ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
27 вересня 2024 року
м. Київ
справа № 804/11606/13-а
адміністративне провадження № К/9901/41773/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Судді-доповідача - Васильєвої І.А.,
суддів -Юрченко В.П., Бившева Л.І.,
розглянувши в порядку письмового провадження
касаційну скаргу Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби
на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 10 жовтня 2017 року (Судді: Круговий О.О., Дадим Ю.М., Божко Л.А.),
у справі № 804/11606/13-а,
за позовом Публічного акціонерного товариства «Євраз Суха Балка»
до Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби,
Криворізької північної об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В:
У вересні 2013 року Публічне акціонерне товариство «Євраз Суха Балка» (далі - позивач, ТОВ «Євраз Суха Балка») звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м.Дніпропетровську Міжрегіонального Головного управління Міністерства доходів і зборів України (правонаступник - Дніпропетровське управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби), Криворізької північної об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень:
- СДПІ з ОВП у м. Дніпропетровську від 19.08.2013 року №0000241630, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість за основним платежем та штрафними санкціями у загальному розмірі 25 249 123,25 грн., №0000231630, яким збільшено грошове зобов`язання з податку на прибуток за основним платежем та штрафними санкціями у загальному розмірі 328 212,75 грн., №0000261630, яким зменшено суми бюджетного відшкодування на суму 284 035,00 грн., та застосовано штрафні санкції на суму 50 944,00 грн.,
-Криворізької північної об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області (далі - Криворізька ПО ДПІ) від 22.08.2013 року №0006591703, яким позивачу нараховані штрафні санкції у розмірі 510,00 грн. за не відображення податку з фізичних осіб у розрахунку за формою №1 за 4 квартал 2012 року (т. 1 а.с. 3-33).
Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2013 року адміністративний позов задоволено частково, визнано протиправними та скасовано прийняті СДПІ з ОВП у м. Дніпропетровську податкові повідомлення-рішення від 19.08.2013 року №0000231630, №0000261630 та прийняте Криворізькою ПО ДПІ податкове повідомлення-рішення від 02.08.2013 року №0006591703, в іншій частині в задоволенні позову відмовлено (т 11 а.с. 11-15).
Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 16 вересня 2014 року постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2013 року змінено, абзаци перший та четвертий викладено в наступній редакції: "Позовні вимоги Публічного акціонерного товариства "Євраз Суха Балка" задовольнити. Визнати протиправним та скасувати винесене Спеціалізованою державною податковою інспекцією з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління Міністерства доходів та зборів України податкове повідомлення-рішення №0000241630 від 19.08.2013 року. В іншій частині постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2013 року залишити без змін." (т. 13 а.с. 157-161).
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 11 травня 2017 року постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 16 вересня 2014 року - скасовано в частині задоволення позовних вимог про скасування податкового повідомлення - рішення від 19.08.2013 року №0000241630 та в цій частині справу направлено на новий розгляд до суду апеляційної інстанції. В іншій частині постанову суду апеляційної інстанції залишено без змін (т. 14 а.с. 76-85).
Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 10 жовтня 2017 року скасовано постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2013 року у справі №804/11606/13-а в частині відмови в задоволенні позову про скасування податкового повідомлення - рішення №0000241630 та прийнято нову постанову. Визнано протиправним та скасовано винесене Спеціалізованою державною податковою інспекцією з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління Міністерства доходів та зборів України податкове повідомлення-рішення №0000241630 від 19.08.2013 року (т. 14 а.с. 122-125).
Не погодившись з постановою суду апеляційної інстанції, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в доводах якої посилався на правомірність прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення №0000241630 від 19.08.2013 року, з огляду на безпідставність формування позивачем податкового кредиту за господарськими операціями проведеними з ВАТ «Енергопостачальна компанія «Дніпрообленерго» та ДП «Придніпровська залізниця» на підставі зведених податкових накладних, що були виписані на попередню оплату товарів/послуг (аванс), постачання яких має безперервний або ритмічний характер. За доводами контролюючого органу, враховуючи п. 6.3, 14, 15 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженої Наказом Міністерства фінансів України від 01.11.2011 №1379 на суму попередньої оплати товарів/послуг, повинна складатись звичайна податкова накладна. Контролюючим органом зауважено на тому, що судом апеляційної інстанції не зазначено в судовому рішенні про наявність/відсутність у матеріалах справи підтвердження наявності фактичних обсягів постачання товарів /послуг реєстром товаротранспортних накладних чи інших відповідних супровідних документів, згідно з якими здійснено постачання товарів/послуг та пов`язаність фактів оплати із складанням зведених податкових накладних. Враховуючи викладене, скаржник просив суд скасувати постанову суду апеляційної інстанції та залишити в цій частині в силі постанову суду першої інстанції, якою відмовлено в задоволенні позовної вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0000241630 від 19.08.2013 року (т. 14 а.с. 131-133).
В надісланому на адресу суду відзиві на касаційну скаргу, позивач просив суд відмовити в задоволенні касаційної скарги та залишити рішення суду апеляційної інстанції без змін (т. 14 а.с. 166-169).
Відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин перевіряє правильність застосування судом першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права.
Переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, колегія суддів дійшла висновку, що остання не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Як встановлено судом апеляційної інстанції, СДПІ з ОВП у м. Дніпропетровську з залученням посадових осіб Криворізької ПО ДПІ проведено документальну планову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2010 року по 31.12.2012 року, за результатами якої складено акт перевірки від 09.08.2013 року № 102/23.3-00191329 з висновками про порушення позивачем, зокрема, вимог:
-пп. 7.4.1 та пп. 7.4.5 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», у зв`язку з чим встановлено завищення значення рядку 19 декларацій на загальну суму 6 637 362,00 грн.; у тому числі: липень 2010 року - 1 022 276 грн., серпень 2010 року - 1 032 846 грн., вересень 2010 року - 1 084 966 грн., жовтень 2010 року - 1 175 503 грн., листопад 2010 року - 1 160 730 грн., грудень 2010 року - 1 161 041 грн., що призвело до завищення суми бюджетного відшкодування у загальній сумі 6 637 362 грн., у тому числі: серпень 2010 року - 1 022 276 грн., вересень 2010 року - 1 032 846 грн., жовтень 2010 року 1084966 грн., листопад 2010 року - 1 175 503 грн., грудень 2010 року - 1 160 730 грн., січень 2011 року - 1 161 041 грн.;
-п. 33.1 ст.33, п. 187.8 ст. 187, п. 190.2 ст. 190, п. 198.2, п. 198.6 ст. 196, п. 201.10 ст. 201, п. 202.1 ст. 202 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено значення рядку 18 декларацій на загальну суму 16 764 794,00 грн, у тому числі: квітень 2011 року - 54 901 грн., травень 2011 року - 55 478 грн., червень 2011 року - 23 946 грн., липень 2011 року - 68 488 грн., серпень 2011 року - 34 815 грн., вересень 2011 року - 1 519 470 грн., жовтень 2011 року - 1 688 437 грн., грудень 2011 року - 1 965 445 грн., січень 2012 року - 1 722 880 грн., квітень 2012 року - 1 850 797 грн., травень 2012 року - 1 789 387 грн., червень 2012 року - 1 909 657 грн., липень 2012 року - 2 065 303 грн., серпень 2012 року - 2 015 790 грн. та завищено значення рядку 19 декларацій на загальну суму 3 719 092 грн., у тому числі: - січень 2011 року - 52 499 грн., лютий 2011 року - 27 764 грн., березень 2011 року - 64 576 грн., листопад 2011 року - 1 462 491 грн., лютий 2012 року - 118 057 грн., березень 2012 року - 1 947 217 грн., вересень 2012 року - 7 223 грн., жовтень 2012 року - 39 265 грн., що призвело до заниження сплати ПДВ у загальній сумі 20 239 078 грн, у тому числі: березень 2011 року - 44 394 грн., квітень 2011 року - 75 083 грн., травень 2011 року - 55 478 грн., червень 2011 року - 23 946 грн., липень 2011 року - 68 488 грн., серпень 2011 року - 34 815 грн., вересень 2011 року - 1 519 470 грн., жовтень 2011 року - 1 688 437 грн., грудень 2011 року - 3 427 936 грн., січень 2012 року - 1 722 880 грн., березень 2012 року - 837 333 грн., квітень 2012 року - 2 960 681 грн., травень 2012 року - 1 789 387 грн., червень 2012 року - 1 909 657 грн., липень 2012 року - 2 065 303 грн., серпень 2012 року - 2 015 790 грн. та завищення суми бюджетного відшкодування у загальній сумі 244 808 грн., у тому числі: лютий 2011 року - 52 499 грн., березень 2011 року - 27 764 грн., жовтень 2012 року - 39 265 грн., листопад 2012 року - 46488 грн.
Разом з тим, як вбачається з наявного в матеріалах справи листа СДПІ у м. Дніпропетровську МГУМ від 19.08.2013 року №5008/23.3-14, за результатами розгляду заперечень позивача на акт перевірки та проведення засідання постійної діючої робочої комісії з розгляду спірних питань з оподаткування СДПІ у м. Дніпропетровську МГУМ (протокол від 16.08.2013 року № 1/23.3-00191329), після додаткового вивчення наданих до заперечення документів (в контексті формування позивачем податкового кредиту на підставі податкових накладних, отриманих від ВАТ «Енергопостачальна компанія «Дніпрообленерго» та ДП «Придніпровська залізниця»), СДПІ дійшла висновку, що ПАТ «Євраз Суха Балка» на порушення п. 198.6 статті 198, п. 201.10 статті 201 ПК України завищено податковий кредит з ПДВ у перевіряємому періоді з 31.07.2010 по 31.12.2012 року на загальну суму 19 758 653 грн, у тому числі: березень 2011 року - 33 891 грн., квітень 2011 року - 13 606 грн., травень 2011 року - 27 948 грн., червень 2011 року - 23 946 грн., липень 2011 року - 28 611 грн., серпень 2011 року - 20 924 грн., вересень 2011 року - 1 519 470 грн., жовтень 2011 року - 1 688 437 грн., листопад 2011 року - 1 462 491, грудень 2011 року - 1 965 445 грн., січень 2012 року - 1 673 528 грн., березень 2012 року - 1 880 343 грн., квітень 2012 року - 1 821 627 грн., травень 2012 року - 1 759638 грн., червень 2012 року - 1 840 252 грн., липень 2012 року - 2 026 530 грн., серпень 2012 року - 1 971 966 грн (т. 1 а.с. 227).
У зв`язку з викладеним, з урахуванням наданих документів, відповідачем п.2 Висновку акта перевірки викладено в наступній редакції: «п.2. п.п.7.4.1 та п.п.7.4.5. п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок додану вартість» від 03.04.1997 року №168/97-ВР встановлено завищення значення рядку 19 декларацій на загальну суму 39 227 грн., у тому числі: серпень 2010 року - 14 508 грн., вересень 2010 року - 14 816 грн., жовтень 2010 року - 7 418 грн., листопад 2010 року - 2 485 грн., що призвело до завишення суми бюджетного відшкодування у загальній сумі 39 227 грн., у тому числі: вересень 2010 року - 14 508 грн., жовтень 2010 року 14 816 грн., листопад 2010 року - 7 418 грн., грудень 2010 року - 2 485 грн.», а в іншому залишено без змін (т. 1 а.с. 220-236).
На підставі висновків акта перевірки, СДПІ у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління Міністерства доходів та зборів України прийнято податкове повідомлення-рішення від 19.08.2013 року №0000241630, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість (ПДВ) на загальну суму 25 249 123,25 грн, з яких: за основним платежем на суму 20 239 078 грн та штрафними санкціями на суму 5 010 045, 25 грн (т. 1 а.с. 237), правомірність прийняття якого є спірним в даній справі, враховуючи підстави для направлення справи на новий розгляд Вищим адміністративним судом України в цій частині до суду апеляційної інстанції.
Зокрема, скасовуючи постанову суду апеляційної скарги та направляючи справу на новий розгляд в частині правомірності прийняття податкового повідомлення-рішення від 19.08.2013 року №0000241630, Вищий адміністративний суд України зазначив, що під час попереднього розгляду справи судом апеляційної інстанції не було досліджено та проаналізовано умови договорів між позивачем та контрагентами ВАТ «Енергопостачальна компанія «Дніпрообленерго» та ДП «Придніпровська залізниця». Вищий адміністративний суд України посилався на те, що визначальним для вирішення спору є встановлення судом апеляційної інстанції на підставі умов укладених безперервного та ритмічного характеру постачання при постійних зв`язках із покупцем, періодичності оплати поставок, визначених у договорах та наявності у позивача товарно-супровідних документів до зведених податкових накладних. Також, зазначено, що встановленню судом підлягає на які саме суми ПДВ були складені зведені податкові накладні за фактом попередньої оплати товарів / послуг (аванс), а на які суми ПДВ за фактом вже поставлених товарів/послуг (на дату складання зведеної податкової накладної наявні супровідні документи) з метою встановлення які суми ПДВ позивач мав право включати до податкового кредиту. Отже, для правильного вирішення спору в цій частині суду апеляційної інстанції необхідно дослідити та проаналізувати умови укладених позивачем договорів щодо строків виконання поставок товару та періодичності його оплати.
Суд апеляційної інстанції, скасовуючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 19.08.2013 року № 0000241630 і встановивши обставини щодо безперервного характеру постачання контрагентами на користь позивача електричної енергії, а також послуг з перевезення/наявності між ними постійних зв`язків та підтвердження фактичних обсягів постачання первинними документами, дійшов висновку про правомірність включення позивачем до складу податкового кредиту сум по зведеним податковим накладним, виписаним ВАТ «ЕК «Дніпрообленерго» та ДП «Придніпровська залізниця».
Колегія суддів погоджується з такими висновками суду апеляційної інстанції з огляду на наступне.
Так, відповідно до положень пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» покупець має право відобразити сплачені суми податку у податковому кредиті за умови використання отриманих товарів (послуг) в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності.
Згідно з пп. 7.4.5 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» не дозволяється включення до податкового кредиту будь-яких витрат по сплаті податку, що не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями.
Податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду (пп. 14.1.181 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України).
У відповідності до п. 198.2 статті 198 ПК України, датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається: дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку
на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що
підтверджено податковою накладною.
Відповідно до п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари (послуги) та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
За змістом положень п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу).
Відповідно до приписів п. 201.7, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, податкова накладна виписується на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс), податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів / послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Згідно з п. 201.2 ст. 201 Податкового кодексу України форма та порядок заповнення податкової накладної затверджуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.
Порядок заповнення податкової накладної до 01.11.2011 року станом на час спірних правовідносин був врегульований наказом ДПА України від 21.12.2010 року № 969 (далі Порядок №969), а з 01.11.2011 року наказом ДПА України від 01.11.2011 року № 1379 (далі Порядок №1379).
Так за правилами пункту 14 вищезазначених Порядку № 969, та Порядку №1379 податкова накладна виписується на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Разом з тим, у відповідності до пунктів 15 Порядку №969, та Порядку №1379, у разі здійснення постачання товарів/послуг, постачання яких має безперервний або ритмічний характер при постійних зв`язках із покупцем, покупцю може бути виписана зведена податкова накладна, виходячи із зазначеної в договорі періодичності оплати поставлених товарів/послуг (один раз на п`ять днів; один раз на десять днів тощо), але не рідше 1 разу на місяць і не пізніше останнього дня місяця. При цьому до зведеної податкової накладної додається реєстр товаротранспортних накладних чи відповідних супровідних документів, згідно з якими здійснено постачання товарів/послуг.
Отже, платникам податку надано можливість складання зведеної податкової накладної за наявності відповідних підстав. Підставами для складання зведених податкових накладних є: безперервний або ритмічний характер постачання, постійні зв`язки постачальника з покупцем та обов`язкове підтвердження фактичних обсягів постачання товарів/послуг відповідними документами (реєстром товарно-транспортних накладних чи інших відповідних супровідних документів, згідно з якими здійснено постачання товарів/послуг).
Аналогічна правова позиція викладена і в постанові Верховного Суду від 16 вересня 2020 року у справі № 812/949/15 (адміністративне провадження № К/9901/33279/18), від 03 жовтня 2019 року у справі № 804/2646/14 (адміністративне провадження № К/9901/8903/18), але не виключно.
На виконання вимог ухвали Вищого адміністративного суду України, судом апеляційної інстанції за наслідками нового розгляду справи встановлено, що між ПАТ «Євраз Суха Балка» та контрагентом ВАТ "Енергопостачальна компанія "Дніпрообленерго" укладено договір про постачання електроенергії від 03.11.2005 року №108/05-ц/1613 (т. 3 а.с. 180-189), а з ДП "Придніпровська залізниця" в особі відокремленого структурного підрозділу Пятихатська дистанційна колія" договір від 29.12.2006 року №ПР/ДН-2-073/НЮп/1579 про організацію перевезення вантажів (т. 5 а.с. 235-236).
Суд апеляційної інстанції, аналізуючи укладений між позивачем (споживач) та ВАТ «ЕК «Дніпрообленерго» (енергопостачальник) договір постачання електричної енергії ВАТ «ЕК «Дніпрообленерго» для споживачів Дніпропетровської області (т. 3 а.с. 180-189) встановив, що у відповідності до п. 6 договору, для визначення договірних величин споживання електричної енергії договірних (граничних) величин споживання електричної потужності на наступний рік Споживач не пізніше 01 жовтня поточного року надає Енергопостачальнику відомості про обсяги очікуваного споживання електричної енергії з щомісячним розподілом. Споживач, який має кілька територіально відокремлених підрозділів з приєднаною потужністю понад 150 тис. кВт і більше, надає Енергопостачальнику відомості про обсяги очікуваного споживання електичної енергії по кожному територіально відокремленому підрозділу з середньомісячним (за підсумком минулого року) обсягом фактичного споживання електричної енергії 50 тис кВт*г і більше.
Узгоджені обсяги споживання електричної енергії оформлюються додатком 1 «Обсяги постачання електричної енергії Споживачу (з урахуванням субспоживачів)» як договірні величини. У разі зміни обсягів постачання електроенергії, узгоджених додатком 1, Споживач додатково окремим листом уточнює обсяги очікуваного споживання електронергії за 45 та 20 діб початку розрахункового періоду.
За висновком суду апеляційної інстанцій, з аналізу положень укладеного між позивачем та ВАТ «ЕК «Дніпрообленерго» договору, обсяги поставки електроенергії визначають планово на наступний рік, виходячи із обсягів постачання електроенергії в поточному році з щомісячним розподілом. В разі зміни планових обсягів постачання Споживач зобов`язаний заздалегідь, у термін визначений сторонами договору, уточнити планові обсяги постачання. Такий графік поставки електроенергії безумовно розуміє під собою ритмічний характер поставки товару (електроенергія поставляється Споживачу постійно протягом планового періоду) та має характер усталених господарських відносин.
При цьому, згідно пп. 4.4 договору (порядок розрахунків за спожиту електроенергію та здійснення інших платежів), споживач здійснює повну поточну оплату вартості обсягу електроенергії заявленого на розрахунковий період за системою щотижневих планових платежів: до першої, другої та третьої щотижневої середи розрахункового періоду сплачує за повний тиждень 30 відсотків обсягу електричної енергії, заявленого на розрахунковий період; остання оплата у поточному розрахунковому періоді здійснюється за два банківських дня до кінця розрахункового періоду у сумі, що дорівнює різниці між вартістю 90% очікуваного споживання електроенергії у розрахунковому періоді та попередніх поточних платежів за електроенергію; остаточний розрахунок за фактичну спожиту електроенергію у розрахунковому періоді здійснюється Споживачем протягом 10-ти календарних днів після закінчення цього розрахункового періоду. При цьому, оплата проводиться на підставі рахунків, які Споживач повинен самостійно отримати у Енергопостачальника на протязі 10-ти календарних днів після закінчення розрахункового періоду.
Отже, як встановлено судом апеляційної інстанції, порядок оплати за поставлену електроенергію також передбачає постійне періодичне постачання на адресу позивача електричної енергії, та свідчить про ритмічність та усталеність господарських відносин щодо поставки електричної енергії.
Надаючи оцінку наявним в матеріалах справи зведеним податковим накладним, виписаним на адресу позивача ПАТ «Енергопостачальна компанія «ДНІПРООБЛЕНЕРГО», судом апеляційної інстанції встановлено, що кожна зведена податкова накладна виписана в останній день календарного місяця, в якому мало місце поставка електроенергії, в графі № 2 зведеної податкової накладної зазначені дати проведеної оплати за поставлену електричну енергію згідно умов договору (щотижнева та підсумкова оплати) (том. 3 а.с. 191, 220, 209, 216, 221, 230, 237 т. 12 а.с. 52, 77, 85, 94, 108, 116, 123). Також, до матеріалів справи надано оборотні відомості з рахунків, звіти про споживання електроенергії позивачем, акти вимірювання електричної енергії, які за висновком суду апеляційної інстанції підтверджують факт споживання позивачем електроенергії поставленої ПАТ «Енергопостачальна компанія «ДНІПРООБЛЕНЕРГО» (3 а.с. 179-201, том. 4 а.с. 1-249, 245, 249, т.4 а.с. 1-249, т. 12 а.с. 53-56, 62-66, 69-72, 78-80, 86-89, 95-99, 102-107, 109-113, 117-122, 124-128).
Враховуючи вимоги укладеного між позивачем та ПАТ «Енергопостачальна компанія «ДНІПРООБЛЕНЕРГО» договору про поставку електроенергії, з урахуванням дат складання зведених податкових накладних, суд апеляційної інстанції дійшов вірного висновку, що фактично зведені податкові накладні складались за фактом поставленої та спожитої електроенергії кожного календарного (розрахункового) місяця протягом періоду, що перевірявся відповідачем. Оплата за електроенергію, з урахуванням сум ПДВ, здійснювалась позивачем щотижневими платежами із розрахунку планового обсягу споживання та підсумовуючими платежами, які здійснювались за фактичну спожиту електроенергію на підставі виданих постачальником рахунків, що підтверджено платіжними дорученнями, наявними в матеріалах справи (т. 3 а.с 195-199, 225-223, 204-208, 213-215, 225-229, 241-242, т. 4 а.с. 1-249, т. 12 а.с.57-59, 73-76, 81-84, 90-93, 100), на чому вірно акценовано судом апеляційної інстанції.
Крім цього, як вірно встановлено судом апеляційної інстанції, 29 грудня 2006 року між позивачем (вантажовласник) та ДП «Придніпровська залізниця» (далі - Залізниця) укладений договір про організацію перевезень вантажів і проведення розрахунків за перевезення та надані залізницею послуги (т. 5 а.с. 235-236).
Відповідно до пп. 2.1, 2.2 п. 2 Договору, вантажовласник зобов`язується пред`являти Залізниці, у визначені терміни, місячні плани перевезень, оформлені на бланках форми ГУ-12 (ГУ-12К), або передані в електронному вигляді; заявки на подачу вагонів (контейнерів) та здійснювати навантаження (вивантаження) вантажів, що відправляються ним або прибувають на його адресу. Залізниця зобов`язується приймати до перевезення та видавати вантажі Вантажовласника, подавати під навантаження (вивантаження) вагони (контейнери), згідно із затвердженими планами і заявками Вантажовласника та надавати йому додаткові послуги, пов`язані з перевезенням вантажів, в тому числі за вільними тарифами, перелік яких зазначається в додатку.
Вантажовласник зобов`язується здійснювати попередню безготівкову оплату Залізниці за перевезення вантажів та надані додаткові послуги, згідно діючих тарифів, з урахуванням корегуючих коефіцієнтів, оголошених Укрзалізницею, за послуги за вільними тарифами, шляхом перерахування грошових коштів на рахунок Технологічного центру з обробки перевізних документів (пп. 2.4 п. 2 договору).
Відповідно до п. 3 Договору, розмір попередньої оплати та періодичність її внесення визначається Вантажовласником, виходячи із очікуваного обсягу перевезень, додаткових послуг, на підставі діючих тарифів з урахуванням корегуючих коефіцієнтів, оголошених Укрзалізницею, та послуг за вільними тарифами. Сторони погоджують суму попереднього перерахування грошових коштів на особовий рахунок Вантажовласника за три доби до надання транспортних послуг. Розмір плати за додаткові послуги, для яких відсутні тарифні ставки, визначається за домовленістю сторін і зазначається в додатку до договору (пп. 3.1. п. 3 договору).
У міру виконання перевезень та надання послуг Залізниця списує відповідні суми грошових коштів (провізну плату, додаткові збори, плату за користування вагонами і контейнерами, штрафи), в тому числі спірні, з особового рахунку Вантажовласника, на підставі оформлених документів установлених порядком перевізних документів, накопичувальних карток, відомостей плати за користування вагонами (контейнерами) і т.ін. Залізниця, на вимогу Вантажовласника, надає йому через станцію Технологічний центр із обробки перевізних документів перелік проплачених і списаних сум грошових коштів. По закінченні кожного місяця, Залізниця надає Вантажовласнику витяг з його особового рахунку і податкову накладну. Не рідше одного разу на місяць Вантажовласник і Залізниця проводять звірку розрахунків, результати якої оформляються актом (пп. 3.2-3.4. п. 3 договору).
Додатковою угодою №2/534 від 26 березня 2007 року (до договору від 29 грудня 2006 №ПР/ДН-2-073/НЮп/1579), п. 2.1 договору викладено в такій редакції: Вантажовласник зобов`язується пред`являти Залізниці у визначені терміни місячні плани перевезень, передані в електронному вигляді, при цьому оригінали заявою, оформлені на бланках форми ГУ-12 (ГУ 12-К) та заявки на подачу вагонів (контейнерів) надавати згідно правил перевезень вантажів; здійснювати навантаження (вивантаження) вантажів, що виправляються ним або прибувають на його адресу (т. 5 а.с. 244).
Додатковою угодою №19 від 29.06.2011 року (до договору від 29 грудня 2006 №ПР/ДН-2-073/НЮп/1579) пункт 3.2 договору викладено в такій редакції: У міру виконання перевезень та надання послуг Залізниця відображає в особовому рахунку використанні Вантажовласником коштів для оплати перевезень вантажів, за користування вагонами (контейнерами), подавання, збирання вагонів, маневрову роботу, зберігання вантажів, інших додаткових послуг, а також штрафів на підставі відповідних первинних документів, які можуть бути оформлені в електронному вигляді ( з застосуванням електронного цифрового підпису (т. 6 а.с. 43-45).
Також, судом апеляційної інстанції встановлено, що матеріали справи містять інші додаткові угоди до договору від 29 грудня 2006 №ПР/ДН-2-073/НЮп/1579, якими неодноразово протягом здійснення господарських відносин з перевезення вантажів та надання інших поточних послуг, було внесено зміни до діючого договору стосовно розміру тарифних ставок, а також відповідальності сторін (т. 5 а.с. 237-238, 239-240, 243, 245-246, 247-250, т. 7.а.с. 11-3, 4-7, 8, 9-12,13-16, 17-42. 46-65).
Враховуючи вимоги укладеного між позивачем та залізницею договору, суд апеляційної інстанції встановив, що Залізниця надає позивачу послуги з перевезення вантажів та інші супровідні послуги, за умов попередньої оплати на особовий рахунок Вантажовласника. Послуги надавались на постійній основі, безперервно, на підставі наданих Вантажовласником місячних планів перевезень та відправок вантажу. На підтвердження наданих послуг Залізниця надавала Вантажовласнику перевізні документи. Отже, як встановлено судом апеляційної інстанції, послуги з перевезення вантажів мали усталений ритмічний характер, тобто надавались більше одного разу на місяць, також мала місце періодична оплата послуг шляхом поповнення особового рахунку Вантажовласником по мірі виконання зобов`язання Залізницею, на адресу Вантажовласника надавались первинні документи про фактичне виконання послуг з перевезення вантажу.
Зокрема, за висновком суду апеляційної інстанції, матеріали справи містять витяги з особового рахунку Вантажовласника про списання коштів станом на час виконання перевезення вантажів в розрізі відповідних календарних місяців, перелік залізничних документів про фактичне виконання перевезень та інших послуг, накопичувальні картки в розрізі кожного дня проведення перевезень (т. 5 а.с. 1-209, т. 12 а.с. 133-163, 172 -198, 205-236, 241-250).
До того ж, як встановлено судом апеляційної інстанції, зведені податкові накладні були складені на адресу позивача в останній день кожного відповідного місяця за підсумками виконання Залізницею планових послуг з перевезення, та після складання і направлення позивачу первинних документів, що фактично підтверджують виконання ДП «Придніпровська залізниця» обумовлених договором послуг (т. 12 а.с. 129-130, 166-167, 199, 237).
Оцінивши наявні в матеріалах справи первинні документи, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що останні підтверджують факт виконання зобов`язань, обумовлених договором. Складені на адресу позивача зведені податкові накладні за висновком суду апеляційної інстанції відповідають вимогам Закону, оскільки їх складанню передувала наявність визначених законодавством обов`язкових умов, таких як: безперервний або ритмічний характер постачання при постійних зв`язках із покупцем, визначена у договорі періодичність оплати поставок та наявність у платника товарно-супровідних документів, складенням яких опосередковано такі поставки, в свою чергу товари та послуги вже були поставлені станом на час формування спірних зведених податкових накладних.
З огляду на викладене, колегія суддів касаційної інстанції погоджується з висновком суду апеляційної інстанції, що на адресу позивача правомірно у відповідності до вимог чинного законодавства було виписано зведені податкові накладні по взаємовідносинам з ДП «Придніпровська залізниця» щодо надання послуг перевезення вантажів та інших послуг.
Враховуючи встановлені судом апеляційної інстанції обставини щодо безперервного характеру постачання контрагентом на користь позивача електричної енергії, а також послуг з перевезення, наявності між ними постійних зв`язків та підтвердження фактичних обсягів постачання відповідними документами, колегія суддів погоджується з висновком суду апеляційної інстанції щодо правомірності включення позивачем до складу податкового кредиту сум по зведеним податковим накладним, виписаним ВАТ «ЕК «Дніпрообленерго» та ДП «Придніпровська залізниця».
До того ж, висновки суду апеляційної інстанції не суперечать правовим позиціям Верховного Суду, викладенім в постанові від 16 вересня 2020 року у справі № 812/949/15 (адміністративне провадження № К/9901/33279/18), а також постанові Верховного Суду від 03 жовтня 2019 року у справі №804/2646/14 (адміністративне провадження №К/9901/8903/18), щодо правомірності включення до складу податкового кредиту сум по зведеним податковим накладним, в разі безперервного або ритмічного характеру постачання/надання товарів/послуг, які документально підтверджені.
Посилання контролюючого органу про помилковість висновків суду апеляційної інстанції, що чинне законодавство не містить нормативного визначення «ритмічних» та «безперервних» поставок, оскільки за доводами контролюючого органу таке визначення міститься в абз. 6 п. 201.4 статті 201 ПК України, колегія суддів не приймає, оскільки як вірно зауважено позивачем у відзиві на касаційну скаргу, станом на час виникнення спірних правовідносин (період з 31.07.2010 по 31.12.2012) дане визначення було відсутнє в Податковому кодексі. Зміни до п.201.4 статті 201 ПК України були внесені Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість» № 643-VIII від 16.07.2015, який набрав чинності лише 29.07.2015. При цьому висновок суду апеляційної інстанції про те, що критерії ритмічності, безперервності та сталості господарських зв`язків учасники договору встановлюють самостійно у договорі та на практиці ритмічність характеризується виконанням не менше двох поставок на місяць, не суперечать подальшим змінам, внесеним в абз. 6 п. 201.4 статті 201 ПК України, у відповідності до якого, для цілей цього пункту ритмічним характером постачання вважається постачання товарів/послуг одному покупцю два та більше разів на місяць.
Отже, доводи касаційної скарги не спростовують правильність висновків суду апеляційної інстанції і не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваного рішення суд апеляційної інстанції допустив неправильне застосування норм матеріального права або порушив норми процесуального права.
Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду апеляційної інстанції про скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 19.08.2013 року №0000241630.
Згідно частини 1 статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Касаційний перегляд справи здійснено в порядку, що діяв до набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України Цивільного процесуального кодексу України Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» від 15.01.2020 № 460-ІХ (відповідно до пункту 2 розділу ІІ цього Закону), та в межах доводів та вимог касаційної скарги відповідно до ч. 1 ст. 341 КАС України.
На підставі викладеного, керуючись статтями 243 246 250 341 345 349 350 356 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби залишити без задоволення.
Постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 10.10.2017 року у справі № 804/11606/13-а, залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню підлягає.
Головуючий суддя І.А. Васильєва Судді В.П. Юрченко
Л.І. Бившева