ПОСТАНОВА
Іменем України
19 лютого 2021 року
Київ
справа №803/1048/17
адміністративне провадження №К/9901/38222/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,
розглянув в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДФС у Волинській області на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 19 вересня 2017 року (суддя Димарчук Т.М.) та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 06 листопада 2017 року (судді: Обрізко І.М. (головуючий), Онишкевич Т.В., Сапіга В.П.) у справі №803/1048/17 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Володимир-волинський хлібозавод» до Головного управління ДФС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
У С Т А Н О В И В:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Товариство з обмеженою відповідальністю «Володимир-волинський хлібозавод» (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Волинській області (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень від 27 червня 2017 року № 0005051401, № 0005041401, від 29 червня 2017 року №0005151405, № 0033721308.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржувані податкові повідомлення - рішення контролюючим органом прийнято безпідставно, оскільки висновки контролюючого органу про порушення Товариством вимог податкового законодавства є не обґрунтованими та базуються виключно на припущеннях, натомість у позивача наявні всі первинні документи, які свідчать про відсутність порушень податкового законодавства з боку позивача.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 19 вересня 2017 року, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 06 листопада 2017 року, позов задоволено частково.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 27 червня 2017 року № 0005051401, №0005041401, від 29 червня 2017 року № 0033721308. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
4. Суд першої інстанції в частині задоволених вимог, з рішенням якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку, що позивач мав право на формування витрат та податкового кредиту з ПДВ з огляду на реальність здійснення господарських операцій, натомість висновки контролюючого органу ґрунтуються виключно на припущеннях та не підтверджені належними доказами. Також суди дійшли висновку, що оприбуткування готівки за результатами виїзної торгівлі автомобілем RENAULT, позивачем здійснено відповідно до норм податкового законодавства, зокрема, з дотриманням вимог Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, шляхом щоденного оформлення касових ордерів в межах граничних сум розрахунків готівкою, здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів. Крім того, позивач своєчасно здійснив нарахування податку з доходів фізичних осіб (ПДФО), а тому у його діях відсутній склад правопорушення, за яке передбачено санкції визначені пунктом 127.1 статті 127 Податкового кодексу України, оскільки порушення правил нарахування, утримання та сплати (неперерахування) податків у джерела виплати має місце тоді, коли платником податків не нараховано і в подальшому не сплачено податки до бюджету.
В частині відмови в задоволенні позовних вимог про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення від 29 червня 2017 року №0005151405, суди дійшли висновку про обґрунтованість застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 38 575 грн за не оприбуткування готівки, що підтверджується поясненнями головного бухгалтера Товариства фіскальним звітним чеком, книгою обліку розрахункових операцій.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, контролюючий орган подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Волинського окружного адміністративного суду від 19 вересня 2017 року, ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 06 листопада 2017 року та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог Товариства в повному обсязі.
6. Касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження відповідно до ст. 345 Кодексу адміністративного судочинства України.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що фактичною підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень - рішень стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки № 3999/14-01/00377176 від 09.06.2017, оформленого за результатами проведеної планової виїзної документальної перевірки Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 31.12.2016, під час якої було виявлено порушення позивачем вимог:
- пункту 44.6 статті 44, статті 185, пункту 186.1 статті 186, статті 187, підпункту «г» пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, що призвело до заниження ПДВ, що піддягає сплаті до бюджету на загальну суму 142 716,00 грн;
- підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пунктів 135.1, 135.2 статті 135, пункту 137.1 статті 137, пунктів 138.1, 138.2 статті 138 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 137 554,00 грн;
- пунктів 2.2, 2.6 глави 2 постанови Правління НБУ від 15 грудня 2004 року № 637 «Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні із змінами та доповненнями», що полягало у неповному оприбуткуванні готівки в Книзі обліку розрахункових операцій № 0316001732р/7 від 24 травня 2016 року на підставі фіскального звітного чека РРО № 1857 від 06 липня 2016 року на суму 7 715 грн;
- підпунктів 168.1.2, 168.1.4 пункту 168.1 статті 168, підпункту «а» пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, що полягало у порушенні строків сплати (перерахування) до бюджету податку на доходи з фізичних осіб на загальну суму 13 372,87 грн.
Висновки контролюючого органу щодо заниження позивачем податку на прибуток та ПДВ обґрунтовано нереальним характером господарських взаємовідносин із ФОП ОСОБА_1 з придбання борошна на загальну суму 467 097,00 грн, оскільки не надано договору купівлі-продажу, товарно-транспортних накладних на доставку товару, сертифікатів відповідності борошна, не в повному обсязі надано видаткові накладні та видаткові касові ордери; непідтвердженням факту використання в межах господарської діяльності Товариства товарів, придбаних в ПП «Пан-Буд», загальною вартістю 499 783,00 грн, оскільки до перевірки не надано актів прийому передачі-товарів, актів про витрату давальницьких матеріалів, доказів списання матеріалів на поточні ремонти, а в наданих актах виконаних робіт не визначено виду використаних матеріалів та їх кількості; здійснення виїзної торгівлі власної продукції Товариства автомобілем RENAULT, номерний знак НОМЕР_1 , без застосування РРО на загальну суму 356 513,00 грн, що свідчить про не оприбуткування коштів, невідображення їх у доходах підприємства та у податкових зобов`язаннях декларацій з ПДВ.
Також, перевіркою дотримання встановлених термінів сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб встановлено випадки несплати до бюджету податку у встановлені статтею 168 Податкового кодексу України строки, за першу половину місяця в розмірі 13 372,87 грн при нарахуванні (виплаті) оподатковуваних доходів працівникам підприємства готівкою з каси у вигляді заробітної плати (авансу). Також при оприбуткуванні коштів на підставі фіскального звітного чека від 06 липня 2016 року на загальну суму 14 895 грн в книзі обліку розрахункових операцій не було оприбутковано лише 7 715 грн.
На підставі акту перевірки та вказаних висновків контролюючим органом прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення:
- від 27 червня 2017 року № 0005051401, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на 159 716,00 грн (137 554,00 грн за основним податковим зобов`язанням, 22 162,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями);
- від 27 червня 2017 року № 0005041401, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість (ПДВ) на 178 395,00 грн (142 716,00 грн за основним податковим зобов`язанням, 35 679,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями);
- від 29 червня 2017 року № 0005151405, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг в розмірі 38 575,00 грн;
- від 29 червня 2017 року № 0033721308, яким визначено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, пені в розмірі 9 069,95 грн (8 945,15 грн за штрафними (фінансовими) санкціями, 124,80 грн пені).
Судами встановлено, що між позивачем та ФОП ОСОБА_1 (продавець) укладено договір купівлі-продажу борошна від 02 січня 2014 року. На виконання умов договору на переробку давальницького зерна від 02 січня 2014 року ФОП ОСОБА_1 з грудня 2014 року по червень 2016 року завезено зерно для переробки Товариству всього близько 550 тонн. Поставка зерна підприємцю здійснювалась фізичними особами із земельних часток (паїв), виділених Зимнівською сільською радою Володимир-Волинського району Волинської області. В подальшому, на підставі договору купівлі-продажу борошна від 02 січня 2014 року, Товариство придбало у ФОП ОСОБА_1 борошно загальною вартістю 467 097 грн. В підтвердження фактів завезення пшениці, переробки завезеного зерна, придбання борошна у ФОП ОСОБА_1 , оплату його вартості позивачем надано довідки Зимнівської сільської ради Володимир-Волинського району Волинської області, державні акти на право власності на земельну ділянку, подорожні листи, акти переробки пшениці видаткові накладні, посвідчення про якість борошна і манних круп, видаткові касові ордери.
Також судами встановлено, що позивачем придбано протягом 2014-2016 років в ПП «Пан-Буд» будівельні матеріали на загальну суму 499 783,00 грн. В підтвердження факту придбання в ПП «Пан-Буд» будівельних матеріалів для ремонту на підприємстві та їх використання у власній господарській діяльності (проведення поточних ремонтів) позивачем надано накази про призначення відповідальних осіб по контролю за проведенням ремонтних робіт, цивільно-правові договори на виконання робіт, акти на виконані роботи згідно з цивільно-правовими угодами, звіти про розхід матеріалів виконаних робіт, видаткові накладні, накладні на внутрішнє переміщення.
Також судами встановлено, що позивачем за результатами виїзної торгівлі на автомобілі RENAULT, номерний знак НОМЕР_1 , у перевіреному періоді реалізовано товарів на загальну суму 356 513,00 грн, в т.ч. ПДВ 59 419,00 грн, при цьому оприбуткування готівки здійснювалось шляхом оформлення прибуткових касових ордерів на підтвердження чого позивачем надано товарно-транспортні накладні з детальними відомостями про вантаж, прибуткові касові ордери, а також витяги з електронної касової книги. Також встановлено, що всі вищенаведені господарські операції відображено в податковому обліку, а саме: в податкових деклараціях з податку на прибуток підприємств, з податку на додану вартість. При цьому, за результатами перевірки контролюючим органом порушень щодо сплати задекларованих зобов`язань виявлено не було.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. У доводах касаційної скарги відповідач перелічує порушення, які на його думку допущено позивачем, та висновки, що зазначені в акті перевірки, вказує на неврахування судами доводів контролюючого органу щодо відсутності фактичного здійснення господарських операцій позивача з контрагентами та здійснення виїзної торгівлі власною продукцією без застосування РРО, що свідчить про не оприбуткування коштів, невідображення їх у доходах підприємства та у податкових зобов`язаннях декларацій з ПДВ. Касаційна скарга є ідентичною апеляційній скарзі, інших обґрунтувань ніж ті, які були наведені в апеляційній скарзі не вказано.
Касаційна скарга не містить жодного обґрунтування в чому саме полягає неправильне застосування судами норм матеріального права. В касаційній скарзі контролюючий орган фактично просить здійснити переоцінку встановлених судами попередніх інстанцій обставин справи.
9. Товариством відзиву (заперечень) на касаційну скаргу надано не було.
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
10. Податковий кодекс України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
10.1. Підпункт 14.1.180 пункту 14.1 статті 14.
Податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - це юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом цього Кодексу.
10.2. Пункт 44.1 статті 44.
Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
10.3. Пункт 126.1 статті 126.
У разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання (крім випадків, передбачених пунктом 126.2 цієї статті) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.
10.4. Пункт 127.1 статті 127.
Ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Відповідальність за погашення суми податкового зобов`язання або податкового боргу, що виникає внаслідок вчинення таких дій, та обов`язок щодо погашення такого податкового боргу покладається на особу, визначену цим Кодексом, у тому числі на податкового агента. При цьому платник податку - отримувач таких доходів звільняється від обов`язків погашення такої суми податкових зобов`язань або податкового боргу, крім випадків, встановлених розділом IV цього Кодексу.
Передбачені цим пунктом штрафи не застосовуються, коли ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податку на доходи фізичних осіб самостійно виявляється податковим агентом при проведенні перерахунку цього податку, передбаченого пунктом 169.4 статті 169 цього Кодексу, та виправляється в наступних податкових періодах протягом податкового (звітного) року згідно з нормами цього Кодексу.
10.5. Підпункт 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 (з 01.01.2015).
Об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
10.6. Підпункт 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 (до 01.01.2015).
Об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.
10.7. Пункт 138.2 статті 138.
Витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
10.8. Підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139.
Не включаються до складу витрат: витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
10.9. Підпункти 168.1.1 - 168.1.4 пункту 168.1 статті 168.
Податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.
Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.
Якщо згідно з нормами цього розділу окремі види оподатковуваних доходів (прибутків) не підлягають оподаткуванню під час їх нарахування чи виплати, але не є звільненими від оподаткування, платник податку зобов`язаний самостійно включити суму таких доходів до загального річного оподатковуваного доходу податку та подати річну декларацію з цього податку.
Якщо оподатковуваний дохід надається у негрошовій формі чи виплачується готівкою з каси податкового агента, податок сплачується (перераховується) до бюджету протягом банківського дня, що настає за днем такого нарахування (виплати, надання).
10.10. Пункт 176.2 статті 176.
Особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок.
10.11. Пункт 198.3 статті 198.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
10.12. Пункт 198.6 статті 198.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
11. Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»:
11.1. Стаття 1.
11.1.1. Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
11.1.2. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
11.2. Частина 1 статті 9.
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
11.3. Частина 2 статті 9.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
12. Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 №637 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин):
12.1. Пункт 1.2.
Журнал реєстрації прибуткових і видаткових касових документів - документ, що застосовується для реєстрації прибуткових та видаткових касових ордерів та інших касових документів;
каса - приміщення або місце здійснення готівкових розрахунків, а також приймання, видачі, зберігання готівкових коштів, інших цінностей, касових документів.
касова книга - документ установленої форми, що застосовується для здійснення первинного обліку готівки в касі;
касовий ордер - первинний документ (прибутковий або видатковий касовий ордер), що застосовується для оформлення надходжень (видачі) готівки з каси. Форми касових ордерів, що використовуються спеціалізованими підприємствами та установами Національного банку України, які не мають оборотної каси, установлюються відповідним нормативно-правовим актом Національного банку України;
оприбуткування готівки - проведення підприємствами і підприємцями обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі, книзі обліку доходів і витрат, книзі обліку розрахункових операцій.
12.2. Пункт 2.6.
Уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися.
Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.
У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК).
Підприємствам, яким Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» надано право проводити розрахунки готівкою із споживачами без використання РРО та РК і специфіка функціонування яких унеможливлює оформлення ними кожної операції касовим ордером дозволяється оприбутковувати готівку наприкінці робочого дня за сукупністю операцій у цілому за робочий день з оформленням касовими документами і відображенням у відповідній книзі обліку.
Суми готівки, що оприбутковуються, мають відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.
12.3. Пункти 3.1 та 3.3
Касові операції оформляються касовими ордерами, видатковими відомостями, розрахунковими документами, документами за операціями із застосуванням електронних платіжних засобів, іншими касовими документами, які згідно із законодавством України підтверджували б факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) готівкових коштів.
Приймання готівки в каси проводиться за прибутковими касовими ордерами (додаток 2), підписаними головним бухгалтером або особою, уповноваженою керівником підприємства.
Про приймання підприємствами готівки в касу за прибутковими касовими ордерами видається засвідчена відбитком печатки цього підприємства квитанція (що є відривною частиною прибуткового касового ордера) за підписами головного бухгалтера або працівника підприємства, який на це уповноважений керівником.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
12. Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
13. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
14. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.
15. Суд зазначає, що наявність або відсутність окремих документів не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися).
16. Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог законодавства щодо формування об`єкта оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.
17. Уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися.
18. Приписами статті 127 Податкового кодексу України встановлено відповідальність платника податків, у тому числі і податкового агента, саме за несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, при чому відповідність розміру штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) з кількості разів допущених таких порушень протягом певного періоду часу.
Кожний встановлений контролюючим органом факт несплати податку до або під час виплати доходу є податковим правопорушенням.
Кваліфікуючою ознакою податкового правопорушення є повторність вчинення відповідного діяння, яке встановлюється у разі вчинення особою кількох правопорушень.
Тобто, несплата (неперерахування) податковим агентом до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків є підставою для накладення штрафу згідно з ст. 127 Податкового кодексу України. Розмір штрафних санкцій визначається з урахуванням кількості разів допущених податкових правопорушень, незалежно від того, чи виявлено такі порушення контролюючим органом в межах однієї перевірки.
Аналогічний висновок щодо застосування наведеної норми права викладено й у постанові Верховного Суду від 21.01.2020 у справі № 820/11382/15.
19. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, необхідно враховувати, що відповідно до вимог ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції на час розгляду справи судами) обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень.
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
20. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, в редакції Закону, що діяв до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ).
21. Доводи касаційної скарги не містять інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені (наведені) в запереченні на позовну заяву, апеляційній скарзі та з урахуванням яких суди попередніх інстанцій вже надавали оцінку встановленим обставинам справи.
У ході розгляду справи судами першої та апеляційної інстанції було надано належну оцінку доказам у їх сукупності з дотриманням норм статей 70-72 86 Кодексу адміністративного судочинства України та іншим обставинам, що спростовують позицію контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства щодо формування витрат та податкового кредиту. Так, судами досліджено первинні документи, які згідно з п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України, є підставою для податкового обліку та які містять відомості, що у повній мірі відображають суть господарських операцій та підтверджують їх фактичне здійснення.
Судами встановлено реальне здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами, використання позивачем придбаного товару у власній господарській діяльності, що підтверджено належно оформленими первинними документами.
Що стосується реальності господарської діяльності позивача із ФОП ОСОБА_1 , то в матеріалах справи наявні докази, що підтверджують реальність такої, а саме: договір купівлі продажу борошна від 02.01.2014; договір на переробку давальницького зерна від 02.01.2014; копії видаткових накладних та видаткових касових ордерів; завірені копії посвідчень про якість борошна і манних круп; копії накладних на відвантаження пшениці; акти переробки зерна; копії подорожніх листів; довідки Зимнівської сільської ради Володимир-Волинського району Волинської області, державні акти на право власності на земельну ділянку.
Будівельні матеріали придбані в ПП «Пан-Буд» використані позивачем в межах господарської діяльності, зокрема, для проведення поточних ремонтів на підприємстві, що зафіксовано позивачем у наданих документах (копії наказів про призначення відповідальних по контролю за проведенням ремонтних робіт та використання матеріалів; копії цивільно-правових договорів на виконання робіт та договорів підряду; копії актів виконаних робіт; звіти про використання матеріалів використаних робіт, в яких детально зазначено найменування об`єкта, використання по нормі, номенклатура списаних матеріалів; видаткові накладні та накладні на внутрішнє переміщення будівельних матеріалів. Таким чином придбані у ПП «Пан-Буд» будівельні матеріали використані позивачем в господарській діяльності (проведення ремонтних робіт) є економічно розумним та не суперечить чинному законодавству України.
22. Суди першої та апеляційної інстанцій обґрунтовано не взяли до уваги посилання відповідача на відсутність окремих документів (договір, товарно - транспортні накладні, сертифікати відповідності), оскільки вказане не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце. Крім того, необхідно зазначити, що договір, наявний в матеріалах справи, сертифікати якості (відповідності) не є документами бухгалтерського обліку чи податкового обліку, які засвідчують факт вчинення господарської операції, а перевезення товару підтверджено подорожніми листами.
23. Колегія суддів зазначає, що контролюючим органом всупереч вимог Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції на момент розгляду справи судами) також не було доведено та надано належних доказів, які б свідчили, що наявні у контрагентів по ланцюгу постачання трудові ресурси та матеріально - технічне забезпечення були недостатніми для проведення господарської діяльності з поставки товару, обумовленого укладеними договорами з позивачем, як не було доведено та надано належних доказів, які б свідчили про наявність фактів, які встановлені судами, однак не були враховані під час прийняття рішень, та свідчили про протиправну поведінку контрагентів та про обізнаність платника податків щодо такої та злагодженості дій між ними.
24. Враховуючи встановлені обставини справи, колегія суддів погоджується з висновком судів попередніх інстанцій, що оприбуткування готівки за результатами виїзної торгівлі позивачем здійснено відповідно до норм податкового законодавства, зокрема, з дотриманням вимог Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, шляхом щоденного оформлення касових ордерів в межах граничних сум розрахунків готівкою, здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів, що підтверджено первинними документами, що наявні в матеріалах справи.
Таким чином, при продажу продукції власного виробництва за готівкові кошти населенню Товариством дотримано вимог чинного законодавства України.
25. Проте колегія суддів не погоджується з висновком судів попередніх інстанцій в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 29 червня 2017 року №0033721308, яким визначено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, пені в розмірі 9 069,95 грн (8 945,15 грн за штрафними (фінансовими) санкціями, 124,80 грн пені).
Згідно пп.168.1.4 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України якщо оподатковуваний дохід надається у негрошовій формі чи виплачується готівкою з каси податкового агента, податок сплачується (перераховується) до бюджету протягом банківського дня, що настає за днем такого нарахування (виплати, надання).
Як встановлено судами при виплаті сум доходу у вигляді заробітної плати (авансу) за першу половину місяця, позивачем податок на доходи фізичних осіб (ПДФО) нараховувався, однак сплачувався не в повному обсязі, а саме в липні 2014 року прострочено сплату ПДФО в розмірі 1 419 грн 48 коп. (термін сплати відповідно до статті 168 ПК України - 25 липня 2014 року, сплачено - 08 серпня 2014 року); в серпні 2014 року прострочено сплату ПДФО в розмірі 1 499 грн 08 коп. (термін сплати відповідно до статті 168 ПК України - 26 серпня 2014 року, сплачено - 08 вересня 2014 року); в вересні 2014 року прострочено сплату ПДФО в розмірі 2 112 грн 67 коп. (термін сплати відповідно до статті 168 ПК України - 24 вересня 2014 року, сплачено - 08 жовтня 2014 року); в жовтні 2014 року прострочено сплату ПДФО в розмірі 1 090 грн 48 коп. (термін сплати відповідно до статті 168 ПК України - 27 жовтня 2014 року, сплачено - 10 листопада 2014 року); в листопаді 2014 року прострочено сплату ПДФО в розмірі 1 205 грн 14 коп. (термін сплати відповідно до статті 168 ПК України - 25 листопада 2014 року, сплачено - 09 грудня 2014 року); в грудні 2014 року прострочено сплату ПДФО в розмірі 1 729 грн 67 коп. (термін сплати відповідно до статті 168 ПК України - 22 грудня 2014 року, сплачено - 08 січня 2014 року); в січні 2015 року прострочено сплату ПДФО в розмірі 1 031 грн 25 коп. (термін сплати відповідно до статті 168 ПК України - 22 січня 2015 року, сплачено - 09 лютого 2015 року); в березні 2015 року прострочено сплату ПДФО в розмірі 611 грн 92 коп. (термін сплати відповідно до статті 168 ПК України - 23 березня 2015 року, сплачено - 08 квітня 2014 року); в травні 2015 року прострочено сплату ПДФО в розмірі 2 673 грн 19 коп. (термін сплати відповідно до статті 168 ПК України - 21 травня 2015 року, сплачено - 08 червня 2015 року).
Вказаного позивачем фактично не заперечується.
Приписами статті 127 Податкового кодексу України встановлено відповідальність платника податків, у тому числі податкового агента, саме за несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків. Джерелом виплати доходу є заробітна плата, з якої податковим агентом утримано податок на доходи фізичних осіб, але не перераховано у встановлені терміни до бюджету. При цьому відповідність розміру штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) з кількості разів допущених таких порушень протягом певного періоду часу.
Отже, несплата (неперерахування) податковим агентом до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків є підставою для накладення штрафу згідно з ст.127 Податкового кодексу України.
Колегія суддів відхиляє аргументи позивача, які були підтримані судами, щодо неправильної кваліфікації податковим органом податкового порушення, оскільки, на його думку в даному випадку має місце порушення правил сплати (перерахування) податків відповідно до ст.126 а не ст. 127 Податкового кодексу України.
Верховний Суд зазначає, що податковим правопорушенням відповідно до статті 126 Податкового кодексу України є вчинення дії (платником податку) щодо фактичної сплати узгодженої суми грошового зобов`язання, але з затримкою (несвоєчасно). Натомість відповідно до статті 127 Податкового кодексу України таким порушенням є бездіяльність податкового агента, тобто ненарахування, неутримання, несплата, неперерахування податку на доходи фізичних осіб до або під час виплати доходу.
Отже враховуючи вищевказане, колегія суддів приходить до висновку про обґрунтованість застосування до позивача штрафних санкцій та пені згідно оскаржуваного податкового повідомлення - рішення від 29 червня 2017 року №0033721308.
26. Рішення судів першої та апеляційної інстанції в частині вимог про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення від 29 червня 2017 року №0005151405, в касаційному порядку за касаційною скаргою контролюючого органу не переглядаються, оскільки в цій частині вимоги Товариства задоволені не були.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
27. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, враховуючи норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, приходить до висновку, що доводи, викладені у касаційні скарзі, дають підстави для висновку про часткове неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального права (неправильне тлумачення), що призвело до неправильного вирішення справи та скасування податкового повідомлення - рішення від 29 червня 2017 року №0033721308, яке було прийнято контролюючим органом у відповідності до вимог законодавства, а тому касаційна скарга Головного управління ДФС у Волинській області на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 19 вересня 2017 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 06 листопада 2017 року підлягає частковому задоволенню.
31. Відповідно до пункту 3 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині або змінити рішення, не передаючи справи на новий розгляд.
32. Підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права (частина перша стаття 351 Кодексу адміністративного судочинства України в редакції Закону, що діяв до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ). Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню (частина третя статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України).
Керуючись статтями 341 345 349 351 355 356 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Волинській області задовольнити частково.
Постанову Волинського окружного адміністративного суду від 19 вересня 2017 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 06 листопада 2017 року у справі №803/1048/17 про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 29 червня 2017 року №0033721308 скасувати та в цій частині ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «Володимир-волинський хлібозавод».
В решті постанову Волинського окружного адміністративного суду від 19 вересня 2017 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 06 листопада 2017 року у справі №803/1048/17 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
...........................
...........................
...........................
І.Я.Олендер
І.А. Гончарова
Р.Ф. Ханова ,
Судді Верховного Суду