ПОСТАНОВА
Іменем України
16 квітня 2020 року
Київ
справа №808/5907/15
адміністративне провадження №К/9901/26423/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В.,
суддів - Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М.,
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства «ДТЕК ДНІПРОЕНЕРГО» на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 30.11.2015 (суддя - Каракуша С.М.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 15.03.2016 (головуючий суддя - Сафронова С.В., судді: Поплавський В.Ю., Сафронова С.В.) у справі № 808/5907/15 за позовом Публічного акціонерного товариства «ДТЕК ДНІПРОЕНЕРГО» до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління ДФС про визнання неправомірними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
встановив:
Публічне акціонерне товариство «ДТЕК ДНІПРОЕНЕРГО» (далі - ПАТ «ДТЕК ДНІПРОЕНЕРГО») звернулося до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління ДФС (далі - СДПІ з ОВП у м. Запоріжжі) від 02.04.2015 № 0000104100, №0000094100 та від 30.04.2015 №000114100.
Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 30.11.2015, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 15.03.2016, позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано прийняті СДПІ з ОВП у м. Запоріжжі податкові повідомлення-рішення: від 02.04.2015 № 0000104100 в частині зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 151936,00 грн.; від 02.04.2015 № 0000094100; від 30.04.2015 № 0000114100 в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за січень 2015 року у розмірі 151936,00 грн. та в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 75968,00 грн. В задоволенні решти позову відмовлено.
Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, ПАТ «ДТЕК ДНІПРОЕНЕРГО» оскаржило їх у касаційному порядку.
У касаційній скарзі позивач просить скасувати постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 30.11.2015, ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 15.03.2016 в частині відмови в позові та прийняти нове рішення в цій частині про задоволення позову.
Так, ПАТ «ДТЕК ДНІПРОЕНЕРГО» зазначає, що в матеріалах справи містяться всі необхідні первинні документи, що свідчать про дотримання позивачем усіх вимог щодо документального підтвердження сум, віднесених до податкового кредиту, а також реальне виконання сторонами укладеного правочину.
В письмових запереченнях на касаційну скаргу СДПІ з ОВП у м. Запоріжжі зазначає, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині відмови в позові постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судами надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, відповідач просить залишити касаційну скаргу відповідача без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.
Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, СДПІ з ОВП у м. Запоріжжі проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПАТ «ДТЕК ДНІПРОЕНЕРГО» з питань достовірності нарахування суми, що підлягає бюджетному відшкодуванню за грудень 2014 року, яка виникла за рахунок від`ємного значення з податку на додану вартість, що декларувалось у листопаді 2014 року, та правомірності декларування від`ємного значення податку на додану вартість податку на додану вартість за грудень 2014 року.
За результатами проведеної перевірки складено акт від 20.03.2015 № 55/28-04-41-00/00130872, в якому відображено висновок про порушення пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.2, 200.3, підпункту «а» пункту 200.4 статті 200, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, в результаті чого ПАТ «ДТЕК ДНІПРОЕНЕРГО» завищено заявлену суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість за грудень 2014 року на 35129,00 грн. та завищено суму податкового кредиту за грудень 2014 року на 522474,00 грн., що призвело до завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту у грудні 2014 року.
На підставі вказаного акту перевірки, контролюючим органом прийнято наступні податкові повідомлення-рішення:
№ 0000104100 від 02.04.2015, згідно з яким ПАТ «ДТЕК ДНІПРОЕНЕРГО» зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за грудень 2014 року у розмірі 522474,00 грн.;
№ 00000094100 від 02.04.2015, згідно з яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за грудень 2014 року у розмірі 35129,00 грн. та нараховано штрафні санкції у розмірі 17564,50 грн.
Також, СДПІ з ОВП у м. Запоріжжі проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПАТ «ДТЕК ДНІПРОЕНЕРГО» з питання достовірності нарахування суми, що підлягає бюджетному відшкодуванню за січень 2015 року, яка виникла за рахунок від`ємного значення з податку на додану вартість, що декларувалося у грудні 2014 року, про що складено акт від 16.04.2015 №72/28-04-41-00/00130872.
За наслідками цієї перевірки відповідач дійшов висновку про порушення ПАТ «ДТЕК ДНІПРОЕНЕРГО»:
пунктів 192.1, 192.3 статті 192, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.4, 200.14 статті 200, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, що призвело до завищення заявленої суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість за січень 2015 року на 538770 грн.;
пунктів 200.1, 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, що призвело до невірного зарахування заявленої суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість за січень 2015 року у зменшення податкових зобов`язань з податку на додану вартість наступних звітних (податкових) періодів;
пункту 4 розділу V Наказу Міністерства фінансів України «Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 23.09.2014 № 966, що призвело до порушення порядку заповнення додатку № 5 до декларації з податку на додану вартість за січень 2015 року.
На підставі акту перевірки від 16.04.2015, відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 30.04.2015 № 0000114100, згідно з яким ПАТ «ДТЕК ДНІПРОЕНЕРГО» зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за січень 2015 року у розмірі 538770,00 грн. та застосовані штрафні (фінансові) санкції (штраф) у розмірі 269385,00 грн.
За результатами адміністративного оскарження зазначені податкові повідомлення-рішення залишено без змін.
В силу приписів статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Отже, будь-які документи, в тому числі договори, податкові накладні, рахунки тощо, мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.
Так, згідно з пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
За змістом пункту 198.3 цієї ж статті Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
В силу вимог пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Дані положення врегульовані частиною другою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Наведені законодавчі положення свідчать на користь висновку про те, що податкові наслідки у вигляді формування податкового кредиту з податку на додану вартість у податковому обліку є правомірними за умови реального виконання господарської операції та наявності належним чином оформлених первинних документів, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.
При цьому, при оцінці податкових наслідків господарських операцій адміністративний суд не повинен обмежуватися встановленням лише формальних умов застосування платником податкових норм шляхом подання первинних документів, що за формою та змістом відповідають законодавчим вимогам, а з урахуванням доводів податкового органу має дослідити фактичні правовідносини учасників поставок, перевірити дійсний рух активів у процесі виконання операцій та встановити зв`язок складених первинних документів з реальними фактами господарської діяльності.
Будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
Слід зазначити, що обов`язок підтвердити правомірність та обґрунтованість сформованого податкового кредиту первинними документами покладається на платника-покупця товарів (робіт, послуг), оскільки саме він виступає суб`єктом, який використовує при обчисленні кінцевої суми податку, що підлягає сплаті до бюджету, суму податкового кредиту з податку на додану вартість, визначену постачальником, та зменшує оподатковуваний доход на вартість товарів (робіт, послуг), визначену продавцем.
Подані платником документи повинні достовірно підтверджувати реальність господарських операцій та інші обставини, з якими законодавець пов`язує право платника на податкову вигоду.
Податкова вигода може бути визнана необґрунтованою, зокрема, у випадках, якщо для цілей оподаткування операції обліковані не у відповідності з їх дійсним економічним змістом або враховані операції, що не обумовлені розумними економічними або іншими причинами (цілями ділового характеру).
Висновки суду першої інстанції щодо неправомірного включення позивачем до податкового кредиту сум ПДВ у розмірі 370538,00 грн. на підставі виданої ТОВ «Днепр» податкової накладної № 9 від 25.12.2014, з чим погодився суд апеляційної інстанції, мотивовані відсутністю належних доказів на підтвердження реальності виконаних TOB «Днепр» робіт з реконструкції покриття будівлі об`єднаного допоміжного корпусу ДТЕК КРИВОРІЗЬКА ТЕС, а також тим, що надані позивачем на підтвердження умов укладеного ним (як Замовником) з ТОВ «Днепр» (Підрядником) договору № К441 від 23.06.2014 по виконанню робіт на об`єкті ДТЕК КРИВОРІЗЬКА ТЕС «Реконструкція покриття будівлі об`єднаного допоміжного корпусу ДТЕК КРИВОРІЗЬКА ТЕС первинні документи суперечать змісту досліджених податковим органом під час перевірки, та судом під час розгляду справи по суті.
Так, на підтвердження виконання умов договору№ К441 від 23.06.2014, ТОВ «Днепр» на користь ПАТ «ДТЕК ДНІПРОЕНЕРГО» позивачем було надано податкову накладну № 9 від 25.12.2014 на суму ПДВ 370538,41 грн., акт приймання виконаних підрядних робіт за грудень 2014 року, платіжне доручення № 7449 від 23.04.2015 на суму 2223230,47 грн.
Разом з тим, під час встановлення осіб, яким за листами ТОВ «ДНЕПР» було надано перепустки для виконання робіт за Договором № К441 від 23.06.2014, відповідачем з`ясовано, що лише кілька осіб отримували дохід на ТОВ «ДНЕПР», а більшість з встановлених осіб отримували дохід на ТОВ «Стальконструкція-109» та ДП «БУ Стальмонтаж109» Стальконструкція-109». Згідно податкової звітності ТОВ «Стальконструкція-109» та ДП «БУ Стальмонтаж109» Стальконструкція-109» встановлено, останні не надавали ТОВ «ДНЕПР» послуг з субпідряду у періоді, що перевірявся.
Наданий позивачем лист ТОВ «ДНЕПР» від 24.06.2014 № 24/06-2 про те, що ТОВ «ДНЕПР» планує укладення договору на виконання робіт з ДП «БУ Стальмонтаж109» Стальконструкція-109» з метою залучення ДП «БУ Стальмонтаж109» Стальконструкція-109» до виконання робіт на об`єкті ДТЕК КРИВОРІЗЬКА ТЕС сам по собі не може бути підтвердженням, що це підприємство було залучено для виконання робіт з реконструкції покриття будівлі об`єднаного допоміжного корпусу ДТЕК КРИВОРІЗЬКА ТЕС.
Будь-яких інших доказів на підтвердження реальності виконаних робіт з реконструкції покриття будівлі об`єднаного допоміжного корпусу ДТЕК КРИВОРІЗЬКА ТЕС ТОВ «ДНЕПР» суду не надані.
Крім того, умови залучення субпідрядників для виконання робіт визначені розділом 9 укладеного між позивачем та ТОВ «Днепр» договору, які, зокрема, передбачають: обов`язкове письмове погодження замовника на залучення субпідрядника; надання ліцензії на право здійснення субпідрядником відповідної діяльності на території України та необхідних дозволів; довідки про ресурси (матеріальні, технічні, фінансові, трудові) достатні для виконання робіт; довідки про досвід виконання аналогічних робіт; копій реєстраційних та установчих документів.
Однак, докази, які підтверджують письмове погодження позивачем залучення ТОВ «Днепр» субпідрядника до виконання робіт, а також документи, що передбачені розділом 9 договору, на підставі яких замовник повинен прийняти рішення про погодження залучення субпідрядника або надати мотивовану відмову від узгодження, позивачем як до перевірки так і при судовому розгляді справи не надані.
Долучені позивачем до матеріалів справи в суді апеляційної інстанції додаткові документи, зокрема: лист ТОВ «Днепр» № 21/11-1 від 21.11.2014 про те, що планується укладення договору на виконання робіт з ТОВ «Примари Билдинг», витяг з ЄДР, витяг з реєстру платників ПДВ, Ліцензії, договір № 01122014, податкові накладні, акти виконаних робіт, дозволи, довідки про ресурси, довідки про досвід виконання аналогічних робіт та ін., а також докази відсутності дебіторської та кредиторської заборгованості суд апеляційної інстанції відхилив, оскільки позивачем не зазначено об`єктивних причин неподання вказаних доказів суду першої інстанції чи їх необґрунтованого відхилення судом.
За таких обставин, враховуючи відсутність у ТОВ «Днепр» достатніх матеріальних та технічних ресурсів для виконання обумовлених договором робіт, а також відсутність доказів щодо залучення до виконання таких робіт субпідрядників, суди попередніх інстанцій дійшли вірного висновку про неправомірне включення ПАТ «ДТЕК ДНІПРОЕНЕРГО» до податкового кредиту сум податку на додану вартість у розмірі 370538 грн. на підставі виданої ТОВ «Днепр» податкової накладної № 9 від 25.12.2014
З урахуванням висновків щодо неправомірного включення ПАТ «ДТЕК ДНІПРОЕНЕРГО» до податкового кредиту сум податку на додану вартість у розмірі 370538,00 грн. на підставі виданої ТОВ «Днепр» податкової накладної № 9 від 25.12.2014, податкове повідомлення-рішення від 30.04.2015 № 0000114100 в частині зменшення суми бюджетного відшкодування за січень 2015 року у розмірі 370538,00 грн. та відповідно застосованих штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у розмірі 185269 грн. прийнято правомірно, оскільки в даному випадку мав місце факт завищення позивачем від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту у грудні 2014 року. Тобто, сума від`ємного значення 79845026,00 грн. визначена позивачем в декларації з ПДВ за грудень 2014 року і перенесена ним до рядка 2.1 декларації за січень 2015 року, що відповідно вплинуло на розрахунок бюджетного відшкодування, й призвело до завищення суми бюджетного відшкодування за січень 2015 року.
Надаючи оцінку достовірності нарахування суми, що підлягає бюджетному відшкодуванню за січень 2015 року, встановлено що позивач всупереч вимог підпункту 192.1.1 пункту 192.1 статті 192 Податкового кодексу України включив до податкового кредиту по взаємовідносинам із TOB «ДТЕК ТРЕЙДІНГ» суму податку на додану вартість на підставі податкових накладних, за якими відбувся перегляд вартості в сторону зменшення без відповідного зменшення суми податкового кредиту на суму ПДВ 16296,00 грн. Крім того, в розрахунку № 310114 від 31.01.2015 коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної, зазначено коригування до податкової накладної № 300143 від 30.01.2015, в той час як податковими накладними, за якими було складено Коригувальні акти, є податкова накладна № 24011 від 24.01.2015 (сума коригування за вказаною податковою накладною -4476,56 грн.) та податкова накладна № 24012 від 24.01.2015 (сума коригування за вказаною податковою накладною -11819,70 грн.)
За таких обставин, є обґрунтованими висновки відповідача про завищення ПАТ «ДТЕК ДНІПРОЕНЕРГО» суми податкового кредиту за січень 2015 року по взаємовідносинам із ТОВ «ДТЕК ТРЕЙДІНГ» в частини включення до його складу податкових накладних, за якими відбувся перегляд вартості в сторону зменшення, без відповідного зменшення суми податкового кредиту на суму податку на додану вартість 16296,00 грн., що призвело до завищення суми бюджетного відшкодування.
Отже, рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині відмови в задоволенні позову є правильними та підлягають залишенню без змін.
В частині задоволення позовних вимог рішення судів попередніх інстанцій особами, які беруть участь у справі, не оскаржуються, а тому відсутні підстави для надання правового аналізу відповідним висновкам судів у рамках даного касаційного провадження.
За правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності з нормами матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Висновки суду про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається.
Як встановлено пунктом 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
Керуючись статтями 341 343 349 350 355 356 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд -
постановив:
Касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства «ДТЕК ДНІПРОЕНЕРГО» залишити без задоволення.
Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 30.11.2015 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 15.03.2016 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
...........................
...........................
...........................
В.В. Хохуляк
Л.І. Бившева
Т.М. Шипуліна ,
Судді Верховного Суду