ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
19 квітня 2024 року
м. Київ
справа №580/5283/23
адміністративне провадження № К/990/9569/24
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А., Пасічник С.С.,
розглянув в письмовому провадженні за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 18.10.2023 (суддя Гаращенко В.В.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18.01.2024 (судді: Мельничук В.П. (головуючий), Костюк Л.О., Оксененко О.М.) у справі №580/5283/23 за позовом Приватного акціонерного товариства «Черкаське хімволокно» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
УСТАНОВИВ:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Приватного акціонерного товариства «Черкаське хімволокно» (далі - позивач, Товариство) звернулося з позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України (далі -відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 28.03.2023 №0002260402, яким до позивача у зв`язку із несвоєчасною сплатою податку на додану вартість (ПДВ) застосовано штраф у розмірі 11 585 647,20 грн.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що контролюючим органом безпідставно застосовано штраф за несвоєчасну сплату податку на додану вартість, оскільки штраф на підставі пункту 124.3 статті 124 Податкового кодексу України застосовано без наявності такої кваліфікуючої ознаки складу правопорушення як «умисел», що свідчить про неправильність застосування відповідачем норм Податкового кодексу України. В акті камеральної перевірки від 10.02.2023 №82/32-00-04-02-02-06/00204033, на підставі якої прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення, відсутнє будь-яке обґрунтування та доведення контролюючим органом умисного вчинення позивачем порушення норм Податкового кодексу України.
Також Товариство вказує, що відноситься до об`єктів критичної інфраструктури, надає послуги з постачання теплової енергії та послуги з постачання гарячої води. За період охоплений камеральною перевіркою, позивач проводив свою діяльність під час діючого воєнного стану та невизначеності в податковому законодавстві в частині надання преференцій зі сплати податків, здійснював заходи щодо закінчення опалювального сезону 2021-2022 років та підготовки до проведення опалювального сезону 2022-2023 років.
Зазначає про доповнення положень Податкового кодексу України підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, відповідно до якого у випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні. Зазначена норма дозволила тимчасово вивільнені кошти від сплати податків направити на підготовку до осінньо-зимового періоду 2022-2023 років, при цьому з розумінням необхідності в подальшому виконання податкового обов`язку, у відповідності до вимог законодавства. В подальшому (з 27.05.2022) до вказаного пункту були внесені зміни, якими передбачено, що порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків податкових обов`язків та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому такий порядок офіційно був опублікований Міністерством фінансів України лише 06.09.2022.
Отже, з урахуванням наведеного висновки контролюючого органу є безпідставними, які зроблені без об`єктивної оцінки всіх суттєвих обставин здійснення фінансово-господарської діяльності в умовах діючого воєнного стану, а прийняте податкове повідомлення - рішення є протиправним.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 18.10.2023, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 18.01.2024, позов Товариства задоволено в повному обсязі, оскаржуване податкове повідомлення - рішення визнано протиправним та скасовано.
4. Задовольняючи позовні вимоги суди дійшли висновку про неможливість встановлення в межах камеральної перевірки обставин, що свідчать про умисність діянь платника податків. Крім того, висновки акта камеральної перевірки не містять обґрунтувань вчинення позивачем умисного та повторного умисного порушення норм Податкового кодексу України, у зв`язку з чим висновок контролюючого органу про наявність підстав для застосування до Товариства відповідальності передбаченої пунктом 124.3 статті 124 Податкового кодексу України є безпідставним.
Також під час перевірки контролюючий орган не досліджував обставин вчинення юридичною особою податкового правопорушення, шляхом оцінки відомостей про стан рахунку платника в установі банку протягом періоду часу, коли розпочався та завершився перебіг строку на оплату грошових зобов`язань з податків (зборів). Не враховано відповідачем при прийнятті оскаржуваного податкового повідомлення - рішення і обставин щодо введення в Україні воєнного стану з 24.02.2022.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 18.10.2023, постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18.01.2024 та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог Товариства в повному обсязі.
6. Касаційний розгляд справи проведено в письмовому порядку за наявними у справі матеріалами відповідно до вимог статі 345 Кодексу адміністративного судочинства України.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що контролюючим органом проведена камеральна перевірка приватного акціонерного товариства «Черкаське хімволокно» з питань своєчасності сплати узгоджених грошових зобов`язань по податкових деклараціях з ПДВ за січень 2022 року, лютий 2022 року, травень 2022 року, червень 2022 року, липень 2022 року, за результатами якої складено акт №82/32-00-04-02-02-06/00204033 від 10.02.2023.
Згідно висновків акту перевірки позивачем порушено вимоги пункту 57.1 статті 57, пункту 203.2 статті 203 та абз. 3 підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, в частині несвоєчасної сплати узгоджених сум податкових зобов`язань з податку на додану вартість, визначених згідно декларацій з податку на додану вартість за січень 2022 року (№9036451249 від 21.02.2022) в сумі 4 119 513,39 грн по строку сплати 01.08.2022, лютий 2022 року (№9132643474 від 19.07.2022) в сумі 7 793 939 грн по строку сплати - 01.08.2022, травень 2022 року (№9132662863 від 19.07.2022) в сумі 254 198 грн по строку сплати - 01.08.2022, червень 2022 року (№9133540984 від 20.07.2022) в сумі 2 652 160 грн по строку сплати - 01.08.2022, липень 2022 року (№9163754687 від 22.07.2022) в сумі 8 351 484 грн по строку сплати 30.08.2022.
На підставі акту перевірки Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків прийняло оскаржуване податкове повідомлення - рішення від 28.03.2023 №0002260402 про застосування до позивача штрафу на суму 11 585 647,20 грн.
Не погоджуючись із наведеним податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Судами також встановлено, що за даними інтегрованої картки платника ПАТ «Черкаське хімволокно» по податку на додану вартість:
1) по строку 02.03.2022 проведено нарахування податкових зобов`язань по декларації з податку на додану вартість за січень 2022 року від 21.02.2022 №9036451249 в сумі 13 964 765 грн. Граничний термін сплати - 01.08.2022.
Частина суми визначених грошових зобов`язань за січень 2022 року в розмірі 8 777 186,0 грн була погашена 19.07.2022 за рахунок зарахування суми від`ємного значення (ряд. 19) у зменшення суми податкового боргу (ряд. 20.1) в деклараціях за березень, квітень 2022 року.
Станом на 02.03.2022 по особовому рахунку підприємства по податку на додану вартість (код бюджетної класифікації 30 14060100) рахувалась переплата в сумі 1 068 065,61 грн.
З урахуванням вищезазначеного, сума недоплати станом на 02.08.2022 по декларації за січень 2022 року становила 4 119 513,39 грн, яка погашена за рахунок сплати грошовими коштами згідно платіжних інструкцій: №409495120 від 26.08.2022 в сумі 1 127 839,92 грн, тобто з затримкою на 25 календарних днів; №409874802 від 29.08.2022 в сумі 1 260 856,80 грн, тобто з затримкою на 28 календарних днів; №409698810 від 26.08.2022 в сумі 1 730 816,67 грн, тобто з затримкою на 28 календарних днів.
2) по строку 20.07.2022 проведено нарахування податкових зобов`язань по декларації з податку на додану вартість за лютий 2022 року від 19.07.2022 №9132643474 в сумі 7 793 939 грн. Граничний термін сплати - 01.08.2022.
Станом на 01.08.2022 по особовому рахунку підприємства по податку на додану вартість (код бюджетної класифікації 30 14060100) переплата відсутня.
Суму недоплати (податковий борг) в сумі 7 793 939 грн погашено за рахунок сплати грошовими коштами, згідно платіжних інструкцій: №409698810 від 29.08.2022 в сумі 964 464,51 грн, тобто з затримкою на 28 календарних днів; №410366726 від 30.08.2022 в сумі 1 052 343,48 грн, тобто з затримкою на 29 календарних днів; №410971779 від 31.08.2022 в сумі 1 721 107,78 грн, тобто з затримкою на 30 календарних днів; №411400248 від 01.09.2022 в сумі 1 908 946,80 грн, тобто з затримкою на 31 календарний день; №411825332 від 02.09.2022 в сумі 680 000,00 грн, тобто з затримкою на 32 календарних дні.
Частина суми визначених грошових зобов`язань за лютий 2022 року в розмірі 1 467 076,43 грн, була погашена 20.09.2022 за рахунок зарахування суми від`ємного значення (ряд. 19) у зменшення суми податкового боргу (ряд.20.1) по декларації за серпень 2022 року (№9187985677 від 20.09.2022), тобто з затримкою на 50 календарних днів.
3) по строку 20.07.2022 проведено нарахування податкових зобов`язань по декларації з податку на додану вартість за травень 2022 року від 19.07.2022 №9132662863 в сумі 254 198 грн. Граничний термін сплати - 01.08.2022.
Сума визначених грошових зобов`язань за травень 2022 року в розмірі 254 198 грн була погашена 20.09.2022 за рахунок зарахування суми від`ємного значення(ряд. 19) у зменшення суми податкового боргу (ряд.20.І) по декларації за серпень 2022 року (№9187985677 від 20.09.2022), тобто з затримкою на 50 календарних днів.
4) по строку 01.08.2022 проведено нарахування податкових зобов`язань по декларації з податку на додану вартість за червень 2022 року від 20.07.2022 №9133540984 в сумі 2 652 160 грн. Граничний термін сплати - 01.08.2022.
Сума визначених грошових зобов`язань за червень 2022 року в розмірі 2 652 160 грн була погашена 20.09.2022 за рахунок зарахування суми від`ємного значення (ряд. 19) у зменшення суми податкового боргу (ряд.20,1) по декларації за серпень 2022 року (№9187985677 від 20.09.2022), тобто з затримкою на 50 календарних днів;
5) по строку 30.08.2022 проведено нарахування податкових зобов`язань по декларації з податку на додану вартість за липень 2022 року від 22.08.2022 №9163754687 в сумі 8 351 484 грн. Граничний термін сплати - 30.08.2022.
Станом на 30.08.2022 року по особовому рахунку підприємства по податку на додану вартість (код бюджетної класифікації 30 14060100) переплата відсутня.
Частину суми визначених грошових зобов`язань за липень 2022 року в розмірі 8 351 483.57 грн була погашена 20.09.2022, за рахунок зарахування суми від`ємного значення (ряд. 19) у зменшення суми податкового боргу (ряд.20.1) по декларації за серпень 2022 року (№9187985677 від 20.09.2022), тобто з затримкою на 21 календарний день.
Суму недоплати (податковий борг) в сумі 0,43 грн погашено за рахунок сплати грошовими коштами згідно платіжної інструкції №418355595 від 22.09.2022 в сумі 0,43 грн, тобто з затримкою на 23 календарних дні.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. Підставою касаційного оскарження рішень судів першої та апеляційної інстанцій контролюючий орган зазначив неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадку, передбаченому пунктом 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норм права у подібних правовідносинах, а саме висновок щодо пункту 124.3 статті 124, статті 109 Податкового кодексу України стосовно несвоєчасної сплати узгоджених податкових зобов`язань з податку на додану вартість в умовах дії військового стану та при відсутності доказів в акті камеральної перевірки щодо умисності дій платника податків.
Контролюючий орган вказує, що єдиною підставою, визначену законодавством, яка звільняє платника від обов`язку сплати податків та зборів за січень - травень 2022 року до 1 серпня 2022 року через запровадження військового стану, є відсутність можливості у платника податків своєчасно виконувати свій податковий обов`язок. Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження, затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, зокрема наказом Міністерства фінансів України №225 від 29.07.2022 року «Про затвердження Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, та переліків документів на підтвердження».
Таким чином, змінами до податкового законодавства платникам були надані можливості та порядок відстрочення або звільнення від відповідальності за несвоєчасне виконання вимог законодавства на час дії військового стану, при неможливості виконання своїх податкових обов`язків, але позивач не скористався цими нормами. Не скориставшись можливістю подати заяву про неможливість виконання своїх податкових обов`язків зі сплати податку на додану вартість і не сплативши своєчасно грошові зобов`язання, позивач дав привід обґрунтовано вважати, що він діяв навмисно з метою ухилення від своєчасного виконання обов`язку.
На переконання контролюючого органу, у випадку встановлення контролюючим органом на підставі сукупності відповідних даних податкових декларацій та електронних систем і реєстрів обставин, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог податкового законодавства, він (контролюючий орган) не позбавлений можливості констатувати в діяннях платника податків умисного винного, навіть при відсутності такого обґрунтування в акті камеральної перевірки.
Контролюючим органом на підставі податкових баз даних, електронних систем і реєстрів під час перевірки було встановлено, що позивач мав на рахунках у банках необхідні кошти для своєчасної сплати податку на додану вартість за січень, лютий, травень, червень, липень 2022 року, проте цілеспрямовано не зробив цього. І запровадження військового стану не звільняє платників податків від відповідальності за невиконання своїх податкових обов`язків, крім випадків, передбачених законодавством.
Отже, на переконання відповідача, суди першої та апеляційної інстанції повинні були врахувати, що позивач мав можливість сплатити своєчасно грошові зобов`язання з податку на додану вартість за січень, лютий, травень, червень, липень 2022 року, проте цілеспрямовано, на порушення пункту 57.1 статті 57 Податкового кодексу України, умисно не сплатив грошові зобов`язання, що є підставою для відповідальності саме за пунктом 124.3 статті 124 Податкового кодексу України.
Таким чином, суди попередніх інстанцій помилково дійшли висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог Товариства.
9. Позивач подав відзив на касаційну скаргу контролюючого органу, в якому зазначає, що рішення судів першої та апеляційної інстанції є законними та обґрунтованими, та такими, що прийняті із дотриманням норм матеріального та процесуального права, при повному та всебічному дослідженні обстави, які мають значення для справи та встановлення таких на підставі належних та допустимих доказів.
У зв`язку з зазначеним Товариство просить залишити касаційну скаргу відповідача без задоволення, а судові рішення - без змін.
ПОЗИЦІЯ СУДУ
Оцінка аргументів учасників справи і висновків судів першої і апеляційної інстанцій
10. Надаючи оцінку доводам скаржника наведеним у касаційній скарзі колегія суддів касаційної інстанції виходить з вимог частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до якої суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Перевіривши доводи касаційної скарги, в межах касаційного перегляду, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, а також, надаючи оцінку правильності застосування судами першої та апеляційної інстанції в оскаржуваних судових рішеннях норм матеріального і процесуального права у спірних правовідносинах, Верховний Суд виходить з наступного.
11. Як вже зазначалось вище, основними мотивами для задоволення позовних вимог Товариства були:
- неможливість встановлення в межах камеральної перевірки обставин, що свідчать про умисність діянь платника податків;
- висновки акта камеральної перевірки не містять обґрунтувань вчинення позивачем умисного та повторного умисного порушення норм Податкового кодексу України;
- контролюючий орган не досліджував обставин вчинення юридичною особою податкового правопорушення, шляхом оцінки відомостей про стан рахунку платника в установі банку протягом періоду часу, коли розпочався та завершився перебіг строку на оплату грошових зобов`язань з податків (зборів). Проте згідно з Переліком документів, що підтверджують неможливість платника податків - юридичної особи, зокрема щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, своєчасно виконати свій податковий обов`язок, у тому числі обов`язок податкового агента, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 № 225, такими документом можуть бути документами, що підтверджують відсутність коштів на банківських рахунках платника податків (виписка з рахунків клієнта банку на дату подання до банку розрахункового документа на сплату податків);
- отже, висновок контролюючого органу, що позивач умисно ухилявся від покладених на нього обов`язків щодо сплати податків, є необґрунтованим та базується на припущеннях.
12. Як встановлено судами попередніх інстанцій, оскаржене податкове повідомлення-рішення від 28.03.2023 №0002260402 прийнято з підстав вчинення позивачем умисного, повторного порушення граничних строків сплати податкового зобов`язання, тому застосовано відповідальність передбачену пунктом 124.3 статті 124 Податкового кодексу України.
Відповідно до підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом (пункт 57.1 статті 57 Податкового кодексу України).
Згідно позовної заяви, Товариство визнає встановлений актом перевірки факт несвоєчасної сплати грошового зобов`язання з податку на додану вартість у визначені законодавством строки (т.1 а.с. 6).
Відповідальність за порушення строків сплати узгодженої суми грошового зобов`язання з 01.01.2021 регулюється статтею 124 Податкового кодексу України.
Згідно з пунктом 124.1 цієї статті у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання (крім грошового зобов`язання у вигляді штрафних (фінансових) санкцій, застосованих до нього на підставі цього Кодексу чи іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, а також пені, застосованої до нього на підставі цього Кодексу чи іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу в таких розмірах:
при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 5 відсотків погашеної суми податкового боргу;
при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу.
Якщо зарахування коштів з електронного рахунку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість в оплату узгодженої суми грошового зобов`язання, визначеного в уточнюючому розрахунку до податкової декларації, здійснюється на наступний операційний (банківський) день, штрафи, визначені у цьому пункті, не застосовуються.
Відповідно до пункту 124.2 статті 124 Податкового кодексу України діяння, передбачені пунктом 124.1 цієї статті, вчинені умисно, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків від суми несплаченого (несвоєчасно сплаченого) грошового зобов`язання.
Згідно з пунктом 124.3 статті 124 Податкового кодексу України діяння, передбачені пунктом 124.2 цієї статті, вчинені повторно протягом 1095 календарних днів або які призвели до прострочення сплати грошового зобов`язання на строк більше 90 календарних днів, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 50 відсотків від суми несплаченого (несвоєчасно сплаченого) грошового зобов`язання.
Отже, застосування відповідальності на підставі пункту 124.3 статті 124 Податкового кодексу України можливе виключно за наявності умислу, як складової кваліфікації правопорушення на підставі пункту 124.3 вказаної статті.
Підпунктом 109.1 статті 109 Податкового кодексу України встановлено, що податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом. Діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Пунктами 109.2, 109.3 статті 109 Податкового кодексу України встановлено, що порушення податкового законодавства та порушення вимог, встановлених іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, тягне за собою відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України. У випадках, визначених пунктом 119.3 статті 119, пунктами 123.2-123.5 статті 123, пунктами 124.2, 124.3 статті 124, пунктами 125-1.2-125-1.4 статті 125-1 цього Кодексу, необхідною умовою притягнення особи до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення є встановлення контролюючими органами вини особи.
Стаття 112 Податкового кодексу України визначає загальні умови притягнення до фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Зокрема встановлено, що особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом (пункт 112.1). Особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання. Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності (пункт 112.2). У разі якщо контролюючий орган не доведе, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжив достатніх заходів щодо їх дотримання, платник податків не може бути притягнутий до відповідальності за таке порушення. Положення цього пункту застосовуються виключно в разі, якщо умовою притягнення до фінансової відповідальності за податкове правопорушення є наявність вини платника податків. Порядок доведення обставин, за яких особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинене податкове правопорушення, в межах судового провадження визначається процесуальним законодавством. Усі сумніви щодо наявності обставин, за яких особа може бути притягнута до відповідальності за порушення податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючий орган, трактуються на користь такої особи (пункт 112.7).
Також цієї нормою у пункті 112.8 визначено обставини, що звільняють від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а у статті 112-1 Податкового кодексу України - обставини, що пом`якшують відповідальність особи.
У постановах від 16 березня 2023 року у справі № 600/747/22-а, від 03 серпня 2023 року у справі № 520/22505/21, від 22 серпня 2023 року у справі №520/18519/21, від 05 жовтня 2023 року у справі №520/14773/21 Верховний Суд сформулював висновки, які дають можливість розмежувати обставини, які утворюють склад правопорушення, за яке платник податків може бути притягнутий до відповідальності на підставі пунктів 124.1, 124.2 або 124.3 статті 124 Податкового кодексу України.
Так, відповідальність, передбачена пунктом 124.1 статті 124 Податкового кодексу України, не пов`язана із встановленням/доведенням вини платника податків у формі умислу у вчиненому діянні (дії або бездіяльності). Для притягнення до фінансової відповідальності платника податків згідно з цією нормою за загальним правилом достатнім є виявлення факту допущення платником податків порушення строку сплати узгодженої суми грошового зобов`язання.
Натомість обов`язковою умовою, з якою законодавець пов`язує настання відповідальності у вигляді штрафу за пунктами 124.2 і 124.3 статті 124 Податкового кодексу України є доведення контролюючим органом вини платника податків у формі умислу, а саме, - що платник податків мав можливість вжити заходи щодо дотримання правил та норм Податкового кодексу України, але умисно не вчиняв певні дії щодо сплати узгодженої суми грошового зобов`язання.
Невиконання або неналежне виконання встановлених законодавством правил завжди є наслідком дій (бездіяльності) особи, які кваліфікуються як умисні, оскільки як невиконання так і неналежне виконання є порушенням обов`язків, закріплених за платником податків у статті 16 Податкового кодексу України.
Вина є характеризуючою обставиною дій (бездіяльності) особи, яка полягає у тому, що особа повинна та може дотримуватися встановлених Кодексом правил та норм. Вина (у визначених Податковим кодексом України випадках) в податкових правопорушеннях нерозривно пов`язана з встановленням умислу. У противагу цьому слід зазначити, що умисел у діях платника податків відсутній, якщо результат його поведінки не залежить від змісту і порядку дій. Тобто у разі, коли платник, діючи своєчасно, добросовісно й з належною обачністю не зміг би уникнути негативних наслідків податкового характеру. Відтак, особа вважається такою, що умисно допустила порушення податкової дисципліни, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких Податкового кодексу України передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.
При цьому обов`язок доведення вини покладено саме на контролюючий орган і без виконання якого особу неможливо притягнути до фінансової відповідальності за податкове правопорушення, для кваліфікації якого умовою є наявність вини.
Колегія суддів також зазначає, що для притягнення платника податків до відповідальності саме на підставі пункту 124.3 статті 124 Податкового кодексу України за ознакою повторності умисного діяння обов`язково має бути встановлений факт притягнення такого платника до відповідальності на підставі пункту 124.2 статті 124 Податкового кодексу України і таке притягнення відбулося протягом останніх 1095 днів. Для притягнення платника податків до відповідальності за вказаною нормою за ознакою тривалості порушення необхідним є встановлення факту умисності діяння і причинно-наслідкового зв`язку з таким наслідком як прострочення сплати грошових зобов`язань на строк більше 90 календарних днів.
Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 05.10.2023 у справі №520/14773/21, від 16.11.2023 у справі №160/24147/21, від 05.12.2023 у справі №520/16217/21.
13. Щодо висновків судів в частині неможливості встановлення в межах камеральної перевірки обставин, що свідчать про умисність діянь платника податків.
Відповідно до підпункту 20.1.4. пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України органи державної податкової служби мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи (пункт 75.1 статті 75 Податкового кодексу України).
Відповідно до підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час проведення перевірки) камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО. Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах, повнота нарахування та своєчасність сплати податку на доходи фізичних осіб та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у разі невідповідності резидента Дія Сіті вимогам, визначеним пунктами 2, 3 частини першої та пунктом 10 частини другої статті 5 Закону України "Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні", своєчасність та повнота сплати узгодженої суми грошового зобов`язання у вигляді авансового внеску з податку на прибуток підприємств, визначеного відповідно до пункту 141.13 статті 141 цього Кодексу, на підставі даних Реєстру пунктів обміну іноземної валюти.
Згідно з пунктом 76.2 статті 76 Податкового кодексу України порядок оформлення результатів камеральної перевірки здійснюється відповідно до вимог статті 86 цього Кодексу.
Пунктом 86.2 статті 86 Податкового кодексу України за результатами камеральної перевірки у разі встановлення порушень складається акт у двох примірниках, який підписується посадовими особами такого органу, які проводили перевірку, і після реєстрації у контролюючому органі вручається або надсилається для підписання протягом трьох робочих днів платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 86.7 статті 86 Податкового кодексу України у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.
Матеріалами перевірки є: акт (довідка) перевірки з інформативними додатками, які є його невід`ємною частиною; заперечення, надані платником податків до акта (довідки) перевірки (у разі їх наявності на час розгляду); пояснення та їх документальне підтвердження, які надані платником податків відповідно до підпункту 16.1.15 пункту 16.1 статті 16 та відповідно до абзацу другого підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 розділу I цього Кодексу (пункт 86.1 статті 86 Податкового кодексу України).
Згідно з підпунктом 86.7.4 пункту 86.7 статті 86 Податкового кодексу України під час розгляду матеріалів перевірки комісія з питань розгляду заперечень: встановлює, чи вчинив платник податку, щодо якого було складено акт перевірки, порушення податкового, валютного та/або іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи; розглядає обставини вчинених правопорушень, які відображені в акті перевірки, а також встановлені при розгляді наданих платником податків відповідно до цього пункту письмових пояснень та їх документального підтвердження (зокрема щодо обставин, що стосуються події правопорушення, та вжитих платником податків заходів щодо дотримання правил та норм законодавства, з посиланням на документи та інші фактичні дані, що підтверджують зазначені обставини); досліджує питання наявності або відсутності обставин, що виключають вину у вчиненні правопорушення (крім правопорушень, відповідальність за які настає незалежно від наявності вини), пом`якшують або звільняють від відповідальності; досліджує питання щодо необхідності проведення перевірки у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; визначає розмір грошових зобов`язань та/або суму зменшення бюджетного відшкодування та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, та/або суму зменшення податку на доходи фізичних осіб, задекларованого до повернення з бюджету, зокрема при використанні права на податкову знижку, та/або заниження чи завищення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість, а також необхідність надсилання (вручення) платнику податків відповідного податкового повідомлення-рішення у випадках, передбачених цим Кодексом. При розгляді матеріалів перевірки контролюючим органом досліджуються всі наявні фактичні дані, що стосуються предмета розгляду, у тому числі документи, надані платником податків або витребувані у нього, письмові та усні пояснення платника податку, інші фактичні дані, що наявні або доступні контролюючому органу. За результатами розгляду матеріалів перевірки комісія з розгляду заперечень приймає висновок, що є невід`ємною частиною матеріалів перевірки. У разі встановлення необхідності проведення позапланової документальної перевірки у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, висновок за результатами розгляду матеріалів перевірки приймається комісією з питань розгляду заперечень після проведення такої перевірки з урахуванням її результатів. У разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки, проведеної на підставі підпункту 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу у зв`язку з розглядом наданих у порядку, визначеному цим пунктом, заперечень до акта (довідки) перевірки, або розглядом скарги на прийняте контролюючим органом податкове повідомлення-рішення, вони мають право подати свої заперечення до контролюючого органу, який проводив таку перевірку, протягом п`яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Розгляд таких заперечень окремо не здійснюється. Такі заперечення долучаються до матеріалів перевірки або матеріалів щодо розгляду скарги, а наведені в них факти та дані враховуються контролюючим органом при формуванні у передбаченому цим підпунктом порядку висновку за результатами розгляду матеріалів перевірки або під час розгляду скарги на прийняте податкове повідомлення-рішення у порядку, встановленому статтею 56 цього Кодексу.
Пунктом 86.8 статті 86 Податкового кодексу України визначено, що податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п`ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу. За наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та додаткових документів і пояснень, зокрема документів, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, поданих у порядку, встановленому цією статтею, податкове повідомлення-рішення приймається в порядку та строки, визначені пунктом 86.7 цієї статті.
Суди попередніх інстанцій зробили висновок про неможливість встановлення в межах камеральної перевірки обставин, що свідчать про умисність діянь платника податків.
Колегія суддів вважає такий висновок необґрунтованим та передчасним, оскільки вищенаведені норми права не містять подібних обмежень. Водночас системний їх аналіз дає підстави для твердження, що у випадку встановлення контролюючим органом на підставі сукупності відповідних даних податкових декларацій та електронних систем і реєстрів обставин, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог податкового законодавства, він (контролюючий орган) не позбавлений можливості констатувати в діяннях платника податків винного діяння в умисній формі.
Разом з тим такі обставини з відповідним обґрунтуванням висновків про умисність діяння в обов`язковому порядку мають бути зазначені в акті камеральної перевірки, який за усталеною позицією Верховного Суду є носієм доказової інформації щодо виявленого порушення, а його висновки можуть бути спростовані шляхом подання до контролюючого органу заперечень на акт перевірки (постанова Верховного Суду від 19.06.2020 у справі № 140/388/19).
За змістом норм Податкового кодексу України подання заперечень на акт перевірки є правом, а не обов`язком платника податків, а тому контролюючий орган безпосередньо вже в акті перевірки має зазначити усі обставини, які у подальшому будуть предметом розгляду під час прийняття податкового повідомлення-рішення.
Виконання такої вимоги забезпечує розуміння платником податків встановленого контролюючим органом складу правопорушення, за яке його може бути притягнуто до відповідальності, та забезпечує реальну можливість реалізації права, передбаченого пунктом 86.7 статті 86 Податкового кодексу України, щодо надання платником податків своїх заперечень та додаткових документів і пояснень, зокрема, але не виключно, документів, що спростовують встановлені обставини та висновки щодо вини, підтверджують наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу.
Відсутність в акті камеральної перевірки обставин, які характеризують таку ознаку виявленого діяння як умисність, на переконання колегії суддів, вказують на необґрунтованість прийняття в подальшому податкового повідомлення-рішення на підставі саме пункту 124.3 статті 124 Податкового кодексу України.
Застосовуючи такі висновки до спірних у цій справі правовідносин, колегія суддів звертає увагу, що в акті камеральної перевірки лише зафіксовано виявлене контролюючим органом порушення позивачем пункту 57.1 статті 57, пункту 203.2 статті 203 та абз. 3 підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України і відсутні будь-які висновки щодо наявності умислу в діях платника податків, а також посилання на обставини, які вказують на наявність саме такої кваліфікуючої ознаки.
В касаційній скарзі контролюючий орган наголошує на тому, що у випадку встановлення на підставі сукупності відповідних даних податкових декларацій та електронних систем і реєстрів обставин, які свідчать на користь того, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог податкового законодавства, він (контролюючий орган) не позбавлений можливості констатувати в діяннях платника податків умисного винного, навіть при відсутності такого обґрунтування в акті камеральної перевірки. Під час проведення камеральної перевірки було встановлено, що позивач мав на рахунках у банках необхідні кошти для своєчасної сплати ПДВ за січень, лютий, травень, червень та липень 2022 року, проте цілеспрямовано цього не зробив.
Однак колегія суддів повторно наголошує, що такі обставини не зазначені в акті перевірки, як і не зазначено, що діяння позивача у зв`язку з такими обставинами підлягають кваліфікації як умисні.
Отже, з вищевикладених мотивів колегія суддів вважає помилковими висновки судів щодо неможливість встановлення в межах камеральної перевірки обставин, що свідчать про умисність діянь платника податків.
При цьому колегія суддів погоджується з висновком судів, що акт №82/32-00-04-02-02-06/00204033 від 10.02.2023 не містить обґрунтувань вчинення позивачем умисного порушення норм Податкового кодексу України, що з огляду на наведені вище мотиви касаційної скарги фактично не заперечується і самим контролюючим органом.
Не містить акт перевірки і обґрунтувань та доказів на підтвердження повторності протягом 1095 календарних днів умисної не сплати позивачем узгодженої суми грошового зобов`язання протягом строків, визначених Податкового кодексу України або прострочення сплати грошового зобов`язання на строк більше 90 календарних днів, що, в свою чергу, також виключає можливість застосування контролюючим органом до позивача положень саме пункту 124.3 статті 124 Податкового кодексу України.
Таким чином, висновок судів про відсутність підстав для притягнення позивача до відповідальності за порушення строків слати податку на додану вартість на підставі пункту 124.3 статті 124 Податкового кодексу України є правильними.
Проте суди попередніх інстанцій за встановлених у цій справі обставин необґрунтовано скасували податкове повідомлення-рішення в повному обсязі, не вирішивши питання щодо правомірності застосованого до позивача штрафу в частині правопорушення, яке не пов`язано із наявністю умислу.
У цій справі між сторонами не існує спору, що порушення пункту 57.1 статті 57 Податкового кодексу України дійсно мало місце, позивач вказану обставину визнає в позовній заяві. Згідно з розрахунком штрафних санкцій затримка сплати узгоджених сум грошового зобов`язання становить від 21 до 50 календарних днів, наступних за останнім днем строку їх сплати (т. 1 а. с. 12).
Колегія суддів вважає, що за умови не доведення наявності в діях позивача умислу, з урахуванням висновків акта перевірки та обставин справи, платник податків підлягав притягненню до відповідальності на підставі пункту 124.1 статті 124 Податкового кодексу України, а тому до нього мав бути застосований штраф у сумі 1 508 683,78 грн (810 445,66 грн за ставкою 5 відсотків погашеної суми податкового боргу (16 208 913,16 грн) та 696 238,12 грн за ставкою 10 відсотків погашеної суми податкового боргу (6 962 381,23 грн)
Отже, відповідач необґрунтовано завищив суму штрафу в оспорюваному податковому повідомленні-рішенні на 10 076 963,42 грн (11 585 647,20 грн - 1 508 683,78 грн), безпідставно застосувавши штраф із застосуванням більшої ставки (50 відсотків).
Колегія суддів вважає, що за встановлених у цій справі обставин відсутні перешкоди для скасування податкового повідомлення-рішення лише в частині суми необґрунтовано застосованого штрафу, оскільки це пов`язано із застосуванням помилкової ставки штрафу внаслідок безпідставної кваліфікації діяння як умисного. За відсутності цієї кваліфікуючої ознаки діяння позивача утворює склад правопорушення, за яке відповідальність наступає на підставі пункту 124.1 статті 124 Податкового кодексу України у вигляді штрафу в розмірі 5 відсотків (при затримці до 30 календарних днів включно) та 10 відсотків (при затримці більше 30 календарних днів).
Часткове скасування податкового повідомлення-рішення із зміною ставки штрафу в межах однієї об`єктивної сторони, суб`єкта та об`єкта правопорушення не може розглядатися як втручання у дискреційні повноваження контролюючого органу або перебирання на себе його функцій. У даному випадку лише уточняється правильна кваліфікація діяння платника податків в межах одного складу податкового правопорушення та правильна ставка штрафної санкції. Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 05.10.2023 у справі №520/14773/21, від 16.11.2023 у справі №160/24147/21.
14. Посилання позивача на наявність обставин, які, на його думку, є підставою для звільнення від відповідальності на підставі підпункту 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 Податкового кодексу України (вчинення діяння (дії або бездіяльності) внаслідок обставин непереборної сили (форс-мажору)) судом до уваги не приймаються.
Засвідчення форс-мажорних обставин і видача сертифіката про настання таких обставин належить виключно до компетенції Торгово-промислової палати України та уповноважених регіональних органів Торгово-промислової палати України.
Відповідно до частини першої статті 14-1 Закону України №671/97-ВР від 02.12.1997 «Про торгово-промислові палати в Україні» Торгово-промислова палата України та уповноважені нею регіональні торгово-промислові палати засвідчують форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) та видають сертифікат про такі обставини протягом семи днів з дня звернення суб`єкта господарської діяльності за собівартістю.
Верховний Суд неодноразово зазначав, що має встановлюватися (доводитися) вплив обставин непереборної сили, засвідчених відповідними сертифікатами Торгово-промислової палати України, на неможливість платника податку належним чином виконувати свої зобов`язання і на зміну його економічного стану цими форс-мажорними обставинами (постанови від 19.08.2022 у справі № 818/2429/18, від 17.06.2020 у справі №812/677/17, від 03.09.2019 у справі №805/1087/16). Ці фактори мають перебувати у причинно-наслідковому зв`язку.
При цьому сертифікату (висновку) Торгово-промислової палати України, який засвідчує обставини непереборної сили (форс - мажор) саме у ТАТ «Черкаське хімволокно» останнім не надано.
Лист Торгово-промислової палати України від 28.02.2022 №2024/02.0-7.1, на який посилається позивач, не є сертифікатами Торгово-промислової палати України, яким засвідчено форс-мажорні обставини.
15. Щодо положень підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України.
Згідно з пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України (набрав чинності 07.03.2022), у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
В подальшому згідно Закону України № 2260-IX від 12.05.2022 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» (набрав чинності 27.05.2022) зазначений пункт 61 було викладено в новій редакції (розширено, доповнено).
Абзацом другим пункту 69.1 визначено, що у разі відсутності можливості у платника податків щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, такий платник податків звільняється від відповідальності, визначеної цим Кодексом, у межах діяльності, що провадиться через такі філії, представництва, відокремлені чи інші структурні підрозділи, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України.
Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику (абзац восьмий пункту 69.1).
Наказом Міністерства фінансів України №225 від 29.07.2022 «Про затвердження Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Кодексу, та переліків документів на підтвердження» (далі - Наказ №225) затверджено Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України.
Вказаний наказ Міністерства фінансів України було опубліковано 06.09.2022 і з зазначеної дати такий набрав чинності.
У разі наявності підстав неможливості виконання податкових обов`язків, Товариство, в межах встановленого порядку, мало подати відповідну заяву не пізніше 30 вересня 2022 року, з переліком документів затверджених Наказом №225, що підтверджують неможливість платника - юридичної особи, зокрема щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, своєчасно виконувати свій податковий обов`язок, у тому числі обов`язок податкового агента.
Згідно доводів контролюючого органу заява до контролюючого органу про неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення», ПАТ «Черкаське хімволокно» в межах Наказу №225 не подавалась. Вказані обставини позивач не заперечував.
Тобто діючим законодавством передбачений механізм звільнення від відповідальності на час дії військового стану разі неможливості вчасного виконання платником податків своїх податкових зобов`язань, проте позивач такими нормами не скористався.
Покликання на те, що зазначені норми фактично діяли по 30.09.2022 (платник податків подає заяву не пізніше 30 вересня 2022 року), а станом на 22.09.2022 ПРАТ «Черкаське хімволокно» повністю сплатило свої податкові зобов`язання не спростовує факту не подання позивачем відповідної заяви з переліком документів, що в подальшому, у разі прийняття контролюючим органом рішення про неможливість своєчасного виконання платником податків податкового обов`язку, було б підставою для не застосування до Товариства відповідальності за несвоєчасне виконання платником податків податкового обов`язку.
Іншого механізму звільнення від відповідальності чинні норми податкового законодавства не містять.
Пасивна поведінка позивача не свідчить про те, що він зі свого боку вчинив всі необхідні, можливі та залежні від нього дії для недопущення порушення строків погашення грошових зобов`язань.
16. Відповідно до частини шостої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
При задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа (частина перша статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України). При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору (частина третя статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України).
З урахуванням результату касаційного перегляду задоволенню підлягають позовні вимоги на загальну суму 10 076 963,42 грн, що становить 86,98 % від заявлених (11585647,20 грн), відповідно, у такій пропорції має бути здійснений розподіл судових витрат на сплату судового збору у цій справі.
Позивачем у цій справі сплачено судовий збір в загальній сумі 26840 грн, а саме: за подання позовної заяви - 26840,00 грн згідно з платіжним дорученням №116 від 26 червня 2023 року (т. 1 а. с. 9).
Отже, за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень - Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України (код ЄДРПОУ ВП 43968079) на користь позивача підлягають відшкодуванню судові витрати по сплаті судового збору у загальній сумі 23 345,43 грн (26840 грн х 86,98%).
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
17. З урахуванням встановлених у цій справі сукупності обставин колегія суддів приходить до висновку, що податкове повідомлення-рішення від 28.03.2023 №0002260402 підлягає скасуванню в частині застосування штрафу в сумі 10 076 963,42 грн, водночас в решті сими 1 508 683,78 грн податкове повідомлення-рішення є правомірним.
18. Відповідно до пункту 3 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині або змінити рішення, не передаючи справи на новий розгляд.
Згідно з частиною першою статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує судове рішення повністю або частково і ухвалює нове рішення у відповідній частині або змінює його, якщо таке судове рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з неправильним застосуванням норм матеріального права або порушенням норм процесуального права. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню (частина третя статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України).
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, враховуючи норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини дійшов висновку, що оскільки обставини у справі встановлені з достатньою повнотою і відсутні заперечення сторін щодо таких, але судові рішення ухвалені частково з неправильним застосуванням норм матеріального права, а тому такі підлягають скасуванню в частині задоволених позовних вимог про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення від 28.03.2023 №0002260402 в межах застосування штрафу на суму 1 508 683,78 грн.
Керуючись статтями 139 341 345 349 351 355 356 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України задовольнити частково.
Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 18.10.2023 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18.01.2024 у справі №580/5283/23 в частині задоволених позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 28.03.2023 №0002260402 щодо застосування до Приватного акціонерного товариства «Черкаське хімволокно» штрафу в сумі 1 508 683,78 грн - скасувати та в цій частині ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог Приватного акціонерного товариства «Черкаське хімволокно».
Змінити розподіл судових витрат у справі.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України (49600, м. Дніпро, проспект Олександра Поля, 57, код ЄДРПОУ ВП 43968079) на користь Приватного акціонерного товариства «Черкаське хімволокно» (18013, м. Черкаси, проспект Хіміків, буд. 76, код ЄДРПОУ 00204033) судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 23 345,43 грн (двадцять три тисячі триста сорок п`ять гривень) 43 коп.
В решті рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 18.10.2023 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18.01.2024 у справі №580/5283/23 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
...........................
...........................
...........................
І.Я.Олендер
І.А. Гончарова
С.С. Пасічник ,
Судді Верховного Суду