ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
29 січня 2021 року
м. Київ
справа № 808/1319/17
адміністративне провадження № К/9901/4915/17
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,
розглянув в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізькій області на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 08.08.2017 (суддя Семененко М.О.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 16.11.2017 (судді: Іванов С.М. (головуючий), Панченко О.М., Чередниченко В.Є.) у справі № 808/1319/17 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Нет-Ком Сервіс» до Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
У С Т А Н О В И В:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Товариство з обмеженою відповідальністю «Нет-Ком Сервіс» (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 06.01.2017:
- № 0000061402, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 3 213 557,50 грн, в т.ч. за основним платежем - 2 240 297,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - 973 260,50 грн;
- № 0000071402, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість (ПДВ) на загальну суму 2 759 534,75 грн, в т.ч. за основним платежем - 2 207 627,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - 551 906,75 грн;
- № 0000081402, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на загальну суму 67 952,00 грн.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржувані податкові повідомлення - рішення контролюючими органами прийнято безпідставно, оскільки висновки контролюючого органу про порушення Товариством вимог податкового законодавства є не обґрунтованими та базуються виключно на припущеннях, натомість у позивача наявні всі первинні документи, які підтверджують здійснення господарських операцій з контрагентами та свідчать про відсутність порушень податкового законодавства з боку позивача.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 08.08.2017, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 16.11.2017, позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 06.01.2017 №0000061402 в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на суму 2 731 337,72 грн, у тому числі 1 916 469,86 грн за основним платежем та 814 867,86 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 06.01.2017 № 0000071402 в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 2 272 273,82 грн, у тому числі 1 817 819,07 грн за основним платежем та 454 454,75 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.
Податкове повідомлення-рішення від 06.01.2017 №0000081402 визнано протиправним та скасовано повністю.
4. В частині задоволених позовних вимог суд першої інстанції, з думкою якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того що позивач мав право на формування витрат та податкового кредиту з ПДВ по господарським операціям з контрагентами з огляду на реальність здійснення таких господарських операцій, натомість висновки контролюючого органу ґрунтуються виключно на припущеннях та не підтверджені належними доказами.
В частині відмови в задоволенні позовних вимог суд першої інстанції дійшов висновку, що по господарським операціям з ТОВ «Прод Логістик» в порушення ст. 201 ПК України останнім не було здійснено реєстрацію податкових накладних від 30.04.2014 № 379, 377, 376 на суму ПДВ 10 000,00 грн кожна у Єдиному реєстрі податкових накладних, що свідчить про безпідставність віднесення позивачем до складу податкового кредиту квітня 2014 року сум податку на додану вартість в розмір 30 000,00 грн. Також по взаємовідносинам між позивачем та ТОВ «Білдінг-Строй», ТОВ «Інтербуд-центр». ТОВ «БК Карамбола» та ТОВ «Юнітакс» суд першої інстанції прийшов до висновку, що з огляду на встановлення в судовому порядку факту фіктивності вказаних підприємств, податкові накладі та інші первинні документи, виписані від імені вказаних контрагентів є дефектними та не можуть слугувати підставою для формування даних бухгалтерського обліку та відповідно показників податкової звітності.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, контролюючий орган подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 08.08.2017 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 16.11.2017 в частині задоволених вимог та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог Товариства в повному обсязі.
6. Касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження відповідно до ст. 345 Кодексу адміністративного судочинства України.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що фактичною підставою для прийняття оскаржуваних у цій справі податкових повідомлень - рішень стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки №108/08-01-14-02/36097508 від 14.11.2016, оформленого за результатами проведеної планової виїзної перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 30.06.2016, та сплати єдиного внеску за період з 01.03.2011 по 30.60.2016, під час якої було виявлено порушення позивачем вимог:
- пп.138.1.1 п.138.2 ст.138, пп.139.1.9 п.139.1 ст.139 з врахуванням статті 44 Податкового кодексу України, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134, пп.140.4.2 п.140.4 ст.140 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено заниження податку на прибуток на загальну суму 3 083 961,00 грн, в т.ч. по періодам: за 2013 рік у сумі 1 371 261,00 грн, за 2014 рік у сумі 876 015,00 грн, за 2015 рік у сумі 293 776,00 грн, І півріччя 2016 року у сумі 542 909,00 грн;
- пп.14.1.179, пп.14.1.181, п.14.1 ст.14, ст.22, ст.44, ст.185, п.189.1 ст.189, п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198, п.200.1, п.200.2, п.203 ст.200, п.201.1, п.201.4, п.201.5 ст.205 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено заниження податку на додану вартість, який підлягає нарахуванню та до сплати в бюджет всього у сумі 2 794 734,33 грн.
Висновки фахівців контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства вмотивовано тим, що господарські операції позивача з контрагентами ТОВ «Трейд Лайн М», ТОВ «Промбуд Маркет», ТОВ «Білдінг-Строй», ТОВ «Інтербуд-центр», ТОВ «Прод-Логістік», ТОВ «БК Карамбола», ТОВ «БМУ-Южпромбуд», ТОВ «БК Механомонтаж», ТОВ «Буд-енерго-стандарт», ТОВ «ВЦК «Хауз», ТОВ «Кріс-Трейд», ТОВ «Юнітакс», ТОВ «Грейд компані», ТОВ «Мастекбуд» не спричинили настання реальних правових наслідків, з огляду на те, що такі операції, на думку контролюючого органу, фактично не відбувались та мають формальний характер, зокрема:
- по взаємовідносинах з ТОВ «Трейд Лайн М»: відсутність інформації в актах виконаних робіт по послугам з набору якісної абонентської бази інформації щодо абонентів, яких зусиллями ТОВ «Трейд Лайн М» було залучено до використання послуг мережі Інтернет ПрАТ «Київстар»; не надано жодних документів, що підтверджують підключення до мережі Інтернет по вказаним в актах виконаних робіт адресам; в актах виконаних робіт на виконання послуги технічного обслуговування мережі та перевірки працездатності абонентського підключення не вказано об`єкти на яких надавалися зазначені послуги; не надані акти передачі об`єктів стільникового зв`язку, на яких провадилась модернізація ТОВ «Трейд Лайн М» для проведення робіт та акти повернення після здійснення робіт; податкова інформація ДПІ у Будьоннівському районі м. Донецька ГУ Міндоходів у Донецькій області (акт від 25.03.2014 №77/05-61-22-01/38355381 «Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «Трейд Лайн М»); наявність кримінального провадження №32016040000000001;
- по взаємовідносинах з ТОВ «Промбуд Маркет»: відсутність інформації в актах виконаних робіт по послугам з набору якісної абонентської бази інформації щодо абонентів яких зусиллями ТОВ «Промбуд Маркет» було залучено до використання послуг мережі Інтернет ПрАТ «Київстар»; не надано жодних документів, що підтверджують підключення до мережі Інтернет по вказаним в актах виконаних робіт адресам; в актах виконаних робіт на виконання послуги технічного обслуговування мережі та перевірки працездатності абонентського підключення не вказано об`єкти на яких надавалися зазначені послуги; не надані акти передачі об`єктів стільникового зв`язку на яких провадилась модернізація ТОВ «Промбуд Маркет» для проведення робіт та акти повернення після здійснення робіт; податкова інформація ДПІ у Будьоннівському районі м. Донецька ГУ Міндоходів у Донецькій області (акт від 28.03.2014 №85/05-61-22-01/38654416 «Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «Промбуд Маркет» щодо документального підтвердження господарських відносин із контрагентами покупцями-постачальниками за період: грудень 2013 року, січень-лютий 2014 року); інформація отримана за результатами опитування сусідів директора ТОВ «Проибуд Маркет», яка проведена співробітниками ДПІ у Ворошиловському районі м. Донецька; невідповідність за номенклатурою придбаного та реалізованого товару ТОВ «Промбуд Маркет»; відсутність трудових ресурсів; наявність кримінального провадження №32016040000000001;
- по взаємовідносинах з ТОВ «Білдінг-Строй»: не надано жодних документів, що підтверджують підключення до мережі Інтернет по вказаним в актах виконаних робіт адресам; в актах виконаних робіт на виконання послуги технічного обслуговування мережі та перевірки працездатності абонентського підключення не вказано об`єкти на яких надавалися зазначені послуги; не надані акти передачі об`єктів стільникового зв`язку на яких провадилась модернізація ТОВ «Білдінг-Строй» для проведення робіт та акти повернення після здійснення робіт; податкова інформація ДПІ у Орджонікідзевському районі ГУ ДФС у Запорізькій області від 31.07.2014 №373/08-29-22-13/36097508 «Про результати зустрічної звірки ТОВ «Нет-Ком Сервіс» щодо підтвердження відомостей, отриманих від особи, яка мала правові відносини з платниками податків за період лютий, березень 2014 року», згідно якої не підтверджено податковий кредит ТОВ «Нет-Ком Сервіс» по взаємовідносинах з ТОВ «БК «Білдінг-Строй» за лютий та березень 2014 року; податкова інформація ДПІ у Печерському районі м. Києва ДПС від 08.05.2014 №290/26-55-22-07/38866337 «Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «Білдінг-Строй»; наявність вироків суду у справі №757/40546/15-к (кримінальне провадження №12014000000000510) та у справі №461/10058/15-к (кримінальне провадження №12015140000000392);
- по взаємовідносинах з ТОВ «Інтербуд-центр»: не надано жодних документів, що підтверджують підключення до мережі Інтернет по вказаним в актах виконаних робіт адресам; в актах виконаних робіт на виконання послуги технічного обслуговування мережі не вказано об`єкти на яких надавалися зазначені послуги; податкова інформація ДПІ у Солом`янському районі ГУ Міндоходів у м. Києві (акт перевірки ТОВ «Інтербуд-центр» від 27.05.2014 №530/26-58-22-07-17/38950646, яким встановлено відсутність здійснення господарських операцій з контрагентами-покупцями за лютий 2014 року; наявність вироків суду у справі №524/10551/14-к (кримінальне провадження №3201400000000090) та у справі №461/10058/15-к (кримінальне провадження №12015140000000392);
- по взаємовідносинах з ТОВ «Прод-Логістік»: відсутність інформації в актах виконаних робіт по послугам з набору якісної абонентської бази інформації щодо абонентів яких зусиллями ТОВ «Промбуд Маркет» було залучено до використання послуг мережі Інтернет ПрАТ «Київстар»; не надано жодних документів, що підтверджують підключення до мережі Інтернет по вказаним в актах виконаних робіт адресам; наявність кримінального провадження №32014040040000093; податкові накладні від 30.04.2014 №379, №377, №376 не зареєстровані Єдиному реєстрі податкових накладних; податкова накладна ТОВ «Прод-Логістік» за квітень 2014 року подана з нульовими показниками;
- по взаємовідносинах з ТОВ «БК Карамбола»: відсутність інформації в актах виконаних робіт по послугам з набору якісної абонентської бази інформації щодо абонентів яких зусиллями ТОВ «БК Карамбола» було залучено до використання послуг мережі Інтернет ПрАТ «Київстар»; не надано жодних документів, що підтверджують підключення до мережі Інтернет по вказаним в актах виконаних робіт адресам; в актах виконаних робіт на виконання послуги технічного обслуговування мережі та перевірки працездатності абонентського підключення не вказано об`єкти на яких надавалися зазначені послуги; не надані акти передачі об`єктів стільникового зв`язку на яких провадилась модернізація ТОВ «БК Карамбола» для проведення робіт та акти повернення після здійснення робіт; податкова інформація ДПІ у Деснянському районі м. Києва ГУ Міндоходів у м. Києві (акт від 07.08.2014 №358/26-52-22-04-10/39059292 «Про неможливість проведення зустрічної звірки суб`єкта господарювання ТОВ «БК Карамбола» щодо підтвердження господарських відносин із платниками за період з 01.04.2014 по 30.06.2014»); наявність вироку у справі №461/10058/15-к (кримінальне провадження №12015140000000392);
- по взаємовідносинах з ТОВ «БМУ-Южпромбуд»: не надано жодних документів, що підтверджують підключення до мережі Інтернет по вказаним в актах виконаних робіт адресам; в актах виконаних робіт на виконання послуги технічного обслуговування мережі не вказано об`єкти на яких надавалися зазначені послуги; податкова інформація ДПІ в Орджонікідзевському районі м. Запоріжжя (Довідка від 11.12.2014 №518/08-29-22-1308/38229428 про результати зустрічної звірки суб`єкта господарювання ТОВ «БМУ-Южпромбуд» щодо підтвердження відомостей, отриманих від особи, яка мала правові відносини з платником податків ТОВ «Євро Атлант Груп», їх реальності та повноти відображення в обліку за серпень 2014 року); не підтвердження господарських операцій по ланцюгу постачання;
- по взаємовідносинах з ТОВ «БК Механомонтаж»: в актах виконаних робіт на виконання послуги технічного обслуговування мережі та перевірки працездатності абонентського підключення не вказано об`єкти на яких надавалися зазначені послуги; не надані акти передачі об`єктів стільникового зв`язку на яких проводилась модернізація ТОВ «БК Механомонтаж» для проведення робіт та акти повернення після здійснення робіт; відсутність трудових ресурсів; не підтвердження придбаних та реалізованих ТОВ «БК Механомонтаж» товарно-матеріальних цінностей за номенклатурою; відсутність трудових ресурсів;
- по взаємовідносинах з ТОВ «Буд-енерго-стандарт»: в актах виконаних робіт на виконання послуги технічного обслуговування мережі та перевірки працездатності абонентського підключення не вказано об`єкти на яких надавалися зазначені послуги; податкова інформація ДПІ у Заводському районі м. Запоріжжя ГУ ДФС у Запорізькій області від 18.09.2015 №234/08-25-22-011/37221276 про відсутність посадових осіб ТОВ «Буд-енерго-стандарт» або його законних (уповноважених) представників; не підтвердження придбаних та реалізованих ТОВ «Буд-енерго-стандарт» товарно-матеріальних цінностей за номенклатурою; відсутність трудових ресурсів; наявність кримінального провадження №32015080000000005;
- по взаємовідносинах з ТОВ «ВЦК «Хауз»: в актах виконаних робіт на виконання послуги технічного обслуговування мережі та перевірки працездатності абонентського підключення не вказано об`єкти на яких надавалися зазначені послуги; податкова інформація отримана ДПІ у Орджонікідзевському районі м. Запоріжжя ГУ ДФС у Запорізькій області від ДПІ у Києво-Святошинському районі ГУ ДФС у Київській області від 15.01.2016 №4/10-13-22-05/39320962; відсутність у ТОВ «ВЦК «Хауз» трудових ресурсів; відсутність ТОВ «ВЦК «Хауз» за місцем знаходженням; не підтвердження придбаних та реалізованих ТОВ «ВЦК «Хауз» товарно-матеріальних цінностей за номенклатурою;
- по взаємовідносинах з ТОВ «Кріс-Трейд»: не надано жодних документів, що підтверджують підключення до мережі Інтернет по вказаним в актах виконаних робіт адресам; податкова інформація ДПІ в Орджонікідзевському районі щодо ТОВ «Кріс-Трейд» від 03.12.2014 №579/26-57-22-04-21/39290781; не підтвердження придбаних та реалізованих ТОВ «Кріс-Трейд» товарно-матеріальних цінностей за номенклатурою; наявність кримінального провадження №42014160690000073;
- по взаємовідносинах з ТОВ «Юнітакс»: не надані акти передачі об`єктів стільникового зв`язку на яких проводилась модернізація ТОВ «Юнітакс» для проведення робіт та акти повернення після здійснення робіт; відсутність трудових ресурсів необхідних для здійснення операцій; наявність вироку суду у справі №757/45458/15-к;
- по взаємовідносинах з ТОВ «Грейд Компані»: не надано жодних документів, що підтверджують підключення до мережі Інтернет по вказаним в актах виконаних робіт адресам; не підтвердження придбаних та реалізованих ТОВ «Грейд Компані» товарно-матеріальних цінностей за номенклатурою; відсутність трудових ресурсів необхідних для здійснення операцій; наявність кримінального провадження №42016050000000055;
- по взаємовідносинах з ТОВ «Мастекбуд»: відсутність інформації в актах виконаних робіт по послугам з набору якісної абонентської бази інформації щодо абонентів яких зусиллями ТОВ «Мастекбуд» було залучено до використання послуг мережі Інтернет ПрАТ «Київстар»; не надано жодних документів, що підтверджують підключення до мережі Інтернет по вказаним в актах виконаних робіт адресам; в актах виконаних робіт на виконання послуги технічного обслуговування мережі та перевірки працездатності абонентського підключення не вказано об`єкти на яких надавалися зазначені послуги; не надані акти передачі об`єктів стільникового зв`язку на яких провадилась модернізація ТОВ «Мастекбуд» для проведення робіт та акти повернення після здійснення робіт; не підтвердження придбаних та реалізованих ТОВ «Мастекбуд» товарно-матеріальних цінностей за номенклатурою; відсутність трудових ресурсів необхідних для здійснення операцій; акт перевірки від 03.08.2016 №61/08-29-14-02-09/36097508, складений ДПІ у Орджонікідзевському районі ГУ ДФС у Запорізькій області, в якому не підтверджено податковий кредит ТОВ «Нет-Ком Сервіс» по взаємовідносинах з ТОВ «Мастекбуд» за січень 2016 року на суму 110677,72 грн; наявність кримінального провадження №42016000000000493.
На підставі акту перевірки та вказаних висновків контролюючим органом прийнято оскаржувані податкові повідомлення - рішення.
Судами встановлено, що позивачем укладено субдилерські договори, договори субпідряду да додаткові угоди до договорів субпідряду з ТОВ «Трейд Лайн М», ТОВ «Промбуд Маркет», ТОВ «Білдінг-Строй», ТОВ «Інтербуд-центр», ТОВ «Прод-Логістік», ТОВ «БК Карамбола», ТОВ «БМУ-Южпромбуд», ТОВ «БК Механомонтаж», ТОВ «Буд-енерго-стандарт», ТОВ «ВЦК «Хауз», ТОВ «Кріс-Трейд», ТОВ «Юнітакс», ТОВ «Грейд компані», ТОВ «Мастекбуд» на виконання робіт по будівництву об`єктів фіксованого зв`язку, підключенню, обслуговуванню та наданню інших робіт. Вказані договори були укладені з метою виконання дилерького договору, договору генерального підряду, договорів на технічне обслуговування та аварійне відновлення мережі доступу фіксованого зв`язку, договорів на будівництво і технічне обслуговування широкосмугової мережі фіксованого зв`язку та підключення споживачів фіксованого зв`язку, що укладені позивачем з ПАТ «Київстар».
Також судами встановлено, що на підтвердження виконання умов вищевказаних договорів до матеріалів справи надано акти приймання-передачі наданих послуг, акти приймання-передачі матеріалів, податкові накладні, акти виконаних робіт. Розрахунки між позивачем та контрагентами частково здійснювались в грошовій формі, а частково шляхом передання права вимоги заборгованості ТОВ «Престиж-інком».
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. У доводах касаційної скарги контролюючий орган перераховує порушення, які на його думку, було допущено позивачем та висновки, які вказані в акті перевірки, зокрема вказує, що фактично суди залишили поза увагою те, що в первинних документах, які надані позивачем на підтвердження виконання робіт (надання послуг) не вказано об`єкти на яких надавались роботи (послуги), відсутня інформація щодо абонентів яких було залучено до використання послуг мережі ПАТ «Київстар», не надано жодних документів щодо підтвердження підключення до мережі інтернет по вказаним в актах виконаних робіт адресам (договорів з фізичними особами, актів виконаних робіт підписаних фізичними особами, тощо), не надано технічні завдання на проведення робіт, та інші документи, які передбачені договорами. З урахуванням зазначеного, контролюючий орган вказує на те, що в наданих Товариством документах фактично відсутні описи господарських операцій, деталізація конкретного виду наданих послуг, які б давали можливість ідентифікації таких операцій та встановлення фактичного отримання (надання) таких робіт (послуг).
Також контролюючий орган вказує на відсутність трудових та матеріальних ресурсів у контрагентів позивача для виконання (надання) обумовлених договорами робіт (послуг) у відповідних об`ємах. Крім того, контрагенти позивача фігурують у кримінальних провадженнях за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених статтями 191 205 209 212 Кримінального кодексу України.
9. Товариством відзиву (заперечень) на касаційну скаргу контролюючого органу надано не було.
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
10. Податковий кодекс України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
10.1. Пункт 44.1 статті 44.
Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
10.2. Підпункт 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 (в редакції до 01.01.2015).
Об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.
10.3. Підпункт 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 (після 01.01.2015).
Об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
10.4. Пункт 138.2 статті 138.
Витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
10.5. Підпункт 139.1.9 пункту 139 статті 139.
Не включаються до складу витрат: витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
10.6. Пункт 185.1 статті 185.
Об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
10.7. Пункт 198.1 статті 198.
До податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
10.8. Пункт 198.2 статті 198.
Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
10.9. Пункт 198.3 статті 198.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
10.10. Пункт 198.6 статті 198.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
10.11. Пункт 200.1 статті 200.
Сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
11. Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»:
11.1. Стаття 1.
11.1.1. Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
11.1.2. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
11.2. Частина 1 статті 9.
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
11.3. Частина 2 статті 9.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
12. Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених вищезазначеними документами.
13. Виключно на підставі первинних документів платник податку має формувати дані податкового обліку, зокрема, об`єкт оподаткування податком на прибуток, об`єкт оподаткування податком на додану вартість, податковий кредит з ПДВ.
Доходи та витрати визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують отримання платником податку доходів та здійснення відповідних витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких (документів) передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом Податковим кодексом України.
14. Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
15. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.
16. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
17. До витрат включаються в тому числі і вартість придбаних робіт (послуг), що безпосередньо пов`язані з веденням господарської діяльності платника податку. За такими операціями платник податку має право і на формування податкового кредиту.
Для формування даних податкового обліку (витрати, податковий кредит) за операціями з отримання таких робіт (послуг) необхідною умовою, яка надає таке право суб`єкту господарювання, є підтвердження їх (операцій) належними первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, які б засвідчували факт здійснення господарської операції та доведення безпосереднього зв`язку таких операцій з господарською діяльністю платника податків.
При цьому, необхідно, щоб первинні документи підтверджували і розкривали суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) й ділову мету. Щоб кваліфікувати природу господарських операцій, необхідно послатись на допустимі та належні докази, якими засвідчується стан (якість) таких операцій, адже за відсутності таких документів неможливо перевірити правильність обчислення і сплати сум податкових (грошових) зобов`язань на підставі господарських операцій. Крім того, факт безпосереднього зв`язку витрат з господарською діяльністю платника податків може бути встановлений з врахуванням саме якісних характеристик робіт (послуг), які мають однозначно свідчити про призначення проведених робіт (наданих послуг) для використання в господарській діяльності платника податків, відповідати змісту цієї діяльності та договорам, які регламентують проведення таких робіт (надання послуг).
У підтвердження фактичного отримання вказаних робіт (послуг) можуть бути надані акти приймання-передачі робіт/послуг, акти виконаних робіт або інші документи, що підтверджують фактичне їх надання, які мають містити інформацію щодо суті господарської операції, мають за змістом відповідати даним договору на надання відповідних робіт (послуг). Крім того, в актах виконаних робіт (наданих послуг) має бути конкретний перелік наданих послуг, місце, дата їх надання, а також зазначено, у чому виражено їх результат, критерії для визначення вартості послуг, розрахунок вартості послуг, тощо.
Необхідно також враховувати, що окрім акту приймання-передачі робіт/послуг, актів виконаних робіт платник податків повинен мати й інші документи, у разі якщо наявність таких передбачена укладеними договорами.
Лише при дотриманні вищезазначених умов платник податку має право формувати дані податкового обліку, зокрема віднести витрати на понесені на оплату робіт (послуг) до складу валових витрат, сформувати об`єкт оподаткування податком на додану вартість та податковий кредит.
18. Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог законодавства щодо формування об`єкта оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.
19. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що відповідно до вимог ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції чинній на час вирішення спору), обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків сформував витрати та податковий кредит, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту ч. 1 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 72 цього Кодексу.
20. Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, Товариство повинно мати відповідні належно оформлені первинні документи, які в сукупності мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що є підставою для формування платником податкового обліку.
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
21. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України в редакції Закону, що діяв до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ).
22. Вирішуючи спір суди першої та апеляційної інстанцій дійшли передчасного висновку про часткове задоволення позовних вимог Товариства з огляду на не встановлення судами в повній мірі фактичних обставин справи, що мають значення для правильного її вирішення та не дослідження доказів у справі.
23. Як вбачається з акту перевірки, заперечень на позовну заяву, апеляційної скарги, підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлення - рішення було, зокрема:
- відсутність в актах приймання-здачі виконаних робіт інформації, яка дає можливість в повній мірі ідентифікувати господарські операції, на виконання якої складено такі акти (відсутність інформації в актах виконаних робіт по послугам з набору якісної абонентської бази інформації щодо абонентів яких було залучено контрагентами до використання послуг мережі Інтернет ПрАТ «Київстар»; в актах виконаних робіт на виконання послуги технічного обслуговування мережі та перевірки працездатності абонентського підключення не вказано об`єкти на яких надавалися зазначені послуги);
- не надано жодних документів, що підтверджують підключення до мережі Інтернет по вказаним в актах виконаних робіт адресам (договори з фізичними особами, актів виконаних робіт по підключенню, що підписані фізичними особами, тощо);
- не надані акти передачі об`єктів стільникового зв`язку, на яких провадилась модернізація, для проведення робіт та акти повернення після здійснення робіт;
- не надано технічні завдання на проведення робіт, та інші документи, які передбачені договорами.
Тобто контролюючий орган поставив під сумнів фактичне надання робіт (послуг) контрагентами на користь позивача з огляду на те, що надані документи не містять інформації, яка дозволяє ідентифікувати господарські операції як такі, що виконані надані у відповідності до договорів, які регламентують такі господарські операції, а також не надання документів, наявність яких обумовлена договорами.
Суди попередніх інстанцій в рішеннях лише формально зазначили, що вказані вище посилання контролюючого органу є безпідставними, чинне законодавство України не встановлює будь-яких особливих вимог до акту приймання-здачі виконаних робіт, а тому сторони мають право узгодити у договірному порядку ті відомості, які на їх думку повинні бути зазначені в таких актах, та які в достатній мірі відображають зміст проведеної операції, а враховуючи, що у додатках до договорів з контрагентами узгоджувалась форма первинних документів, зокрема форма акту здачі - приймання робіт та акту виконаних робіт, то відповідно додані Товариством до матеріалів справи акти виконаних робіт в повному обсязі надають можливість ідентифікувати господарську операцію, виконання якої закріплено в акті виконаних робіт.
Проте при прийнятті рішень судами попередніх інстанцій оцінки вказаним доводам контролюючого органу надано не було, не проведено аналізу спірних операцій з урахуванням зазначених доводів, фактично не досліджено первинні документи (актів виконаних робіт), не встановлено чи розкривають такі суть господарської операції, чи містять інформацію, яка дає змогу ідентифікувати операції, як такі що проведені саме в межах спірних договорів з контрагентами та чи відповідають виконані роботи (надані послуги) умовам укладених договорів.
Не надали суди також оцінки та відповідно не дослідили доказів, і доводам контролюючого органу щодо ненадання позивачем актів передачі об`єктів стільникового зв`язку для проведення робіт з модернізації та актів повернення після здійснення робіт, не надання технічних завдань на проведення робіт, нарядів на підключення, нарядів на обслуговування, договорів з фізичними особами, актів виконаних робіт по підключенню та інших документів, які обумовлені договорами. Слід зазначити, що суд апеляційної інстанції вказав, що надання таких послуг відображено зокрема у нарядах-замовленнях, проте такий висновок не підтверджено доказами, оскільки в матеріалах справи відсутні наряди-замовлення.
Крім того, згідно умов договорів субпідряду, субпідрядники мали надати позивачу виконавчу документацію на виконані роботи: кошторисна документація, робочі креслення (погоджені з усіма зацікавленими організаціями), виконавча документація (паспорта траси, ситуативний план траси, схеми прокладання ліній в приміщеннях, схеми розміщення обладнання та заземлення, відомості погодження прокладання ліній з землевласниками, тощо), проекти на будівництво об`єктів з окремими експертними висновками контролюючих органів, акти початку надання послуг, експертні висновки (за необхідності), типові схеми включення, схеми прокладання кабельних ліній (за необхідності), атестати акредитації, ліцензії на виконання робіт та інше.
Будь - яких з вказаних документів позивачем в підтвердження фактичного отримання обумовлених договорами робіт (послуг) надано не було, матеріали справи таких не містять, що також ставить під сумнів реальність спірних господарських операцій.
Таким чином, вищезазначене вказує на недослідження судами попередніх інстанцій доказів у справі, не проведення аналізу відносно того, чи містять надані позивачем документи (інформацію, яка однозначно свідчить про виконання робіт (надання послуг) контрагентами на користь позивача судами, не надання оцінки доводам щодо відсутності документів, оформлення яких прямо передбачено договорами з контрагентами.
Отже, висновок судів про протиправність збільшення позивачеві суми грошового зобов`язання з податку на прибуток, з податку на додану вартість та зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість за господарськими операціями обумовленими договорами субпідряду, укладених з ТОВ «Трейд Лайн М», ТОВ «Промбуд Маркет», ТОВ «Прод-Логістік», ТОВ «БМУ-Южпромбуд», ТОВ «БК Механомонтаж», ТОВ «Буд-енерго-стандарт», ТОВ «ВЦК «Хауз», ТОВ «Кріс-Трейд», ТОВ «Грейд компані», ТОВ «Мастекбуд», є передчасним та таким, що зроблений без належного дослідження доказів та належної оцінки доводів контролюючого органу.
Встановлення і оцінка вказаних обставин є визначальними для спірних правовідносин.
24. Судами попередніх інстанцій не в повній мірі встановлено фактичні обставини справи та не дослідили доказів в частині правовідносин позивача з ТОВ «Трейд Лайн М», ТОВ «Промбуд Маркет», ТОВ «Прод-Логістік», ТОВ «БМУ-Южпромбуд», ТОВ «БК Механомонтаж», ТОВ «Буд-енерго-стандарт», ТОВ «ВЦК «Хауз», ТОВ «Кріс-Трейд», ТОВ «Грейд компані», ТОВ «Мастекбуд», що мають значення для правильного вирішення спору по суті в зазначеній частині.
25. По взаємовідносинам між позивачем та ТОВ «Білдінг-Строй», ТОВ «Інтербуд-центр». ТОВ «БК Карамбола» та ТОВ «Юнітакс» суд першої інстанції прийшов до висновку, що з огляду на встановлення в судовому порядку факту фіктивності вказаних підприємств, податкові накладі та інші первинні документи, виписані від імені вказаних контрагентів є дефектними та не можуть слугувати підставою для формування даних бухгалтерського обліку та відповідно показників податкової звітності, та в цій частині відмовив у задоволенні позовних вимог Товариства.
Постанова Запорізького окружного адміністративного суду від 08 серпня 2017 року у цій справі в частині відмови в задоволенні позовних вимог сторонами не оскаржувалась, судом апеляційного суду не переглядалась, та в силу вимог частини першої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України в касаційному порядку не переглядається.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
26. За змістом частини 4 ст. 9 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі позовних вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів для виявлення та витребування доказів.
27. Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою ст. 90 Кодексу адміністративного судочинства України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.
28. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення (частина 2 ст. 73 Кодексу адміністративного судочинства України).
29. Доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими та електронними доказами; висновками експертів, показаннями свідків (ст. 72 Кодексу адміністративного судочинства України).
Докази суду надають учасники справи. Суд може пропонувати сторонам надати докази та збирати з власної ініціативи (частина третя ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України).
30. Вказані вище обставини справи досліджені в неповному обсязі, тому для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які міститься в матеріалах справи або витребовується, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.
Під час нового розгляду справи судам слід взяти до уваги вказане, дослідити договори та первинні документи бухгалтерського обліку, що складені та надані позивачем в підтвердження їх виконання, та встановити чи відображають вони фактичне отримання робіт (послуг), що обумовлені договорами, з урахуванням вимог щодо складення первинних документів та вимог щодо відомостей про господарські операції, що мають бути в них відображені.
31. Згідно ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
32. Оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині вказаним вимогам не відповідають, оскільки судами не з`ясовано всі обставини справи, що мають значення для правильного її вирішення.
33. Відповідно до п. 2 частини першої ст. 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.
34. За правилами ст. 353 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції Закону, що діяв до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 №460-ІХ) підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
35. Колегія суддів дійшла висновку про те, що судами першої та апеляційної інстанцій порушено принцип офіційного з`ясування всіх обставин справи, що призвело до ухвалення рішень в частині, які не відповідають вимогам щодо законності і обґрунтованості, а тому такі рішення підлягають скасуванню в такій частині, а справа відповідно до правил ст. 353 Кодексу адміністративного судочинства України - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.
Керуючись статтями 341 345 349 353 355 356 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізькій області задовольнити частково.
Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 08.08.2017 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 16.11.2017 у справі №808/1319/17 в частині задоволених вимог скасувати та в цій частині справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
В решті постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 08.08.2017 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 16.11.2017 у справі №808/1319/17 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.
СуддіІ.Я.Олендер І.А. Гончарова Р.Ф. Ханова