ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 квітня 2025 року

м. Київ

справа № 160/2145/19

касаційне провадження № К/9901/8349/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Бившевої Л.І.,

суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,

розглянув у порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін касаційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11.05.2019 (суддя Олійник В.М.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 30.01.2020 (головуючий суддя - Баранник Н.П., судді - Малиш Н.І., Щербак А.А.) у справі за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про скасування податкових повідомлень-рішень,

УСТАНОВИВ:

У березні 2019 року Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, платник, підприємець, ФОП ОСОБА_1 ) звернулася до суду з позовом до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області (далі - відповідач, Управління, контролюючий орган), в якому просила: скасувати податкові повідомлення-рішення від 15.02.2018 №0063901305, №0063911305, №0063991305, №0063931305, №0063971305, №0063941305, №0064021305; закрити за рішенням суду реєстрацію ОСОБА_1 як фізичної особи - підприємця.

Обґрунтовуючи вимоги, позивач зазначив про проведення відповідачем перевірки з порушенням вимог закону. Вважає, що ним правомірно у перевіряємому періоді включено до складу витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість суми за господарськими операціями, які фактично відбулися, пов`язані з його господарською діяльністю, підтверджені належними первинними документами, придбані товарно-матеріальні цінності використані ним у власній господарській діяльності. Позивач вважає безпідставними висновки контролюючого органу про виявлені порушення, оскільки вони ґрунтуються лише на даних контролюючого органу, без дослідження первинних документів бухгалтерського обліку позивача. Також позивач доводить, що платником в повному обсязі нараховано і сплачено податок на доходи фізичних осіб від здійснення ним підприємницької діяльності, а відтак висновки контролюючого органу про порушення ним вимог Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) вважає такими, що не відповідають дійсності, оспорюванні податкові повідомлення-рішення, рішення та вимогу контролюючого органу вважає протиправними та такими, що підлягають скасуванню. Зауважує, що позивач не зобов`язаний вести облік товарів, оскільки знаходиться на загальній системі оподаткування. Позивач не згоден з висновками контролюючого органу стосовно того, що сплата за ліцензії не є витратами фізичної особи-підприємця і вважає, що контролюючим органом безпідставно було знято з витрат суму 17500,00 грн, що привело до збільшення донарахування податку на доходи фізичних осіб, єдиного соціального внеску та військового збору.

Дніпропетровський окружний адміністративний суд рішенням від 11.05.2019, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 30.01.2020, у задоволенні позову відмовив.

Відмовляючи у задоволенні позову, суди попередніх інстанцій дійшли висновку про правомірність рішень податкового органу, доведеність контролюючим органом виявлених правопорушень та відсутність підстав для скасування оскаржених податкових повідомлень-рішень. Крім того, суди вказали, що підстави для зняття з обліку у контролюючих органів господарюючих суб`єктів визначені у статті 67 Податкового кодексу України.

Позивач, не погодившись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, звернувся до суду з касаційною скаргою, в якій просить їх скасувати та ухвалити нову постанову, якою задовольнити позов.

Як на підставу касаційного оскарження позивач посилається на положення частині першої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) та зазначає, що суди попередніх інстанцій застосували до спірних правовідносин норми права без врахування висновків Верховного Суду у подібних правовідносинах, викладених у постановах від 18.02.2020 у справі №817/2342/16, від 02.04.2019 у справі №815/296/17, від 24.04.2018 у справі №804/9174/15, від 13.02.2018 у справі №2а/0470/12206/12, від 23.01.2018 у справі №381/4644/14-а.

В обґрунтування своїх вимог позивач також посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права. Скаржник зауважує, що відповідачем були зроблені висновки про порушення позивачем вимог ПК України без урахування первинних документів бухгалтерського обліку. Скаржник зазначає, що судами неповно досліджені докази, наявні у матеріалах справи, не надано оцінку виявленим порушенням, які зафіксовані в акту перевірки. Скаржник доводить, що ним у перевіряємий період не було перевищено граничні суми у розмірі 1000000,00 грн та відповідно до вимог ПК України позивач не повинен був подавати до контролюючого органу заяву про реєстрацію платником податку на додану вартість та податкову декларацію з податку на додану вартість. Зазначає, що положення підпункту 177.4.3 пункту 177.4 статті 177 ПК України не містять прямої заборони на включення до складу витрат акцизного податку. Зауважує, що позивач не є податковим агентом інших суб`єктів господарювання, з якими він мав господарські взаємовідносини, і тому не повинен за них сплачувати податок на доходи фізичних осіб.

Верховний суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 26.03.2020 відкрив провадження за касаційною скаргою позивача та витребував матеріали справи з суду першої інстанції.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою 07.04.2025 призначив справу до касаційного розгляду у порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін на 16.04.2025.

Відповідач у відзиві на касаційну скаргу, посилаючись на законність і обґрунтованість судових рішень попередніх інстанцій, просить залишити їх без змін, а касаційну скаргу позивача залишити без задоволення.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача та дійшов наступного висновку.

Судами попередніх інстанцій установлено, що контролюючим органом проведено документальну планову виїзну перевірку платника з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 16.04.2015 по 31.12.2016, за результатами якої складено акт від 24.01.2018 №2570/04-36-13-05/2844512801 (далі - акт перевірки).

Перевіркою встановлено: завищення платником доходу за 2015 рік на суму 22096,36 грн, за 2016 рік на суму 57341,25 грн; завищення витрат на загальну суму 109731,33 грн, у тому числі за 2015 рік на суму 42390,08 грн, за 2016 рік на суму 67341,25 грн, яке відбулось внаслідок включення до витрат плати за ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами; неоплачених витрат на придбання товару; а до складу інших витрат, витрат на сплату акцизного податку.

Наведені порушення призвели до заниження платником чистого оподатковуваного доходу у періоді з 16.04.2015 по 31.12.2016 на суму 30297,72 грн, в тому числі за 2015 рік на суму 20293,72 грн, за 2016 рік на суму 10000,00 грн.

Також перевіркою встановлено порушення платником вимог пункту 177.2 статті 177, пункту 177.4 статті 177 ПК України, а саме, завищення витрат та заниження оподатковуваного доходу в період з 16.04.2015 по 31.12.2015 та з 01.01.2016 по 31.12.2016, в результаті чого донараховано податок на доходи фізичних осіб від підприємницької діяльності за перевіряємий період на суму 4844,08 грн, в тому числі за 2015 рік на суму 3044,08 грн, за 2016 рік на суму 1800,00 грн.

Крім того, перевіркою встановлено порушення платником вимог пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України в частині не нарахування, не утримання та не сплати військового збору у сумі 304,40 грн.

Також, в акті перевірки було вказано, що згідно з наданими до перевірки фіскальними звітними чеками та книги обліку доходів та витрат, загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів у періоді з 10.07.2015 по 30.06.2016 склала 1051537,50 грн. Враховуючи зазначене, контролюючий орган дійшов висновку про порушення платником вимог пункту 181.1 статті 181, пункту 183.2 статті 183 ПК України, а саме, платником в термін до 11.07.2016 не подано до контролюючого органу реєстраційну заяву про реєстрацією позивача платником податку на додану вартість, як і не подано податкові декларації з податку на додану вартість за період липень-грудень 2016 року до контролюючого органу. Контролюючий орган в акті перевірки дійшов висновку, що отриманий платником дохід у період з 11.07.2016 по 31.12.2016 в сумі 582496,00 грн є об`єктом оподаткування податком на додану вартість, внаслідок чого платнику збільшено податкове зобов`язання з податку на додану вартість на суму 116499,20 грн.

На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом прийняті податкові повідомлення-рішення від 15.02.2018:

№0063901305, яким позивачу збільшено грошові зобов`язання з податку на додану вартість за основним платежем в сумі 116499,20 грн, за штрафними санкціями у розмірі 29124,80 грн;

№0063911305, яким платнику збільшено грошові зобов`язання з податку на додану вартість за штрафною санкцією у розмірі 1020,00 грн;

№0063991305, яким платнику збільшено грошові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за основним платежем в сумі 4844,08 грн, за штрафними санкціями у розмірі 1211,02 грн;

№0063971305, яким платнику збільшено грошові зобов`язання за штрафною санкцією у розмірі 510,00 грн;

№0063941305, яким платнику збільшено грошові зобов`язання за штрафною санкцією у розмірі 510,00 грн;

№0064021305, яким платнику збільшено грошові зобов`язання з військового збору за основним платежем в сумі 304,40 грн, за штрафними санкціями у розмірі 263,60 грн.

Також контролюючим органом прийнято рішення від 15.02.2018 №0063931305, яким до платника застосовані штрафні санкції в сумі 2552,57 грн за донарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

Відповідно до частини 1 статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

З урахуванням наведених процесуальних приписів та вимог касаційної скарги ФОП ОСОБА_1 касаційному перегляду підлягає лише питання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм права під час ухвалення судових рішень щодо відмови у задоволенні позовних вимог про скасування податкових повідомлень-рішень від 15.02.2018 №0063901305, №0063911305, №0063991305, №0063971305, №0063941305, №0064021305 та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску №0063931305, оскільки доводів та підстав для скасування рішень судів першої та апеляційної інстанцій щодо решти позовних вимог касаційна скарга позивача не містить.

Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваних рішень, Верховний Суд виходить із такого.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема, дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (підпункти 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 ПК України).

Глава 8 розділу ІІ ПК України визначає види перевірок, які можуть бути проведені контролюючими органами, а також порядок та процедуру їх проведення. Зокрема, встановлюється чітке розмежування щодо порядку допуску до виїзних та невиїзних перевірок, а також щодо місця проведення зазначених перевірок.

При цьому приписи ПК України в цій частині установлюють і певні правила поведінки при здійсненні перевірки як для суб`єкта владних повноважень, так і для платника податків, чітке дотримання яких вимагається задля забезпечення балансу між публічними і приватними інтересами.

Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.

Документальна планова/позапланова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу (пункт 77.6 статті 77, пункт 78.5 статті 78 ПК України).

Стаття 81 ПК України визначає умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок.

Абзацами першим-четвертим підпункту 81.1 статті 81 ПК України встановлено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Отже, у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки, фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог ПК України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава).

При цьому абзац п`ятий підпункту 81.1 статті 81 ПК України визначає, що у разі непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється (абзац шостий підпункту 81.1 статті 81 ПК України).

Зі змісту наведених правових норм вбачається, що законодавцем встановлено випадки, коли платник податків може скористатись правом недопуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки: непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків документів, визначених абзацами другим-четвертим пункту 81.1 статті 81 ПК України (направлення та наказу на проведення перевірки, службового посвідчення); оформлення документів, вказаних в абзацах другому-третьому пункту 81.1 статті 81 ПК України, з порушенням вимог, встановлених цим пунктом.

Разом з тим, недопуск посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки є правом, а не обов`язком платника податків, а тому реалізація права на судовий захист своїх прав та інтересів не може перебувати у залежності від використання особою своїх прав на їх позасудовий захист.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Підпунктом 75.1.2 статті 75 ПК України визначено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з обставин, визначених цим Кодексом.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

За правилами пункту 77.4 статті 77 ПК України про проведення документальної планової перевірки керівником органу державної податкової служби приймається рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки вручено під розписку або надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.

Суди попередніх інстанцій, надаючи оцінку правомірності прийняття контролюючим органом оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, не з`ясували правомірність проведення перевірки, не надали оцінку посиланням позивача на порушення порядку проведення перевірки.

Досліджуючи питання правомірності проведення перевірки, слід враховувати висновки, Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду Верховного Суду, викладені в постанові від 21.02.2020, відповідно до яких, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства. Така правова позиція відповідає завданням та основним засадам адміністративного судочинства, закріпленим у статті 2 КАС України.

Стосовно позовних вимог щодо протиправності прийнятих контролюючим органом рішень, колегія суддів зазначає про наступне.

Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, яка пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно з підпунктом 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 ПК України платник податків має право обирати самостійно, якщо інше не встановлено цим Кодексом, метод ведення обліку доходів і витрат.

Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до пункту 177.1 статті 177 ПК України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Пунктом 177.2 статті 177 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування фізичних осіб-підприємців є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи підприємця.

Згідно з пунктом 177.3 статті 177 ПК України для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг).

Пунктом 177.4 статті 177 ПК України встановлено, що до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:

177.4.1. витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;

177.4.2. витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;

177.4.3. суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом;

177.4.4. інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Таким чином, положення пункту 177.4 статті 177 ПК України не містять застережень стосовно того, що платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певного виду господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, не відносяться до складу витрат такої фізичної особи - підприємця.

Відповідно до підпункту 2 пункту 180.1 статті 180 ПК України для цілей оподаткування податком на додану вартість платником податку є будь-яка особа, що зареєстрована або підлягає реєстрації як платник податку.

Згідно з пунктом 181.1 статті 181 ПК України у разі якщо загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з цим розділом, у тому числі з використанням локальної або глобальної комп`ютерної мережі, нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 1000000 гривень (без урахування податку на додану вартість), така особа зобов`язана зареєструватися як платник податку у контролюючому органі за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) з дотриманням вимог, передбачених статтею 183 цього Кодексу, крім особи, яка є платником єдиного податку першої - третьої груп.

Пунктами 183.2, 183.10 статті 183 ПК передбачено, що у разі обов`язкової реєстрації особи як платника податку реєстраційна заява подається до контролюючого органу не пізніше 10 числа календарного місяця, що настає за місяцем, в якому вперше досягнуто обсягу оподатковуваних операцій, визначеного у статті 181 цього Кодексу. Будь-яка особа, яка підлягає обов`язковій реєстрації як платник податку, і у випадках та в порядку, передбачених цією статтею, не подала до контролюючого органу реєстраційну заяву, несе відповідальність за ненарахування або несплату цього податку на рівні зареєстрованого платника без права нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування.

Як зазначено у акті перевірки, згідна наданих до перевірки фіскальних звітних чеків та книги обліку доходів та витрат (ф. 10) ФОП ОСОБА_1 загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів у періоді з 10.07.2015 по 30.06.2016 склала 1051537,50 грн.

При цьому, контролюючий орган жодним чином не обгрунтував ані обраного ним періоду останніх 12 календарних місяців, ані здійсненого ним розрахунку загальної суми від здійснення позивачем операцій з постачання товарів/послуг.

В свою чергу, суди, ухвалюючи рішення, такі обставини не встановили та не перевірили, оскільки матеріали справи не містять ані фіскальних звітних чеків, ані книги обліку доходів та витрат (ф. 10) позивача

Разом з цим, вказані обставини входять до предмету доказування та підлягають обов`язковому встановленню судом.

Оскільки підставою для донарахування військового збору та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування (з урахуванням штрафних, фінансових санкцій) слугували висновки контролюючого органу про збільшення платнику чистого оподатковуваного доходу, тому висновки судів попередніх інстанцій про те, що зазначені податкове повідомлення-рішення та рішення з єдиного внеску є правомірними Верховний Суд також вважає передчасними.

В даному випадку колегія суддів погоджується з доводами касаційної скарги про порушення судами норм процесуального права в частині дослідження доказів та встановленні фактичних обставин справи.

За таких обставин, висновки щодо необґрунтованості позовних вимог суди сформували без належного дослідження всіх обставин, що мають значення для вирішення спору в частині позовних вимог про скасування податкових повідомлень-рішень від 15.02.2018 №0063901305, №0063911305, №0063991305, №0063971305, №0063941305, №0064021305 та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску №0063931305.

Відповідно до частини четвертої статті 9 КАС України суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

Згідно з частиною другою статті 73 КАС України предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.

При цьому, Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду звертає увагу на те, що, встановлюючи наявність або відсутність фактів, якими обґрунтовувалися вимоги чи заперечення, визнаючи одні та відхиляючи інші докази, суд має свої дії мотивувати та враховувати, що доказування не може ґрунтуватися на припущеннях.

З урахуванням неповного з`ясування зазначених вище обставин у справі, що призвело до передчасних висновків, суд касаційної інстанції позбавлений можливості надати їм правову оцінку.

Згідно з частиною першою статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права та бути законним і обґрунтованим.

Визначені статтею 341 КАС України межі касаційного перегляду не надають Верховному Суду, як суду касаційної інстанції, повноважень щодо встановлення обставин, що не були встановлені у рішенні або постанові суду, та дослідження доказів.

Враховуючи викладене, Верховний Суд прийшов до висновку, що обставини справи досліджені не у повному обсязі, а тому для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які містяться у матеріалах справи або витребовуються, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

Відповідно до частини другої статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, зокрема, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

У зв`язку з вищенаведеним, Верховний Суд визнає, що суди попередніх інстанцій допустили порушення норм процесуального права, не встановили фактичні обставини, що мають значення для справи, не дослідили зібрані у справі докази, що є підставою для часткового задоволення касаційної скарги та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог про скасування податкових повідомлень-рішень від 15.02.2018 №0063901305, №0063911305, №0063991305, №0063971305, №0063941305, №0064021305 та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску від 15.02.2018 №0063931305. В іншій частині рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11.05.2019 та постанова Третього апеляційного адміністративного суду від 30.01.2020 підлягають залишенню без змін.

Керуючись статтями 349 353 355 359 КАС України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу ОСОБА_1 задовольнити частково.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11.05.2019 та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 30.01.2020 скасувати в частині відмови у задоволенні позовних вимог про скасування податкових повідомлень-рішень від 15.02.2018 №0063901305, №0063911305, №0063991305, №0063971305, №0063941305, №0064021305 та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску від 15.02.2018 №0063931305, а справу в цій частині направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

В іншій частині рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11.05.2019 та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 30.01.2020 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

СуддіЛ.І. Бившева В.В. Хохуляк Р.Ф. Ханова