ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
04 жовтня 2023 року
м. Київ
справа №826/7469/17
касаційне провадження № К/9901/69228/18
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Ханової Р.Ф., Юрченко В.П.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у м. Києві на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 04.12.2018 (головуючий суддя - Шурко О.І., судді - Василенко Я.М., Кузьменко В.В.) у справі за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
УСТАНОВИВ:
ОСОБА_1 (далі - позивач, платник, ОСОБА_1 ) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДФС у м. Києві (далі - Управління, відповідач, контролюючий орган), в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Управління від 28.03.2017 №0000351306, №0000401306.
На обґрунтування вимог позивач зазначив про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, якими позивачу збільшено податкові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб та військовій збір, оскільки фінансовий результат операцій позивача з інвестиційними активами (акціями простими бездокументарними іменними ПАТ «Київський завод газового устаткування та приладів») у 2015 році дорівнює нулю. Позивач зазначає, що ним не одержано жодного інвестиційного прибутку по операціях з продажу акцій простих бездокументарних іменних ПАТ «Київський завод газового устаткування та приладів» в кількості 250 000 штук у 2015 році.
Окружний адміністративний суд міста Києва рішенням від 27.06.2018 у задоволені позову відмовив.
Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що позивачем отримано дохід від продажу акцій простих бездокументарних іменних ПАТ «Київський завод газового устаткування та приладів» в сумі 2500000,00 грн.
Шостий апеляційний адміністративний суд постановою від 04.12.2018 скасував рішення суду першої інстанції та прийняв нове рішення, яким позовні вимоги задовольнив, визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення Управління від 28.03.2017 №0000351306, №0000401306.
Задовольняючи позовні вимоги, суд апеляційної інстанції дійшов до висновку, що обов`язок обчислення, утримання з доходів та перерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб був покладений на ТОВ «Алор Україна», яке на час укладання відповідних договорів купівлі-продажу акцій було професійним торгівцем цінними паперами та у відповідності до договорів доручення виступало податковим агентом позивача.
Відповідач, не погодившись з прийнятим рішенням суду апеляційної інстанції, звернувся до суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати судове рішення апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права. Скаржник доводить, що позивачем одержано інвестиційний прибуток по операціях з продажу акцій простих бездокументарних іменних ПАТ «Київський завод газового устаткування та приладів» в кількості 250000 штук у 2015 році та, відповідно, позивач повинен був сплатити до бюджету податок на доходи фізичних осіб з отриманого інвестиційного прибутку та військовий збір.
У доводах касаційної скарги відповідач цитує норми матеріального та процесуального права, водночас не вказує, в чому саме полягає неправильне застосування судами норм матеріального права, контролюючий орган фактично викладає обставини, якими він керувався під час прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Позивач у відзиві на касаційну скаргу, посилаючись на законність і обґрунтованість рішення суду апеляційної інстанції, просить касаційну скаргу відповідача залишити без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції залишити без змін.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 28.12.2018 відкрив провадження за касаційною скаргою та витребував матеріали справи із суду першої інстанції, а ухвалою від 03.10.2023 - визнав за можливе розглянути справу у попередньому судовому засіданні та призначив розгляд справи на 04.10.2023.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача та дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій установлено, що контролюючим органом проведено документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи ОСОБА_1 з питань повноти та своєчасності сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб та військового збору від доходів отриманих, як інвестиційний прибуток за період з 01.01.2015 по 31.12.2015, за результатами якої складено акт від 26.12.2016 №2029/13-06/2091114531 (далі - акт перевірки), яким встановлено порушення позивачем статті 36, пункту 44.6 статті 44, підпункту 164.2.9 пункту 164.2 статті 164, підпункту 167.5.1 пункту 167.5 статті 167, підпункту 170.2.1 пункту 170.2 статті 170, статті 176, підпункту 168.1.3 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), що призвело до заниження податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб за 2015 рік у сумі 500000,00 грн внаслідок отримання платником інвестиційного прибутку (доходу) в 2015 році від продажу акцій простих бездокументарних іменних ПАТ «Київський завод газового устаткування та приладів» (код за ЄДРПОУ 05453410) в сумі 2500000,00 грн.
На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом прийняті податкові повідомлення-рішення від 10.01.2017: №0000201306, яким позивачу визначено податкові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у сумі 625000,00 грн, з яких: за основним платежем в сумі 500000,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 125000,00 грн; №0000211306, яким позивачу визначено податкові зобов`язання з військового збору у сумі 46875,00 грн, з яких за основним платежем в сумі 37500,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 9375,00 грн.
За наслідками адміністративного скарження зазначених податкових повідомлень-рішень, рішенням ГУ ДФС у м. Києві від 17.03.2017 №1975/В/26-15-10-02-16 прийняті податкові повідомлення-рішення скасовані та прийняті нові податкові повідомлення-рішення від 28.03.2017: №0000351306, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 625000,00 грн; №0000401306, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору в розмірі 46875,00 грн.
За наслідками адміністративного оскарження зазначених податкових повідомлень-рішень, рішенням Державної фіскальної служби України від 30.05.2017 №7007/Т/99-99-11-02-01-14 прийняті податкові повідомлення-рішення залишені без змін.
Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваних рішень, Верховний Суд виходить із такого.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - ПК України), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
За правилами підпункту 170.2.1 пункту 170.2 статті 170 ПК України облік загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами ведеться платником податку самостійно, окремо від інших доходів і витрат. Для цілей оподаткування інвестиційного прибутку звітним періодом вважається календарний рік.
Підпунктом 170.2.2 пункту 170.2 статті 170 ПК України встановлено, що інвестиційний прибуток розраховується як позитивна різниця між доходом, отриманим платником податку від продажу окремого інвестиційного активу, та вартістю останнього, що визначається із суми витрат на придбання такого активу з урахуванням норм підпунктів 170.2.4, 170.2.6 цього пункту.
Відповідно до підпункту 170.2.2 пункту 170.2 статті 170 ПК України при застосуванні платником податку норм підпункту 170.2.9 пункту 170.2 статті 170 ПК України податковий агент - професійний торговець цінними паперами, з метою визначення об`єкта оподаткування під час виплати платнику податку доходу за придбані у нього інвестиційні активи враховує документально підтверджені витрати такого платника на придбання цих активів.
Запровадження обов`язку податкового агента для професійного торговця цінними паперами, включаючи банк, не звільняє платника податку від обов`язку декларування результатів усіх операцій з купівлі та продажу інвестиційних активів здійснених протягом звітного (податкового) року як на території України, так і за її межами, за винятком випадків, зазначених у підпунктів 170.2.8 пункту 170.2 статті 170 ПК України.
Згідно з частиною першою статті 1087 Цивільного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), розрахунки за участю фізичних осіб, у тому числі нерезидентів, не пов`язані із здійсненням ними підприємницької діяльності, можуть провадитися у готівковій або в безготівковій формі за допомогою розрахункових документів у електронному або паперовому вигляді.
Пунктом 1.2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 №637 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), визначено, що готівкові розрахунки - це платежі готівкою підприємства (підприємців) та фізичних осіб за реалізовану продукцію (товари, виконані роботи, надані послуги), а також за операціями, які безпосередньо не пов`язані з реалізацією продукції та іншого майна.
Відповідно до пункту 1.4 Інструкції про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті, затвердженої постановою Правління Національного банку України від 21.01.2004 №22 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), безготівкові розрахунки - це перерахування певної суми коштів з рахунків платників на рахунки отримувачів коштів, а також перерахування банками за дорученням підприємств і фізичних осіб, коштів, унесених ними готівкою в касу банку, на рахунки отримувачів коштів. Ці розрахунки проводяться банком на підставі розрахункових документів на паперових носіях в електронному вигляді.
Таким чином, документами, що підтверджують фактично понесені витрати на попереднє придбання цінних паперів фізичною особою - платником податку, в тому числі нерезидентом, є договори купівлі-продажу цінних паперів, виписки зберігачів під кожне замовлення, завірені печатками зберігачів, акти приймання-передачі цінних паперів, касові документи при готівкових розрахунках через касу або розрахункові документи при безготівкових розрахунках.
Статтею 14 Закону України «Про цінні папери та фондовий ринок» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що вексель - цінний папір, який посвідчує безумовне грошове зобов`язання векселедавця або його наказ третій особі сплатити після настання строку платежу визначену суму власнику векселя (векселедержателю).
Статтею 4 Закону України «Про обіг векселів в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що видавати переказні і прості векселі можна лише для оформлення грошового боргу за фактично поставлені товари, виконані роботи, надані послуги.
Умова щодо проведення розрахунків із застосуванням векселів обов`язково відображається у відповідному договорі, який укладається в письмовій формі. У разі видачі (передачі) векселя відповідно до договору припиняються грошові зобов`язання щодо платежу за цим договором та виникають грошові зобов`язання щодо платежу за векселем.
Відповідно до пункту 3 статті 341 Господарського кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), безготівкові розрахунки можуть здійснюватися у формі платіжних доручень, платіжних вимог, вимог-доручень, векселів, чеків, банківських платіжних карток та інших дебетових і кредитових платіжних інструментів, що застосовуються у міжнародній банківській практиці.
Пунктом 8.1 Положення про порядок здійснення банками операцій з векселями в національній валюті на території України, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 16.12.2002 №508 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), передбачено, що оформлення заборгованості векселями є розрахунковою операцією.
Оскільки проведення розрахунків з використанням векселів передбачено чинним законодавством України, безготівкові розрахунки можуть бути проведені за допомогою простих векселів, при цьому підтвердженням проведення такого розрахунку є відповідний акт прийому-передачі простих векселів.
Отже, якщо згідно з договором покупцем (фізичною особою) здійснено розрахунок (платіж) за куплений пакет акцій векселем, відповідно до чинного законодавства покупцем понесені витрати на придбання зазначеного активу в сумі номінальної вартості векселя, оскільки в момент (за фактом) передачі векселя продавцеві товару припиняються грошові зобов`язання покупця щодо платежу за цим договором, внаслідок чого розрахунок із ним за придбаний товар (інвестиційний актив) вважається виконаним в повній сумі.
Відповідно до підпункту 170.2.9 пункту 170.2 статті 170 ПК України платник податку, який проводить операції з інвестиційними активами з використанням послуг професійного торговця цінними паперами, включаючи банк, має право укласти договір з таким торговцем про виконання ним функцій податкового агента.
Податковим агентом визнається особа, на яку цим Кодексом покладається обов`язок з обчислення, утримання з доходів, що нараховуються (виплачуються, надаються) платнику, та перерахування податків до відповідного бюджету від імені та за рахунок коштів платника податків (стаття 18 ПК України).
Податкові агенти прирівнюються до платників податку і мають права та виконують обов`язки, встановлені цим Кодексом для платників податків.
Як установлено судами попередніх інстанцій, згідно відомостей Форми № 1-ДФ за період з 01.01.2015 по 31.12.2015 позивачу ТОВ «КУА «Юніон Актив» нарахувало дохід в сумі 2500000,00 грн за ознакою 112 та виплачено дохід в сумі 1930521,14 грн за ознакою 112 на виконання вимог підпункту «б» пункту 176.2 статті 176 ПК України.
Позивачем подано до ДПІ у Шевченківському районі ГУ ДФС у м. Києві податкову декларацію про майновий стан та доходи за 2015 рік, відповідно до додатку Ф2 до податкової декларації про майновий стан та доходи за 2015 рік задекларовано суми отриманого доходу від продажу акцій простих бездокументарних іменних ПАТ «Київський завод газового устаткування та приладів» (код за ЄДРПОУ 05453410) в розмірі 2500000,00 грн та витрати на придбання акцій простих бездокументарних іменних ПАТ «Київський завод газового устаткування та приладів» (код за ЄДРПОУ 05453410) в розмірі 2500000,00 грн, фінансовий результат операцій з інвестиційними активами становить 0,00 грн.
Судами також установлено, що відповідно до договору купівлі-продажу цінних паперів від 03.04.2015 №БВ-150403/2 покупець - Товариство з обмеженою відповідальністю «Компанія з управління активами «Юніон Актив» (ліцензія Національної комісії з цінних паперів та фондового ринку на професійну діяльність на фондовому ринку - діяльність з управління активами інституційних інвесторів (діяльність з управління активами) Серії АЕ №294650 від 23.12.2014), яке діє від власного імені, за рахунок активів та в інтересах Пайового закритого недиверсифікованого венчурного інвестиційного фонду «Брідж Інвест Капітал» (скорочене найменування - ПЗНВІФ «Брідж Інвест Капітал») в особі директора Леуської Аліни Вадимівни, яка діє на підставі Статуту, Регламенту ПЗНВІФ «Брідж Інвест Капітал» та Протоколу №01/04/2015-1 від 01.04.2015 ЗЗУ ТОВ «КУА «Юніон Актив», від імені, в інтересах та за рахунок якого на підставі договору доручення №БД-150403 від 03.04.2015 діє повірений - Товариство з обмеженою відповідальністю «Алор Україна» у якості торгівця цінними паперами (ліцензія Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку серії АЕ №286771 від 03.08.2010, термін дії - до 03.08.2015, на здійснення професійної діяльності на фондовому ринку - діяльність з торгівлі цінними паперами: Брокерська діяльність), в особі директора ОСОБА_2 , що діє на підставі Статуту, з однієї сторони, та продавець: громадянин України - ОСОБА_1 , що діє на підставі власного вільного волевиявлення, з іншої сторони, домовились, що продавець зобов`язується передати у власність покупця, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити цінні папери, а саме акції прості бездокументарні іменні ПАТ «Київський завод газового устаткування та приладів» в кількості 250000 штук загальною вартістю 2500000,00 грн.
Задекларовані суми отриманого доходу позивачем від продажу акцій простих бездокументарних іменних ПАТ «Київський завод газового устаткування та приладів» (код за ЄДРПОУ 05453410) в розмірі 2500000,00 грн відповідають зазначеній сумі сплати за договором купівлі-продажу цінних паперів №БВ-150403/2 від 03.04.2015.
Відповідно договору купівлі-продажу цінних паперів №БВ-150403/2 від 03.04.2015 встановлено, що послуги професійного торгівця цінними паперами використовував покупець, а продавець (фізична особа ОСОБА_1 ) діяв на підставі власного вільного волевиявлення.
Відповідно до договору купівлі-продажу цінних паперів №БВ-150331/2 від 31.03.2015, продавець - Публічне акціонерне товариство «Закритий недиверсифікований венчурний корпоративний інвестиційний фонд «Мігліор», від імені та в інтересах якого на підставі договору про управління активами №УА21-08-2012 діє товариство з обмеженою відповідальністю «Компанія з управління активами «Світозар», від імені, в інтересах та за рахунок якого на підставі Договору доручення №БД- 150331 від 31.02.2015 діє повірений - Товариство з обмеженою відповідальністю «Алор Україна» у якості торгівця цінними паперами, з однієї сторони, та покупець - ОСОБА_1 , що діє на підставі власного вільного волевиявлення, з іншої сторони, домовились, що продавець зобов`язується передати у власність покупця, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити цінні папери, а саме акції прості бездокументарні іменні ПАТ «Київський завод газового устаткування та приладів» в кількості 250000 штук загальною вартістю 2500000,00 грн.
Згідно з вказаним договором форма розрахунків - безготівкова, покупець зобов`язується сплатити загальну суму до сплати продавцю протягом одного року з моменту підписання договору, сторони цим встановили, що моментом повного виконання зобов`язань по оплаті цінних паперів є момент зарахування загальної суми договору, на рахунок продавця.
Відповідно акту прийому-передачі від 20.04.2015 цінних паперів до договору купівлі-продажу цінних паперів №БВ-150331/2 від 31.03.2015, а саме пункту 1 акту: продавець передав у власність покупця, а покупець прийняв пакет цінних паперів, а саме акції прості бездокументарні іменні ПАТ «Київський завод газового устаткування та приладів» в кількості 250000 штук загальною вартістю 2500000,00 грн.
У договорі доручення №БД-150403/1 від 03.04.2015, укладеному між ОСОБА_3 , як довірителем, та ТОВ «Алор Україна», як повіреним, визначено, що повірений виконує доручення відповідно до цього договору і чинного законодавства України. Повірений зобов`язується забезпечити належне виконання підпункту 170.2.9 пункту 170.2 статті 170 ПК України в інтересах довірителя, зокрема, шляхом розрахунку та утримання податку на доходи фізичних осіб та військового збору із сум інвестиційного прибутку, отриманого довірителем. Повірений зобов`язаний підготувати та надати довірителю акт про визначення інвестиційного прибутку в двох примірниках протягом п`яти робочих днів із дня отримання всіх необхідних документів від довірителя.
ТОВ «Алор Україна» надало позивачу акт від 02.07.2015 про визначення інвестиційного прибутку за наведеними вище операціями з цінними паперами (Акціями простими бездокументарними іменними ПАТ «Київський завод газового устаткування та приладів») у 2015 році, згідно якого інвестиційний прибуток позивача складає 0 (нуль) гривень, оскільки сума витрат на придбання інвестиційного активу дорівнює сумі доходу, отриманого від продажу інвестиційного активу.
Додатковим договором від 02.04.2015 до договору купівлі-продажу цінних паперів № БВ-150331/2 від 31.03.2015 було внесено зміни до зазначеного договору та викладено пункт 3.1 цього договору в наступній редакції: « 3.1. Форма розрахунків - безготівкова. Покупець зобов`язується сплатити загальну суму до сплати Продавцю (п. 1.2. цього Договору) протягом 1 (одного) року з моменту підписання цього Договору. Оплата може бути здійснена шляхом видачі простих векселів з повним (іменним) індосаментом за фактично поставлені ЦП (факт передачі векселя Сторони оформлюють Актом прийому-передачі. Один примірник Акту (оригінал) передається Продавцем Повіреному в день його підписання)»
Зазначений договір прямо передбачав можливість проведення розрахунків за цінні папери із застосуванням векселів.
Ураховуючи наведені правові норми та встановлені фактичні обставини у даній справі, колегія суддів вважає правильним висновок суду апеляційної інстанції, що обов`язок обчислення, утримання з доходів та перерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб був покладений на ТОВ «Алор Україна», яке на час укладання відповідних договорів купівлі-продажу акцій було професійним торгівцем цінними паперами та у відповідності до договорів доручення виступало податковим агентом позивача.
Підсумовуючи зазначене, колегія суддів погоджується з висновком суду апеляційної інстанції про безпідставне визначення позивачу контролюючим органом податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору за оспорюваними податковими повідомленнями-рішеннями.
З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, судом апеляційної інстанції виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності з нормами матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Висновки суду апеляційної інстанції про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається.
Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
Керуючись статтями 341 349 350 355 356 359 КАС України, Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у м. Києві залишити без задоволення, а постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 04.12.2018 залишити без змін.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
СуддіЛ.І. Бившева Р.Ф. Ханова В.П. Юрченко