№ 160/14762/21 - Судебная практика в Украине -Законодательство Украины

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 квітня 2024 року

м. Київ

справа № 160/14762/21

адміністративне провадження № К/990/19560/23

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,

розглянув як суд касаційної інстанції у порядку письмового провадження справу №160/14762/21 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24.11.2021 (головуючий суддя Озерянська С.І.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 08.12.2022 (головуючий суддя Божко Л.А., судді: Дурасова Ю.В., Лукманова О.М.),

УСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернулась до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 30.07.2021 №0113540709.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24.11.2021, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 08.12.2022, відмовлено у задоволенні адміністративного позову.

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернулась з касаційною скаргою до Верховного Суду.

Ухвалою Верховного Суду від 13.07.2023 відкрито касаційне провадження у справі №160/14762/21.

На адресу суду надійшов відзив податкового органу на касаційну скаргу позивача.

Ухвалою суду від 29.04.2024 касаційний розгляд справи призначено у порядку письмового провадження на 30.04.2024.

Верховний Суд на підставі фактичних обставин справи з`ясував наступне.

Відмовляючи у задоволенні позову, суди посилались на те, що матеріалами справи підтверджується порушення позивачем вимог законодавчих актів. Відтак, відповідачем обґрунтовано та правомірно прийнято податкове повідомлення-рішення про притягнення позивача до відповідальності.

Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, позивач звернулась до Верховного Суду з касаційною скаргою, у якій просить судові рішення скасувати та передати справу на новий розгляд до суду першої інстанції. В обґрунтування вимог касаційної скарги позивач посилається на неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права судом апеляційної інстанції. Як зазначає позивач, суд першої та апеляційної інстанції не надав оцінку доводам останньої щодо невідповідності наказу положенням ПК України. Також, позивач указує, що суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постановах Верховного Суду (зокрема, але не виключно) від 12.10.2021 у справі №120/5729/20-а в частині надання оцінки наведених у наказі підстав проведення перевірки.

Податковий орган скористався правом заперечити проти доводів позивача, викладених у касаційній скарзі, у відзиві вказав, що для призначення і проведення фактичної перевірки достатньо факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин. Крім того, відзначає, що позивач під час розгляду справи не погоджується з висновками перевірки, при цьому, Акт перевірки підписано платником без зауважень. Таким чином, відповідач вважає, що доводи касаційної скарги не місять належного обґрунтування для скасування оскаржуваних рішень, просить залишити касаційну скаргу без задоволення.

Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення, в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, вбачає підстави для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) зареєстрована фізичною особою-підприємцем 06.08.2001; АДРЕСА_1 ; вид діяльності позивача за КВЕД: 47.89 Роздрібна торгівля з лотків і на ринках іншими товарами (основний); 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна.

Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області на підставі наказу від 06.07.2021 №2787-п та направлень від 06.07.2021 №3340 та №3341 проведена фактична перевірка господарської одиниці (зупиночний комплекс) ФОП ОСОБА_1 , що розташована за адресою: АДРЕСА_2 , з питань дотримання законодавства у сфері обігу підакцизних товарів.

Фактична перевірка ФОП ОСОБА_1 була проведена в період з 06.07.2021 по 14.07.2021 посадовими особами ГУ ДПС у Дніпропетровській області ОСОБА_2 та ОСОБА_3 щодо господарської одиниці, що розташована за адресою: АДРЕСА_2 .

За результатами перевірки складено акт (довідку) фактичної перевірки від 15.07.2021 №2174/04/36/07/10/РРО/ НОМЕР_1 .

Фактичною перевіркою встановлено:

1) проведення розрахункових операцій без застосування реєстратора розрахункових операцій, без видачі відповідного розрахункового документу на суму 55 грн.;

2) проведення розрахункових операцій через РРО без зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизної групи товарів;

3) реалізація алкогольних напоїв без наявності відповідної ліцензії, а саме з 09.04.2020 по 21.04.2020 ліцензія на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями було реалізовано алкогольні напої згідно додатку №2 до акту перевірки;

4) реалізація тютюнових виробів без наявності відповідної ліцензії, а саме: у період з 09.04.2020 по 21.04.2020 ліцензія на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами відсутня та здійснювалась реалізація тютюнових виробів згідно додатку №2 до акту перевірки;

5) реалізація алкогольних напоїв за цінами нижче від мінімальних встановлених оптово-відпускних та роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв, а саме, в реалізації знаходиться шампанське Фрателлі за ціною 90 грн. за 1 пляшку;

6) реалізація тютюнових виробів за цінами, вищими від максимальних роздрібних цін на тютюнові вироби, встановлених виробниками або імпортерами таких тютюнових виробів збільшеними на суми акцизного податку з реалізації через роздрібну торгівельну мережу тютюнових виробів, а саме цигарки Жаде по ціні 50 грн., ціна вказана виробником 47,53грн.; 2,37грн. сума акцизного податку.

При перевірці встановлено порушення п. 1, 2, п. 11 ст. З Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР Про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг (із змінами та доповненнями), ст. 15, ст. 11-1, ч. 12 ст. 18 Закону України від 19.12.1995р. №481/95-ВР "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального".

До акту перевірки відповідачем було складено розрахунок штрафних санкцій в розрізі встановлених шести порушень вимог чинного законодавства.

На підставі вказаного акту перевірки сформовано податкове повідомлення-рішення від 30.07.2021 №0113540709 про застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафних санкцій в сумі 54000,00грн.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України.

Порядок проведення фактичних перевірок, в тому числі й підстав їх призначення, регламентовано статтею 80 Податкового кодексу України.

Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом та за наявності хоча б однієї з підстав, визначених підпунктами 80.2.1 - 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України.

За приписами пункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу у разі: наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

У касаційній скарзі позивач посилається на те, що суд першої інстанції не надав оцінку доводам платника про відсутність в матеріалах справи копії наказу та невідповідність наказу нормам закону. При цьому, під час розгляду справи в апеляційної суді, податковий орган долучив до матеріалів копію наказу, разом з тим, суд апеляційної інстанції обмежився констатацією факту наявності підпису платника про отримання копії наказу у повідомленні про перевірку.

Касаційний суд вбачає, що приймаючи наказ про проведення фактичної перевірки позивача, контролюючий орган лише лімітувався посиланнями на норми Податкового кодексу України, якими визначено підстави для проведення фактичної перевірки платника податків.

Посилання відповідача у письмових поясненнях на те, що підставою проведення фактичної перевірки слугувала реалізація функції здійснення контролю у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, якою наділений контролюючий орган відповідно до приписів податкового законодавства, жодним чином не підтверджується.

Суд касаційної інстанції приймає до уваги доводи платника, що у наказі, який став підставою проведення перевірки не зазначено, що вказана в наказі перевірка здійснюється з метою реалізації функції здійснення контролю у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, якою наділений контролюючий орган відповідно до приписів податкового законодавства. Наказ взагалі не містить обґрунтування жодної з можливих підстав перевірки, визначеної підпунктом 80.2.5 пункту 80.5 статті 80 Податкового кодексу України.

У постановах від 07.11.2019 (справа №140/391/19), від 10.04.2020 (справа №815/1978/18), від 12.08.2021(справа №140/14625/20) Верховний Суд вказував, що підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо, а саме:

наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення платником податків вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

здійснення функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Тобто, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. У даному випадку достатньо самого факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).

При цьому, у постановах Верховного Суду від 10.04.2020 (справа №815/1978/18), від 12.08.2021 (справа №140/14625/20) уточнено і розширено підхід щодо застосування підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України як підстави для призначення фактичної перевірки. При здійсненні такого призначення контролюючий орган повинен зазначити одну із підстав, визначених підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, й у разі, якщо такою підставою є наявність та/або отримання інформації про порушення платником податків вимог законодавства, конкретизувати останню.

Необхідно враховувати, що для зазначення підстави для проведення перевірки недостатньо вказати номер підпункту статті Податкового кодексу України, особливо, якщо вказаний підпункт містить декілька обґрунтувань для проведення перевірки (постанова Верховного Суду від 11.06.2019 у справі №1440/2045/18, постанова від 01.06.2022 у справі №520/7331/21).

При розгляді цієї справи на стадії апеляційного розгляду до матеріалів справи долучено наказ на перевірку, втім судом апеляційної інстанції не перевірено доводи платника щодо правомірності призначення і проведення перевірки.

Крім того, слід зазначити, що у постанові від 08.09.2021 (справа №816/228/17) Велика Палата Верховного Суду сформулювала наступний правовий висновок. У разі якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права.

Неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.

При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Таким чином, головним критерієм, покладеним в основу визнання правових актів органу державної влади незаконними з процедурних підстав, є порушення адміністративних процедур, покликаних забезпечувати платникам податків реалізацію й захист їх прав.

Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у постанові від 21.02.2020 у справі №826/17123/18 сформулювала правовий висновок, відповідно до якого, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень.

Таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Відтак, судам необхідно перевірити заявлені позивачем підстави позову та надати оцінку доводам платника щодо наведених у наказі підстав проведення перевірки, з урахуванням викладених Верховним Судом висновків.

Затим, доводи касаційної скарги суд касаційної інстанції не може визнати необґрунтованими.

Підсумовуючи викладене, касаційний суд дійшов висновку, що ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Пунктом 2 частини першої статті 349 КАС України унормовано, що суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.

Керуючись статтями 349 353 355 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24.11.2021 та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 08.12.2022 у справі №160/14762/21 скасувати.

Справу №160/14762/21 передати на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

...........................

В.В. Хохуляк

Л.І. Бившева

Р.Ф. Ханова

Судді Верховного Суду