому пункту, частині, статті) зворотної дії в часі має бути чіткою і однозначною.
Звертає увагу, що податкове повідомлення-рішення є правомірним, тим більш, що за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, складених після 16 січня 2023 року, контролюючий орган застосував штрафні санкції в розмірах, встановлених пунктом 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України
Крім того, Західне МУ ДПС вважає, що суд апеляційної інстанції допустив грубе порушення норм процесуального права, що виразилося у розгляді справи в порядку письмового провадження з підстави перегляду рішення суду першої інстанції, ухваленого в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін. Скаржник акцентує увагу, що розгляд справи судом першої інстанції відбувався в порядку загального позовного провадження, а в апеляційній скарзі було зазначено про бажання Західного МУ ДПС брати участь у розгляді справи в суді апеляційної інстанції. Додатково суду було направлено клопотання про розгляд справи за участю представника Західного МУ ДПС. Відтак, апеляційний суд позбавив скаржника можливості надати свої пояснення у судовому засіданні, проігнорував наведені скаржником аргументи.
Обґрунтовуючи доводи і вимоги касаційної скарги, Західне МУ ДПС посилалося на пункти 1 і 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), на підставі яких Верховний Суд ухвалою від 14 січня 2025 року відкрив касаційне провадження у цій справі з метою перевірки зазначених доводів скаржника.
Відзив на касаційну скаргу від ТОВ «ОККО-БІЗНЕС ПАРТНЕР» не надходив, що не перешкоджає касаційному перегляду справи.
19 березня 2025 року від Західного МУ ДПС надійшли додаткові пояснення, у яких скаржник звертає увагу на наявність актуальної практики Верховного Суду.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права та дотримання ними норм процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Відповідно до статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. Суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, передбачені пунктами 1, 4-7 частини третьої статті 353, абзацом другим частини першої статті 354 цього Кодексу, а також у разі необхідності врахування висновку щодо застосування норм права, викладеного у постанові Верховного Суду після подання касаційної скарги. У суді касаційної інстанції не приймаються і не розглядаються вимоги, що не були предметом розгляду в суді першої інстанції. Зміна предмета та підстав позову у суді касаційної інстанції не допускається.
Виходячи зі змісту спірних правовідносин, а також доводів касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, ключовим питанням під час касаційного перегляду справи є можливість застосування пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України до податкових накладних із датою складення по 16 січня 2023 року. У цьому аспекті мають бути вирішені питання, чи має Закон №2876-ІХ зворотну дію у часі, а також чи є підстави вважати, що пункт 11 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України прямо вказує на обов`язок Західного МУ ДПС під час розрахунку штрафних санкцій за вчинене позивачем порушення застосовувати розміри, що визначені пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України. Також, перед судом касаційної інстанції поставлено питання перевірки дотримання судом апеляційної інстанції норм процесуального права під час розгляду справи в порядку письмового провадження.
З огляду на порушені в касаційній скарзі питання, які поставлені перед судом касаційної інстанції, першочерговим є перевірка дотримання судом першої інстанції норм процесуального права, оскільки підтвердження таких доводів відповідно до пункту 3 частини третьої статті 353 КАС України є обов`язковою підставою для скасування судового рішення з направленням справи на новий розгляд.
У постанові від 21 квітня 2021 року у справі №640/8411/19 Верховний Суд зазначав, що надана суду процесуальним законом можливість розглянути справу у порядку письмового провадження не є беззастережною і має корелюватися з іншими вимогами процесуального закону (як-от з наданим учасникам справи правом брати участь у судовому засіданні), трактувати які потрібно у сукупності й через призму принципів адміністративного судочинства. Публічний характер судового розгляду є істотним елементом права на справедливий суд, а відкритість процесу, як правило, включає право особи бути заслуханою в суді.
Такі принципи адміністративного судочинства як рівність усіх учасників адміністративного процесу перед законом і судом, змагальність сторін, диспозитивність та офіційне з`ясування всіх обставин у справі реалізуються, зокрема, шляхом надання особам, які беруть участь у справі, рівних процесуальних прав й обов`язків, до яких, зокрема, віднесено право знати про дату, час і місце судового розгляду справи, про всі судові рішення, які ухвалюються в справі та стосуються їхніх інтересів, а також право давати усні та письмові пояснення, доводи та заперечення.
Так, ухвалою від 13 вересня 2023 року Львівський окружний адміністративний суд відкрив загальне позовне провадження і призначив підготовче засідання у справі (т. 2 а.с.2).
Відповідно до протокольної ухвали від 16 квітня 2024 року суд першої інстанції, з`ясувавши думку представників сторін, ухвалив перейти до розгляду справи в порядку письмового провадження (т. 2 а.с.192).
Рішення суду першої інстанції від 25 квітня 2024 року про задоволення позову ухвалено у письмовому провадженні.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Західне МУ ДПС подало апеляційну скаргу, в якій просило повідомити про дату розгляду справи з метою забезпечення явки уповноваженого представника у судове засідання (т.2 а.с. 201-207).
Ухвалами від 18 липня 2024 року Восьмий апеляційний адміністративний суд відкрив апеляційне провадження і призначив справу до апеляційного розгляду в порядку письмового провадження. Суд зазначив, що оскільки апеляційну скаргу подано на рішення суду першої інстанції, ухвалене в порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін, то розгляд справи можливий в порядку письмового провадження (т. 2 а.с.215, 216).
31 липня 2024 року Західне МУ ДПС подало до Восьмого апеляційного адміністративного суду клопотання про розгляд справи за участі сторін (т. 2 а.с.255). Заявник звертав увагу, що розгляд справи судом першої інстанції відбувався за правилами загального позовного провадження, а предмет спору у цій справі не віднесений до справ незначної складності.
Ухвалою від 06 вересня 2024 року Восьмий апеляційний адміністративний суд відмовив у задоволенні заявленого Західним МУ ДПС клопотання (т. 3 а.с.13). Судове рішення вмотивоване тим, що за змістом пункту 3 частини першої статті 311 КАС України у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, ухвалене в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), питання щодо виклику учасників справи для надання пояснень у справі вирішується апеляційним судом, якщо є необхідність заслухати такі пояснення. Зважаючи на характер спірних правовідносин, наявні у матеріалах справи докази, якими сторони обґрунтовують свої вимоги та заперечення, апеляційний суд не вбачав підстав для розгляду даної справи у судовому засіданні.
21 листопада 2024 року у порядку письмового провадження апеляційний суд ухвалив постанову, якою апеляційну скаргу Західного МУ ДПС залишив без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін. В постанові суду повторно наголошено, що оскільки апеляційну скаргу подано на рішення суду першої інстанції, яке ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у письмовому провадженні), апеляційний суд відповідно до вимог пункту 3 частини першої статті 311 КАС України розглянув справу в порядку письмового провадження.
Перевіряючи дотримання судом апеляційної інстанції вимог процесуального закону під час ухвалення оскаржуваної постанови, суд звертає увагу на таке.
Згідно з частиною першою статті 310 КАС України апеляційний розгляд здійснюється колегією суддів у складі трьох суддів за правилами розгляду справи судом першої інстанції за правилами спрощеного позовного провадження з урахуванням особливостей, встановлених цією главою (глава 1 розділу ІІІ КАС України "Перегляд судових рішень" - "Апеляційне провадження").
За змістом частини першої статті 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі: 1) відсутності клопотань від усіх учасників справи про розгляд справи за їх участю; 2) неприбуття жодного з учасників справи у судове засідання, хоча вони були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання; 3) подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Отже, ця стаття визначає для суду апеляційної інстанцій вичерпний перелік випадків, коли суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, що і становить визначену у статті 310 КАС України одну із особливостей апеляційного провадження.
Відповідно, посилання суду апеляційної інстанції на оцінку ним характеру спірних правовідносин чи обставин справи не є достатньою підставою, з якою стаття 311 КАС України пов`язує право суду апеляційної інстанції розглянути справу в порядку письмового провадження без повідомлення учасників справи.
Висновки суду апеляційної інстанції про наявність у цій справі підстави для розгляду справи в порядку письмового провадження, яка передбачена пунктом 3 частини першої статті 311 КАС України спростовується матеріалами справи.
Рішення суду першої інстанції хоча і ухвалене в порядку письмового провадження, однак, безпосередній розгляд справи здійснювався за правилами загального позовного провадження. Крім того, предмет спору у цій справі становить 1808072,37 грн, що, виходячи із критерію складності справи, положень пункту 4 частини четвертої статті 12 КАС України і пункту 4 частини четвертої статті 257 КАС України, не дозволяє її розгляд за правилами спрощеного позовного провадження.
Отже, рішення суду першої інстанції не було і не могло бути ухвалене в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, що унеможливлювало застосування апеляційним судом пункту 3 частини першої статті 311 КАС України.
Оскільки ця справа є такою, що розглядається виключно за правилами загального позовного провадження, і в суді першої інстанції розглядалася саме за такими правилами у відкритому судовому засіданні за участю сторін, а також враховуючи, що Західне МУ ДПС неодноразово заявляло клопотання про апеляційний розгляд справи за його участю, то апеляційний перегляд судового рішення міг здійснюватися в порядку письмового провадження без повідомлення сторін лише у випадку, якщо учасники справи не прибули у судове засідання, будучи належним чином повідомлені про дату, місце і час його проведення.
Суд звертає увагу на те, що аналогічний підхід щодо застосування норм процесуального права неодноразово демонструвався Верховним Судом, зокрема у постановах від 16 жовтня 2020 року у справі № 497/868/19, від 20 жовтня 2020 року у справі № 620/142/19, від 09 березня 2021 року у справі № 640/18346/18, від 14 червня 2021 року у справі № 160/12521/19, від 29 липня 2021 року у справі №540/1214/19, від 26 травня 2022 року у справі № 280/4678/20, від 27 жовтня 2022 року у справі №240/9395/20, від 25 травня 2023 року у справі № 160/7027/22, від 25 серпня 2023 року у справі № 826/17150/18, від 31 серпня 2023 року у справі № 160/722/21, від 09 листопада 2023 року у справі № 120/15318/21-а, від 23 січня 2025 року у справі № 320/23141/23.
Право учасників справи, зокрема, бути належним чином повідомленим про дату, час і місце судового засідання та на участь у судових засіданнях (за виключенням випадків, що стосується окремих категорій справ), відповідає основним засадам адміністративного судочинства, таким як, рівність усіх учасників судового процесу перед законом і судом, змагальність сторін, диспозитивність та офіційне з`ясування всіх обставин справи.
У межах цієї справи апеляційний суд не забезпечив дотримання таких прав ані Західного МУ ДПС, ані ТОВ «ОККО-БІЗНЕС ПАРТНЕР». Тим самим апеляційний суд позбавив, зокрема, Західне МУ ДПС можливості довести суду переконливість своєї позиції на стадії апеляційного розгляду.
За таких обставин, Верховний Суд дійшов висновку про порушення судом апеляційної інстанції обов`язку завчасного і належного повідомлення сторін, зокрема Західного МУ ДПС, про дату, час і місце розгляду справи. Це є безумовною підставою для констатації порушення норм процесуального права, що, у свою чергу, тягне за собою обов`язкове скасування судового рішення. Зазначене порушення судом апеляційної інстанції норм процесуального права не дає можливості перевірити обґрунтованість інших аргументів касаційної скарги.
Відповідно до частини четвертої статті 343 КАС України суд касаційної інстанції, здійснивши попередній розгляд справи, скасовує судове рішення за наявності підстав, які тягнуть за собою обов`язкове скасування судового рішення.
Згідно з пунктом 3 частини третьої статті 353 КАС України порушення норм процесуального права є обов`язковою підставою для скасування судових рішень з направленням справи на новий розгляд, якщо справу розглянуто адміністративними судами за відсутності будь-якого учасника справи, не повідомленого належним чином про дату, час і місце судового засідання, якщо такий учасник справи обґрунтовує свою касаційну скаргу такою підставою.
Частиною четвертою зазначеної статті встановлено, що справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.
Ураховуючи те, що порушення норм процесуального права допущено судом апеляційної інстанції, то постанова Восьмого апеляційного адміністративного суду від 21 листопада 2024 року підлягає скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до апеляційного суду.
Керуючись статтями 341 343 353 355 356 359 КАС України, суд
УХВАЛИВ:
Касаційну скаргу Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків задовольнити частково.
Постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 21 листопада 2024 року скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення, є остаточною і оскарженню не підлягає.
СуддіМ.М. Гімон В.В. Хохуляк В.П. Юрченко