ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
08 червня 2022 року
м. Київ
справа № 804/818/16
адміністративне провадження № К/9901/26371/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Васильєвої І.А., суддів: Хохуляка В.В., Юрченко В.П.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Криворізької південної об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14.03.2016 (суддя - Турова О.М.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 31.08.2016 (головуючий суддя Чабаненко Є.В., судді: Іванов С.М., Шлай А.В.) у справі за позовом Публічного акціонерного товариства «Інгулецький гірничо-збагачувальний комбінат» до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління ДФС та Криворізької південної об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
У С Т А Н О В И В :
Публічне акціонерне товариство «Інгулецький гірничо-збагачувальний комбінат» (далі - позивач, ПАТ «ІнГЗК», Товариство) звернулось до суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального Головного управління Міндоходів, правонаступником якої є Спеціалізована державна податкова інспекція з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління ДФС (далі - відповідач-1, СДПІ) та Криворізької південної об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області, правонаступником якої є Криворізька південна об`єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Дніпропетровській області (далі - відповідач-2, ОДПІ), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення від 05.09.2013 №0006382200 та від 10.06.2013 №0000322730, №0000332730, №000002434 та №0006372200.
Згідно з податковим повідомленням-рішенням від 05.09.2013 №0006382200 позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на прибуток на суму 4' 795' 882,90 грн, в тому числі 3' 522' 533,00 грн - за основним платежем, 1' 273' 349,90 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями; згідно з податковими повідомленням-рішенням від 10.06.2013 №0000322730 Товариству збільшено суму грошове зобов`язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ) на суму 3' 464' 439,00 грн, в тому числі 2' 781' 577,00 грн - за основним платежем, 682' 862,00 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями, №0000332730 - застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 2040,00 грн, №000002434 - збільшено грошове зобов`язання за платежем «плата за користування надрами для видобування корисних копалин загальнодержавного значення» на суму 99'990' 278,06 грн, в тому числі 79' 992' 222,45 грн - за основним платежем, 19' 998' 055,61 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями, №0006372200 - збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 86' 313,10 грн, в тому числі 69' 050,48 грн - за основним платежем, 17' 262,62 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями (а.с. 36 - 45 т. ІІ).
Справа розглядалась судами неодноразово.
Дніпропетровський окружний адміністративний суд постановою від 03.04.2014 позов задовольнив частково: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення - рішення від 05.09.2013 №0006382200 в частині збільшення грошового зобов`язання на суму 4' 626' 448,53 грн, в том числі 3' 386' 985,50 грн - за основним платежем та 1' 239' 463,03 грн - за штрафними санкціями, від 10.06.2013 №0000322730 - в частині грошового зобов`язання 3' 189' 793,00 грн, в тому числі 2' 561'860,90 грн - за основним платежем та 627' 993,00 грн - за штрафними санкціями, №000002434 - в частині грошового зобов`язання 77' 972' 662,01 грн, в том числі 63' 674' 908,45 грн - за основним платежем та 14' 297' 753,56 грн - за штрафними санкціями, №0000332730 повністю; в іншій частині позовних вимог відмовив.
Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд постановою від 26.05.2015 скасував постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03.04.2014 та позов Товариства задовольнив повністю.
Вищий адміністративний суду України ухвалою від 27.01.2016 року:
-постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 25 травня 2015 року скасував в частині скасування постанови Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03 квітня 2014 року у справі №804/16194/13-а про відмову в задоволенні позову про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень від 05 вересня 2013 року № 0006382200 в частині 135547,50 грн. за основним платежем та 33886,87 грн. - штрафними (фінансовими) санкціями, від 10 червня 2013 року №0000322730 в частині 43868,10 грн. за основним платежем та 10967,00 грн. - штрафними (фінансовими) санкціями. Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03 квітня 2014 року у справі №804/16194/13-а у відповідній частині залишив в силі.
-постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 25 травня 2015 року у справі №804/16194/13-а в частині задоволення позову про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень від 05 вересня 2013 року № 0006382200 в частині 3386985,50 грн. за основним платежем та 1239463,03 грн. - штрафними (фінансовими) санкціями, від 10 червня 2013 року №0000322730 в частині 2561860,90 грн. за основним платежем та 627932,00 грн. - штрафними (фінансовими) санкціями, від 10 червня 2013 року №0000332730 та від 10 червня 2013 року №000002434 залишив без змін;
-постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03 квітня 2014 року та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 25 травня 2015 року у справі №804/16194/13-а в частині розгляду позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень від 10 червня 2013 року №0000322730 в частині 175848,00 грн. за основним платежем та 43962,00 грн. - штрафними (фінансовими) санкціями та від 10 червня 2013 року №0006372200 скасував. Справу у відповідній частині направив на новий розгляд до суду першої інстанції.
Після нового розгляду, Дніпропетровський окружний адміністративний суд постановою від 14.03.2016, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 31.08.2016, адміністративний позов Товариства задовольнив: визнав протиправними та скасував податкове повідомлення-рішення від 10.06.2013 №0006372200 та податкове повідомлення-рішення від 10.06.2013 №0000322730 в частині збільшення податкового зобов`язання з ПДВ за основним платежем на суму 175' 848,00 грн та штрафних (фінансових) санкцій - 43' 962,00 грн.
ОДПІ подала касаційну скаргу до Вищого адміністративного суду України, в якій просить скасувати зазначені судові рішення в частині задоволення позову про скасування податкового повідомлення - рішення від 10.06.2013 №0006372200 на суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб (далі - ПДФО) на 86' 313,10 грн та ухвалити в цій частині нове рішення про відмову в задоволенні позову.
На обґрунтування вимог касаційної скарги відповідач посилається на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права. Зокрема, відповідач вважає, що нарахування (утримання) ПДФО здійснюється в момент виплати, тому, з прийняттям Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо вдосконалення окремих норм Податкового кодексу України» від 07.07.2011 №3609-VI, яким було внесено зміни до ПК, та набранням ним чинності з 06.08.2011, оподаткування дивідендів нарахованих за минулі періоди, до 01.01.2011, регулюється пунктом 6 підрозділу 1 розділу XX ПК, а отже нараховані та виплачені дивіденди позивачем з 06.08.2011 підлягають оподаткуванню за ставкою 15%, а не 5%.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 27.12.2016 відкрив касаційне провадження у цій справі.
У запереченнях на касаційну скаргу позивач просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення без змін.
15.12.2017 розпочав роботу Верховний Суд і набрав чинності Закон України від 03.10.2017 №2147-VIII ''Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України Цивільного процесуального кодексу України Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів'', яким Кодекс адміністративного судочинства України (далі - КАС) викладено в новій редакції.
Підпунктом 4 пункту 1 розділу VII ''Перехідні положення'' КАС в редакції згаданого Закону передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.
Касаційний перегляд справи здійснено в порядку, що діяв до набрання чинності Законом України ''Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України Цивільного процесуального кодексу України Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ'' від 15.01.2020 №460-ІХ, відповідно до пункту 2 розділу ІІ цього Закону, та в межах доводів та вимог касаційної скарги відповідно до частини першої статті 341 КАС.
Верховний Суд перевірив наведені у касаційній скарзі доводи в межах доводів та вимог касаційної скарги, обґрунтування заперечень позивача щодо вимог касаційної скарги, правильність застосування судами першої й апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права та дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
Суди встановили, що податкове повідомлення - рішення від 10.06.2013 №0006372200 було прийнято на підставі акта від 17.05.2013 №336/27.3-00190905 про результати планової виїзної перевірки ПАТ «ІнГЗК» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2010 по 31.12.2012 (а.с. 50 - 245 т.І) про порушення Товариством вимог підпунктів 14.1.54, 14.1.180 пункту 14.1 статті 14, пунктів 18.1, 18.2 статті 18, пункту 110.1 статті 110, підпункту 170.5.4 пункту 170.5, підпункту 170.10.1 пункту 170.10 статті 170, пункту 6 підрозділ 1 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК, в результаті чого не утримано та не перераховано ПДФО до бюджету у сумі 69' 050,48 грн.
У ході перевірки встановлено, що оподаткування виплачених Товариством дивідендів за 2010 рік на користь акціонерів - фізичних осіб (в тому числі нерезидентів) у період з 06.08.2011 по 31.12.2012 здійснювалося за правилами, встановленими пунктом 170.5 ПК, за ставкою 5%, а не за ставками, що були встановлені Законом України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 №889-ІУ, - 15%. Контролюючий орган виходив з того, що з прийняттям Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо вдосконалення окремих норм Податкового кодексу України» від 07.07.2011 №3609-VI, яким було внесено зміни до ПК, та набранням ним чинності з 06.08.2011, оподаткування дивідендів нарахованих за період до 01.01.2011 регулюється пунктом 6 підрозділу 1 розділу XX ПК. Даним пунктом визначено, що оподаткування доходів платника податку, нарахованих за наслідками податкових періодів до 01.01.2011, здійснюється за ставками та нормами, що діяли до 01.01.2011, незалежно від дати їх фактичної виплати (15%). Отже, оподаткування дивідендів нарахованих у період з 06.08.2011 до 31.12.2012 за наслідками податкових періодів до 01.01.2011 необхідно здійснювати за ставкою 15%, а не 5%, яка була застосована позивачем.
Суд першої інстанції, задовольняючи позов, виходив з того, що у цьому випадку визначальним для оподаткування є встановлення дати проведення позивачем саме нарахування дивідендів, а не їх виплата, і у судовому процесі не підтвердилися висновки контролюючого органу про порушення позивачем норм податкового законодавства, зокрема щодо оподаткування дивідендів під час їх виплати.
Суд апеляційної інстанції погодився з таким обґрунтуванням.
Обов`язок щодо нарахування, утримання та сплати ПДФО до бюджету покладається на податкового агента - юридичної особи, а сам податок стягується за рахунок фізичної особи із сум доходів, що їй виплачуються (підпункт 14.1.180 ПК).
За змістом підпункту 14.1.49 пункту 14.1 статті 14 ПК дивіденди - це платіж, що здійснюється юридичною особою - емітентом корпоративних прав чи інвестиційних сертифікатів на користь власника таких корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів та інших цінних паперів, що засвідчують право власності інвестора на частку (пай) у майні (активах) емітента, у зв`язку з розподілом частини його прибутку, розрахованого за правилами бухгалтерського обліку.
Особливості нарахування (виплати) та оподаткування окремих видів доходів встановлюються статтею 170 ПК.
Згідно з підпункт 170.5.1 пункту 170.5 статті 170 ПК податковим агентом платника податку під час нарахування (виплати) на його користь дивідендів, крім випадків, зазначених у підпункті 165.1.18 пункту 165.1 статті 165 цього Кодексу, є емітент корпоративних прав або за його дорученням - інша особа, яка здійснює таке нарахування (виплату).
Так, дивіденди, нараховані платнику податку емітентом корпоративних прав - резидентом, що є юридичною особою, оподатковуються за ставкою, визначеною у пункті 167.2 статті 167 цього Кодексу, крім дивідендів на користь фізичних осіб (у тому числі нерезидентів) за акціями або іншими корпоративними правами, які мають статус привілейованих або інший статус, що передбачає виплату фіксованого розміру дивідендів чи суми, яка є більшою за суму виплат, розраховану на будь-яку іншу акцію (корпоративне право), емітовану таким платником податку, які згідно із підпунктом 153.3.7 пункту 153.3 статті 153 цього Кодексу прирівнюються з метою оподаткування до виплати заробітної плати з відповідним оподаткуванням. При цьому така виплата не підлягає оподаткуванню як дивіденди згідно з нормами розділу IV ''Податок на доходи фізичних осіб'' цього Кодексу (підпункту 153.3.7 цієї статті ПК та підпункт 170.5.3 пункту 170.5 статті 170 ПК).
Згідно з пунктом 167.2 статті 167 цього Кодексу ставка податку становить 5 відсотків бази оподаткування у випадках, прямо визначених цим розділом.
Відповідно до підпункту 170.5.4 пункту 170.5 статті 170 ПК доходи, зазначені у цьому пункті, остаточно оподатковуються під час їх виплати за їх рахунок.
06.08.2011 набрав чинності Закон №3609-VI, яким було внесено зміни та доповнення до ПК, зокрема, розділ XX "Перехідні положення'' доповнено пунктом 6 такого змісту: "6. Оподаткування доходів платника податку, нарахованих за наслідками податкових періодів до 1 січня 2011 року, здійснюється за ставками та згідно з нормами, що діяли до 1 січня 2011 року, незалежно від дати їх фактичної виплати (надання)".
З 01.01.2013 змінами до ПК, внесеними Законом України від 06.09.2012 №5211-VI, пункт 6 підрозділу 1 розділу ХХ "Перехідні положення'' ПК виключено.
Отже, оподаткування дивідендів у фізичних осіб після 01.01.2011 здійснювалося за правилами, встановленими пунктом 170.5 ПК - за ставкою 5%. При цьому, розмір дивідендів не впливав на розмір ставки оподаткування. Обов`язок щодо нарахування, утримання та сплати ПДФО до бюджету покладається на податкового агента - юридичної особи, а сам податок стягується за рахунок фізичної особи із сум доходів, що їй виплачуються (підпункт 14.1.180 ПК). З прийняттям Закону №3609-VI, який вніс зміни до ПК, та набранням ним чинності з 06.08.2011, оподаткування дивідендів нарахованих за період до 01.01.2011 регулювалося пунктом 6 підрозділу 1 розділу XX ПК. Даним пунктом було визначено, що оподаткування доходів платника податку, нарахованих за наслідками податкових періодів до 01.01.2011, здійснюється за ставками та нормами, що діяли до 01.01.2011, незалежно від дати їх фактичної виплати, тому оподаткування дивідендів нарахованих у період з 06.08.2011 до 01.01.2013 за наслідками податкових періодів до 01.01.2011 здійснювалося за ставкою 15%.
У цьому висновку Суд звертається також до правової позиції, що була висловлена Верховним Судом у постанові від 08.08.2018 (справа №804/2913/15) з приводу оподаткування дивідендів фізичних осіб з урахуванням Закону №3609-VI, який вніс зміни до ПК.
У судовому процесі суди першої та апеляційної інстанцій дослідили звіти про фінансові результати за 2010 рік, протокол загальних зборів акціонерів від 24.03.2011 №1 про затвердження результатів фінансово-господарської діяльності ПАТ «ІнГЗК» за 2010 рік, відомості сплати дивідендів за 2010 рік №3, №8, №5 (а.с. 137-145 т. Х) та встановили, що нарахування дивідендів бухгалтерією підприємства здійснено 30.03.2011, у зв`язку з чим у контролюючого органу не було підстави для застосування пункту 6 підрозділу 1 розділу ХХ ПК, яка, на момент нарахування дивідендів не діяла.
Висновок судів першої та апеляційної інстанцій про безпідставне донарахування позивачеві суми грошового зобов`язання з ПДФО згідно з податковим повідомленням-рішенням від від 10.06.2013 №0006372200 є обґрунтованим та відповідає статті 86 КАС (в редакції, чинній на час розгляду справи), так само, як і статті 90 КАС (в чинній редакції).
Доводи ОДПІ, викладені у касаційній скарзі, не спростовують правильність висновків судів попередніх інстанцій та застосування судами норм матеріального та процесуального права. Натомість, зводяться лише до переоцінки встановлених судами попередніх інстанцій обставин справи, що, згідно з положеннями статті 341 КАС, виходить за межі повноважень касаційного суду. Відтак відсутні підстави для скасування оскаржуваних судових рішень.
Згідно з частиною першою статті 350 КАС суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Керуючись статтями 345 349 350 355 356 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Криворізької південної об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області залишити без задоволення.
Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14.03.2016 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 31.08.2016 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
Головуючий суддя: І.А. Васильєва
Судді: В.В. Хохуляк
В.П. Юрченко