ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
14 грудня 2021 року
м. Київ
справа № 820/5908/16
касаційне провадження № К/9901/43164/18
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,
розглянув у порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін касаційну скаргу Східної об`єднаної державної податкової інспекції міста Харкова ГУ ДФС у Харківській області (далі - Інспекція) на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 22.05.2017 (суддя Мар`єнко Л.М.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 25.07.2017 (головуючий суддя - Рєзнікова С.С., судді - Бегунц А.О., Старостін В.В.) у справі за позовом приватного нотаріуса Харківського міського нотаріального округу ОСОБА_1 (далі - Нотаріус ОСОБА_1) до Східної об`єднаної державної податкової інспекції міста Харкова ГУ ДФС у Харківській області про визнання незаконними дій, скасування рішення та вимоги,
У С Т А Н О В И В:
У жовтні 2016 року Нотаріус ОСОБА_1 звернулась до суду з позовом до Інспекції, у якому просила: визнати незаконними дії Інспекції щодо проведення документальної планової виїзної перевірки дотримання Нотаріусом ОСОБА_1 , що провадить незалежну професійну діяльність, законодавства, що регулює нарахування, обчислення та сплату єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 24.11.2014; визнати протиправною та скасувати вимогу Інспекції про сплату боргу (недоїмки) № Ф-0003271304 від 10.10.2016; визнати протиправним та скасувати рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № 0003301304 від 10.10.2016.
На обґрунтування зазначених позовних вимог Нотаріус ОСОБА_1 послалася на те, що: проведення документальної позапланової виїзної перевірки самозайнятої особи (нотаріуса) з питань правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного соціального внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у період з 01.01.2011 по 24.11.2014 порушує положення Закону України «Про збір та облік єдиного соціального внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», оскільки приватний нотаріус не є суб`єктом, що зобов`язаний надавати відомості про нарахування, обчислення і сплату єдиного внеску органам доходів і зборів та не підлягає перевірці з цього приводу; Нотаріусом ОСОБА_1 не були порушені вимоги Закону України «Про збір та облік єдиного соціального внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» щодо сплати максимального розміру єдиного соціального внеску, оскільки сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток), а відповідно до пункту 2.1.2 акту перевірки порушень правильності визначення сум чистого оподатковуваного доходу Нотаріусом ОСОБА_1 перевіркою встановлено не було; відповідно до положень статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного соціального внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» платники єдиного внеску, зазначені у пункті 5 частини першої статті 4 цього Закону (зокрема, особи, які забезпечують себе роботою самостійно - займаються незалежною професійною діяльністю, у тому числі, нотаріальною діяльністю), зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний рік, до 1 травня наступного року, а періодом, за який платники єдиного внеску подають звітність до органу доходів і зборів (звітним періодом), є календарний місяць, крім платників, зазначених у пунктах 4 і 5 частини першої статті 4 цього Закону, для яких звітним періодом є календарний рік. Таким чином, сума доходу, з якої розраховується єдиний внесок у графі «усього» таблиці 3 додатку 5 до Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства доходів та зборів України від 09.09.2013 № 454 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), має відповідати чистому доходу, заявленому у податковій декларації, яка подається фізичною особою, яка забезпечує себе роботою самостійно, до органів доходів і зборів за результатами календарного року.
Харківський окружний адміністративний суд постановою від 22.05.2017, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 25.07.2017, позов задовольнив частково: скасував вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-0003271304 від 10.10.2016; скасував рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № 0003301304 від 10.10.2016. В іншій частині позовних вимог відмовив.
Ухвалюючи рішення про часткове задоволення позовних вимог, суди виходили з того, що: позивачем були дотримані вимог Податкового кодексу України щодо оподаткування (чистого) доходу за період 2012 - 2014 років, а задекларовані Нотаріусом ОСОБА_1 суми підтверджені наявними у матеріалах справи первинними бухгалтерськими документами; щодо донарахованої суми єдиного соціального внеску за 2011 рік податковий орган порушив граничний строк, встановлений статтею 102 Податкового кодексу України.
Інспекція оскаржила рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволених позовних вимог до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 02.10.2017 відкрив касаційне провадження у даній справі та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржники вказують на те, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій ухвалені в частині задоволених позовних вимог з порушенням норм матеріального та процесуального права, оскільки суди не надали належної правової оцінки тому, що в порушення вимог пункту 178.6 статті 178 Податкового кодексу України Нотаріус ОСОБА_1 не вела обліку доходів і витрат від проведення незалежної професійної діяльності, з огляду на що контролюючим органом був нарахований єдиний соціальний внесок на всю суму чистого оподатковуваного доходу 232302,52 грн. за 2011 - 2014 роки у розмірі 34,7%, у тому числі: за 2011 рік - 7774,00 грн., за 2012 рік - 3370,00 грн., за 2013 рік - 6687,02 грн., за 2014 рік - 4271,50 грн.
Нотаріус ОСОБА_1 не скористалась своїм процесуальним правом на подання відзиву на касаційну скаргу.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 13.12.2021 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження та призначив справу до касаційного розгляду у спрощеному провадженні без повідомлення сторін на 14.12.2021.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та, враховуючи межі касаційної скарги, дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
У справі, що розглядається, суди встановили, що Приватний нотаріус Харківського міського нотаріального округу ОСОБА_1 була самозайнятою особою, що проводить незалежну професійну нотаріальну діяльність, на підставі свідоцтва про право зайняття нотаріальною діяльністю від 24.05.2007 №308, перебуває на обліку в Інспекції як платник податків, є платником єдиного соціального внеску.
Інспекція провела документальну позапланову виїзну перевірку самозайнятої особи - приватного нотаріуса ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання вимог законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 24.11.2014, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 24.11.2014, результати якої оформлені актом № 4408/20-38-13-04-08/3053718628 від 23.08.2016, за висновками якого позивачем були порушені: вимоги пункту 178.6 статті 178 Податкового кодексу України, що мало вираз у неведенні обліку доходів та витрат від проведення незалежної професійної діяльності); абзацу 1 пункту 2 частини першої статті 7, частини другої статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного соціального внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», в результаті чого донараховано єдиний внесок на загальну суму 7739,05 грн., у тому числі: 2011 рік - 2697,59 грн., за 2012 рік - 1169,40 грн., за 2013 рік - 2389,81 грн., за 2014 рік - 1482,25 грн.
На підставі вказаного акту перевірки Інспекція прийняла: рішення № 0003301304 від 10.10.2016 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, яким застосувала до ОСОБА_1 штрафні санкції у розмірі 1414,79 грн.; вимогу № Ф-0003271304 від 10.10.2016 про сплату ОСОБА_1 боргу (недоїмки) з єдиного внеску на загальнообов`язкове соціальне страхування у сумі 7739,81 грн.
У справі, що розглядається, суди встановили, що підставою для прийняття оспорюваних рішення та вимоги слугували, зокрема, висновки Інспекції про неведення нотаріусом ОСОБА_1 обліку доходів і витрат від проведення незалежної професійної діяльності, з огляду на що перевірку правильності визначення загального оподатковуваного доходу, отриманого від провадження незалежної професійної діяльності у період з 01.01.2013 по 24.11.2014, відображеного у податкових деклараціях, неможливо. При цьому, у пункті 2.1.2 акту перевірки було зазначено, що: перевіркою правильності визначення вартості документально підтверджених витрат, пов`язаних зі здійсненням діяльності у 2013-2014 роках, встановлено, що нотаріус ОСОБА_1 отримувала доходи від вчинення нотаріальних дій; до складу витрат включала вартість придбання спеціальних бланків, сплату єдиного соціального внеску, оплату послуг банку; перевіркою не виявлено розбіжностей між даними платника та даними перевірки щодо визначення чистого оподатковуваного доходу. Тобто, факт понесення позивачем таких витрат та їх документальне підтвердження податковим органом не заперечувався.
За визначенням, наведеним у підпункту 14.1.226 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), самозайнята особа - це платник податку, який є фізичною особою - підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності. Незалежна професійна діяльність - участь фізичної особи у науковій, літературній, артистичній, художній, освітній або викладацькій діяльності, діяльність лікарів, приватних нотаріусів, адвокатів, арбітражних керуючих (розпорядників майна, керуючих санацією, ліквідаторів), аудиторів, бухгалтерів, оцінщиків, інженерів чи архітекторів, особи, зайнятої релігійною (місіонерською) діяльністю, іншою подібною діяльністю за умови, що така особа не є працівником або фізичною особою - підприємцем та використовує найману працю не більш як чотирьох фізичних осіб.
Оподаткування доходів, отриманих фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність, врегульоване статтею 178 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Згідно з пунктом 178.2 статті 178 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) доходи громадян, отримані протягом календарного року від провадження незалежної професійної діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.
Абзацом 1 пункту 178.3 статті 178 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий дохід, тобто різниця між доходом і документально підтвердженими витратами, необхідними для провадження певного виду незалежної професійної діяльності.
Відповідно до пункту 178.6 статті 178 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, зобов`язані вести облік доходів і витрат від такої діяльності. Форма такого обліку та порядок його ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.
З аналізу наведених правових норм слідує, що витрати, необхідні для провадження певного виду незалежної професійної діяльності, повинні бути підтверджені документально.
Перелік таких документів міститься: у Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, затвердженому наказом ДПА України від 24.12.2010 № 1025 (який був чинним до 16.09.2013), відповідно до підпункту 3.4 пункту 3 якого до графи 4 Книги обліку доходів і витрат записуються реквізити документа, який підтверджує понесені витрати, пов`язані з придбанням товарно-матеріальних цінностей, виконанням робіт та наданням послуг (номер, дата і назва документа). Документами, які підтверджують витрати, можуть бути, зокрема, товарно-транспортна та/або податкова накладна, платіжне доручення, фіскальний чек, акт закупки (виконаних робіт, наданих послуг) та інші розрахункові документи; Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, затвердженому наказом Міністерства доходів і зборів України, від 16.09.2013 № 481, відповідно до підпункту 5 пункту 6 якого у графі 5 Книги обліку доходів і витрат зазначаються реквізити документа, який підтверджує понесені витрати, що безпосередньо пов`язані з отриманим доходом. Документами, які підтверджують витрати, можуть бути, зокрема, платіжне доручення, прибутковий касовий ордер, квитанція, фіскальний чек, акт закупки (виконаних робіт, наданих послуг) та інші первинні документи, що засвічують факт оплати товарів, робіт, послуг.
У справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій встановили, що на підтвердження факту понесених витрат, пов`язаних із провадженням незалежної професійної діяльності, та розміру таких витрат позивачем були надані квитанції, платіжні доручення та виписки банку, копії яких наявні в матеріалах справи. Також, суди встановили, що суми понесених витрат податковим органом не заперечувалися.
Відповідно до пункту 5 частини першої статті 4 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) платниками єдиного внеску є, зокрема, особи, які забезпечують себе роботою самостійно - займаються незалежною професійною діяльністю, а саме науковою, літературною, артистичною, художньою, освітньою або викладацькою, а також медичною, юридичною практикою, в тому числі адвокатською, нотаріальною діяльністю, або особи, які провадять релігійну (місіонерську) діяльність, іншу подібну діяльність та отримують дохід безпосередньо від цієї діяльності, за умови, що такі особи не є найманими працівниками чи підприємцями.
Згідно з абзацом 1 пункту 2 частини першої статті 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для платників, зазначених у пункті 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, єдиний внесок нараховується на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, та на суму доходу, що розподіляється між членами сім`ї фізичних осіб - підприємців, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за кожну особу за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).
З огляду на те, що сума доходу (прибутку), отриманого нотаріусом ОСОБА_1 від її діяльності, був визначений правильно та підтверджений відповідними первинними бухгалтерськими документами, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли обґрунтованого висновку про наявність підстав для скасування оспорюваних рішення та вимоги.
Доводи касаційної скарги викладеного не спростовують.
Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.
Відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Враховуючи зазначене, касаційна скарга Інспекції підлягає залишенню без задоволення, а постанова Харківського окружного адміністративного суду від 22.05.2017 та ухвала Харківського апеляційного адміністративного суду від 25.07.2017 - без змін.
Керуючись п.1 ч.1 ст. 349, ст. 350, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Східної об`єднаної державної податкової інспекції міста Харкова ГУ ДФС у Харківській області залишити без задоволення, а постанову Харківського окружного адміністративного суду від 22.05.2017 та ухвала Харківського апеляційного адміністративного суду від 25.07.2017 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
СуддіЛ.І. Бившева В.В. Хохуляк Р.Ф. Ханова