№ 320/10535/22 - Судебная практика в Украине -Законодательство Украины

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

м. Київ

15 липня 2025 року

справа № 320/10535/22

адміністративне провадження № К/990/27774/25

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Ханової Р. Ф. (суддя-доповідач),

суддів: Бившевої Л. І., Хохуляка В. В.,

розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Агропромисловий комплекс «Насташка»

на рішення Київського окружного адміністративного суду від 18 вересня 2024 року (суддя - Горобцова Я. В.)

та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 05 травня 2025 року (судді: Коротких А. Ю., Сорочко Є. О., Чаку Є. В.),

у справі №320/10535/22

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Агропромисловий комплекс «Насташка»

до Головного управління ДПС у Київській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

УСТАНОВИВ:

Рух справи

Товариство з обмеженою відповідальністю «Агропромисловий комплекс «Насташка» (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) звернулось до Київського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Київській області (далі - податковий орган, відповідач у справі) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 12 жовтня 2021 року №0241230707, від 12 жовтня 2021 року №0241140715, від 24 жовтня 2022 року №0095730713.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду закрито провадження у справі в частині позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 12 жовтня 2021 року № 0241140715, відтак суд розглядав справу в межах позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 12 жовтня 2021 року №0241230707 та від 24 жовтня 2022 року №0095730713.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 18 вересня 2024 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 05 травня 2025 року, в задоволенні позову відмовлено повністю.

27 червня 2025 року до Верховного Суду надійшла касаційна скарга Товариства на рішення Київського окружного адміністративного суду від 18 вересня 2024 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 05 травня 2025 року, провадження за якою відкрито ухвалою Верховного Суду від 01 липня 2025 року, справа витребувана з суду першої/апеляційної інстанції.

02 липня 2025 року надійшла електронна справа №320/10535/22 в системі документообігу суду ДСС, а 10 липня 2025 року на адресу Верховного Суду надійшла справа в паперовому виді.

Обставини справи

Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що відповідач з 20 липня 2021 року по 31 серпня 2021 року провів документальну планову виїзну перевірку ТОВ «АК «Насташка», код ЄДРПОУ 32792184, за результатами якої складено акт № 14592/10-36-07-15 (далі - акт перевірки).

Актом перевірки встановлено порушення позивачем:

- пунктів 198.1, 198.3, 198.5 статті 198 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 1 468 037, 00 грн, а саме: за квітень 2017 року на суму 41 140,00 грн, травень 2017 року - 13 640,00 грн, червень 2017 року - 54 120,00 грн, липень 2017 року - 27 647,00 грн, вересень 2017 року - 96 140,00 грн, жовтень 2017 року - 54 707,00 грн, листопад 2017 року - 14 567,00 грн, січень 2018 року - 43 317,00 грн, лютий 2018 року - 28 827,00 грн, березень 2018 року - 42 703,00 грн, квітень 2018 року - 55 123,00 грн, травень 2018 року - 78 595,00 грн, червень 2018 року - 115 145,00 грн, серпень 2018 року - 31 129,00 грн, жовтень 2018 року - 833,00 грн, листопад 2018 року - 152 529,00 грн, серпень 2019 року - 338 049,00 грн, вересень 2019 року - 72 379,00 грн, жовтень 2019 року - 34 791,00 грн та вересень 2020 року - 165 146,00 грн;

- пункту 201.10 статті 201 ПК України - не зареєстровані податкові накладні за травень 2018 року з обсягом постачання 968 700,00 грн та за липень 2018 року з обсягом постачання 155 645,00 грн;

- статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального» від 19 грудня 1995 року № 481/95-ВР - виявлено факт зберігання пального в період з 01 квітня 2020 року по 17 квітня 2020 року без наявності ліцензії на право зберігання пального за адресою: Київська область, Рокитнянський район, село Насташка, вулиця Центральна, будинок 56.

За результатами розгляду заперечень позивача контролюючим органом прийнято рішення від 06 жовтня 2021 року № 16235/12-10-36-07-04, яким висновки, зазначені в акті перевірки від 07 вересня 2021 року № 14592/10-36-07-15/32792184 на ст. 89, викладено в наступній редакції:

- пунктів 198.1, 198.3, 198.5 статті 198 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 1 150 659,00 грн, а саме: за квітень 2017 року на суму 41 140,00 грн, травень 2017 року - 13 640,00 грн, червень 2017 року - 54 120,00 грн, липень 2017 року - 27 647,00 грн, вересень 2017 року - 96 140 грн, жовтень 2017 року - 54 707,00 грн, листопад 2017 року - 14 567,00 грн, січень 2018 року - 43 317,00 грн, лютий 2018 року - 28 827,00 грн, березень 2018 року - 42 703,00 грн, квітень 2018 року - 55 123,00 грн, вересень 2018 року - 31 981, 00 грн, січень 2019 року - 10 601,00 грн, травень 2019 року - 73 711,00 грн, серпень 2019 року - 294 096,00 грн, вересень 2020 року - 268 339,00 грн;

- пункту 201.10 статті 201 ПК України - не зареєстровані податкові накладні за вересень 2018 року з обсягом постачання 159 905, 00 грн, за січень 2019 року з обсягом постачання 53 005, 00 грн, за травень 2019 року з обсягом постачання 368 555 грн, за травень 2020 року з обсягом постачання 542 880,00 грн;

Відповідач прийняв податкові повідомлення-рішення: від 12 жовтня 2021 року № 0241230707, яким до позивача застосовано штраф у розмірі 500 000,00 грн за платежем: адміністративні штрафи та штрафні санкції за порушення законодавства у сфері виробництва та обігу алкогольних напоїв та тютюнових виробів; від 12 жовтня 2021 року № 0241140715, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання у розмірі 1 265 725,00 грн, у тому числі 1 150 659,00 грн - за податковими зобов`язаннями, 115 066,00 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) за платежем: податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг).

За результатами розгляду скарг ТОВ «АК «Насташка» (вх. № 31755/6 від 28 жовтня 2021 року № 32170/6 від 01 листопада 2021 року) ДПС України прийнято рішення від 19 жовтня 2022 року № 12853/6/99-00-06-01-06, яким скарги задоволено частково:

- скасовано податкове повідомлення-рішення від 12 жовтня 2021 року № 0241200715;

- скасовано податкове повідомлення-рішення від 12 жовтня 2021 року № 0241140715 в частині встановлених перевіркою порушень по взаємовідносинах із ТОВ «Скафко Груп», ТОВ «Джаст Агро» та в частині збільшення податкових зобов`язань на суму 224 869,00 грн по операціям з переміщення свиней, та у відповідній частині застосовані штрафні санкції, а в іншій частині зазначене податкове повідомлення-рішення і податкове повідомлення-рішення від 12 жовтня 2021 року № 0241140715 залишено без змін.

Головне управління ДПС у Київській області прийняло податкове повідомлення-рішення від 24 жовтня 2022 року № 0095730713, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання у розмірі 519 123, 00 грн, у тому числі 471 930, 00 грн - за податковими зобов`язаннями, 47 193,00 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) за платежем: податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг).

Не погоджуючись із податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.

Висновки судів попередніх інстанцій

Надаючи правову оцінку обставинам справи, суди попередніх інстанцій застосували норми підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14, пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.2, 198.6 статті 198, пункту 201.10 статті 201, пункту 200.4 статті 200 ПК України, статей 1, 9 Закону № 996-XIV, Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88 (далі - Положення № 88), та дійшли висновку, що аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. Наслідки для податкового обліку створює фактичний рух активів за результатами здійснення господарських операцій, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту, і вказана обставина є визначальною для дослідження судами під час вирішення цієї справи.

Суди зауважили, що вищенаведені норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на податковий кредит, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Суди попередніх інстанцій установили, що 05 квітня 2017 року між позивачем (покупець) та ТОВ «Інтерком Агро» (постачальник) укладено договір поставки № 05/04/17, відповідно до умов якого постачальник зобов`язується передати у власність покупця товар (макуха соєва, олія соєва), а покупець зобов`язується прийняти цей товар та оплатити його у повному обсязі на умовах, визначених цим договором.

Впродовж 2017-2018 років контрагент позивача здійснив поставку олії соєвої, внаслідок чого сторони склали документи, які були подані позивачем до суду першої інстанції.

Оплата за товар відбувалася у безготівковій формі, відповідно до наявних в матеріалах справи оборотно-сальдових відомостей по рахунку.

Перевезення товару відбувалось автомобільним транспортом, що підтверджується наданими суду товарно-транспортними накладними.

Наведені вище документи також надавались контролюючому органу під час проведення ним документальної планової виїзної перевірки, про що зазначено в акті перевірки.

За результатами оцінки цих документів суди попередніх інстанцій констатували, що окремі надані документи не відповідають вказаним вище обов`язковим вимогам Закону № 996-XIV та Положення № 88, зокрема: товарно-транспортні накладні, видаткові накладні не містять відомостей, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (їх прізвища, ім`я, по-батькові), видаткові накладні не містять відомостей про дату та номер довіреності на підписання, хоча такі дані становлять собою обов`язкові до заповнення реквізити відповідних документів.

Також суди попередніх інстанцій зазначили, що контролюючому органу на підтвердження реальності господарських операцій, що мали місце між позивачем та ФОП ОСОБА_1 , надавались акти виконання робіт та картку рахунку 631, за наслідком дослідження яких відповідач зазначив, що в актах виконаних робіт не деталізовано, які роботи виконані комбайном John Deere 9650 STS, державний номер НОМЕР_1 , 2003 року випуску, на яких саме земельних ділянках та яка площа була оброблена. Також вони не містили інформацію про водія, який здійснював керування орендованим транспортним засобом.

Виходячи з наведеного, суди дійшли висновку, що Товариством не доведено наявності законних підстав, для врахування задекларованих в податковому обліку даних по операціях із ФОП ОСОБА_1 при визначенні суми його податкового обов`язку.

Отже, податкове повідомлення-рішення від 24 жовтня 2022 року №0095730713 суди визнали правомірним та таким, що не підлягає скасуванню.

Досліджуючи правопорушення щодо зберігання позивачем пального в період з 01 квітня 2020 року по 17 квітня 2020 року без наявності ліцензії на право зберігання пального за адресою: Київська область, Рокитнянський район, село Насташка, вулиця Центральна, будинок 56, суди попередніх інстанцій установили, що 30 березня 2020 року між ТОВ «ПЕРШИЙ УКРАЇНСЬКИЙ СІЛЬСКОГОСПОДАРСЬКИЙ КООПЕРАТИВ» (ТОВ «ПУСК», постачальник) та ТОВ «АК «Насташка» (покупець) укладено договір поставки нафтопродуктів № 30/03/2020-2.

Відповідно до наявних в матеріалах справи копій товарно-транспортних накладних на відпуск нафтопродуктів (нафти) від 01 квітня 2020 року № 1/04/20-1, від 03 квітня 2020 року № 3/04/20-1, від 09 квітня 2020 року № 9/04/20-1, від 17 квітня 2020 року № 17/04/20 пунктом розвантаження дизельного паливо зазначено: Київська область, Рокитнянський район, село Насташка, вулиця Центральна 56.

Крім того, як зазначив відповідач в акті перевірки, що не було спростовано позивачем, доставка ТОВ «ПУСК» пального до місця зберігання (Київська область, Рокитнянський район, село Насташка, вулиця Центральна 56) підтверджується виписаними та зареєстрованими акцизними накладними форми "П".

Застосувавши до правовідносин в цій частині спору положення статті 15, 17 Закону № 481/95-ВР, суди попередніх інстанцій наголосили на тому, що обов`язок належного ведення документів фінансового обліку покладено на платника податків. Перед підписанням документів, він зобов`язаний їх перевірити, а у разі виявлення помилок, позивач повинен був їх виправити, шляхом коригування відомостей, зазначених в акцизних накладних на поставку дизельного палива, чого останнім зроблено не було.

Наведене зумовило висновок судів про обґрунтованість висновків відповідача про порушення Товариством вимог Закону № 481/95-ВР та правомірність податкового повідомлення-рішення від 12 жовтня 2021 року №0241230707.

Доводи касаційної скарги

Обґрунтовуючи підстави касаційного оскарження визначені пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України, позивач зазначає, що суд апеляційної інстанції застосував частину першу статті 15, абзац 8 частини другої статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» (далі - Закон №481/95-ВР) без врахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду від 24 жовтня 2024 року у справі №280/8788/21.

Позивач акцентував на тому, що у постанові Верховного Суду від 24 жовтня 2024 року у справі №280/8788/21 у пунктах 107 та 108 зазначено: «Верховний Суд, застосувавши норми

зазначеної статті, якими врегульовано порядок отримання ліценції на зберігання пального, у взаємозв`язку з нормами підпунктів 14.1.6, 14.1.6-1 пункту 14.1 статті 14 ПК України, виснував, що зберігання пального нерозривно пов`язане із наявністю у суб`єкта господарювання споруд та/або обладнання, та/або ємностей, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування (місця зберігання пального). Наявність у суб`єкта господарювання обов`язку з отримання ліцензії на право здійснення діяльності зі зберігання пального, яка опосередковується придбанням та використанням суб`єктом господарювання пального для задоволення своїх власних виробничих потреб при провадженні господарської діяльності (не пов`язаної з метою отримання доходу від зберігання пального як виду економічної діяльності) залежить саме від наявності у суб`єкта господарювання місця зберігання пального, яке за своїми ознаками (характеристиками) відповідає визначенню «акцизного складу» та/або «акцизного складу пересувного», незалежно від того чи зареєстрований такий суб`єкт платником акцизного податку, розпорядником акцизного складу та/або наявністю підстав для реєстрації такого місця як акцизного складу. Відповідно, у випадку, якщо наявне у суб`єкта господарювання місце зберігання пального має ознаки, які згідно з нормами ПК України виключають кваліфікацію його як «акцизний склад» та/або «акцизний склад пересувний», у суб`єкта господарювання немає обов`язку отримувати ліцензію на право зберігання пального у такому місці.

Таким чином, для встановлення в діях суб`єкта господарювання складу такого правопорушення, як зберігання пального без отримання відповідної ліцензії, встановленню підлягають обставини, зокрема щодо місця та способу зберігання пального, мета придбання, технічні характеристики використаних для цього споруд (обладнання, ємностей), обсяги споживання, закупівлі та обставини щодо використання пального. Сам по собі факт наявності «на балансі» у суб`єкта господарювання невикористаного пального не є достатньою підставою для його оцінки як зберігання пального без отримання відповідної ліцензії.»

На думку скаржника, помилка при застосуванні норми права полягає у тому, що суд апеляційної інстанції всупереч наведеної вище позиції дійшов висновку про наявність правопорушення Товариством вимог Закону №481/95-ВР, вказавши про «факт» зберігання пального без ліцензії лише за наявності факту перебування пального «на балансі» у суб`єкта господарювання.

Позивач вважає, що наявність пального «на балансі» Товариства не є достатньою підставою для його оцінки як зберігання пального без отримання відповідної ліцензії та застосування відповідної санкції, що передбачена законом.

Скаржник зазначає, що суд апеляційної інстанції мав скасувати податкове повідомлення-рішення, яким встановлено штраф позивачу за зберігання пального без ліцензії, оскільки контролюючий орган не дослідив обставини, зокрема щодо місця та способу зберігання пального, мети придбання, технічні характеристики використаних для цього споруд (обладнання, ємностей), обсяги споживання пального Товариством, закупівлі та обставини щодо використання пального, та не надав фактичних доказів до суду на підтвердження зберігання пального позивачем.

Крім того, касаційна скарга позивача обґрунтована тим, що суд апеляційної інстанції застосував положення статей 1, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV (далі - Закон № 996-XIV) без врахування висновків Верховного Суду, висловлених у постанові від 25 червня 2019 року у справі №1240/1982/18.

У постанові Верховного Суду від 25 червня 2019 року у справі №1240/1982/18 зазначено: «…Враховуючи, що транспортні послуги виконувались Товариством самостійно, кошти за них не сплачувались іншому підприємству та не враховувались до складу податкового кредиту, несвоєчасне перевезення добрива власним транспортом на власний склад не може бути підставою для визначення господарської операції з придбання товару нереальною... Недоліки складання товарно-транспортних накладних не можуть слугувати підставою невідбуття певних господарських операцій, оскільки метою складання зазначених документів є підтвердження правомірності відображення в податковому обліку витрат, пов`язаних із транспортуванням, проте, зазначені документи не впливають на формування податкового кредиту за спірними господарськими операціями з приводу постачання товарно-матеріальних цінностей. …Висновки про відсутність фактичного виконання господарської операції не можуть обґрунтовуватися в залежності від наявності чи відсутності товарно-транспортної накладної, технічних документи або паспортів на отримані товари.»

В оскаржуваній постанові суд апеляційної інстанції зазначив, що окремі надані документи не відповідають обов`язковим вимогам Закону № 996-XIV та Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, зокрема: товарно-транспортні накладні, видаткові накладні не містять відомостей, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (їх прізвища, ім`я, по-батькові), видаткові накладні не містять відомостей про дату та номер довіреності на підписання, хоча такі дані становлять собою обов`язкові до заповнення реквізити відповідних документів.

На думку скаржника, апеляційний суд помилково взяв до уваги наявність певних недоліків у товарно-транспортних накладних, та обґрунтував цим відсутність підтвердження проведення господарських операцій із контрагентом, оскільки дані ТТН взагалі не підтверджують факти придбання ТМЦ у контрагента.

Позивач вважає, що суд апеляційної інстанції мав скасувати податкове повідомлення-рішення, яким донараховано податок на додану вартість за наслідком придбання ТМЦ у контрагента з підтавав відсутності доказів проведення Товариством безтоварних операцій.

Обґрунтовуючи порушення судом норм процесуального права та наявність підстав касаційного оскарження, визначених пунктом 4 частини четвертої статті 328 КАС України та пункту 1 частини другої статті 353 КАС України, позивач наголошує, що суд апеляційної інстанції не дослідив та не надав оцінку поданим позивачем доказам, а саме:

- рішенням судів від 14 січня 2020 року у справі №911/2655/19, від 02 травня 2018 року у справі №810/1123/18, що долучені до письмових пояснень від 06 березня 2023 року з метою

підтвердження реальної можливості та факту ведення господарської діяльності контрагентом позивача по взаєморозрахункам із яким позивачу донараховано суму податку на додану вартість;

- договорам та первинним документам ТОВ «Інтерком Агро», що виготовлені під час проведення господарських операцій Товариством та підтверджують наявність виробничих потужностей контрагента, відображають модель ведення господарської діяльності, що полягала у придбанні сої, перероблення її у макуху соєву та олію на підставі договору про переробку давальницької сировини та подальше зберігання продукції на складі контрагента. Дані докази були долучені до письмових пояснень від 03 квітня 2023 року під час розгляду справи в суді першої інстанції;

- документам, що підтверджують проведення ремонтних робіт за адресою с. Насташка, вул. Центральна, 56 (наказ 85/2), що унеможливило фізичне зберігання пального за вказаною адресою, листа наданого контрагентом в адресу позивача, в якому зазначено, що в ТТН ТОВ «Пуск» помилково зазначена адреса розвантаження АДРЕСА_1 , а коректною адресою є с. Насташка, вул. Центральна, 88А, інших доказів наданих на підтвердження того, що у позивача наявні автотранспортні засоби сумарний об`єм паливних баків яких значно перевищує об`єм поставленого пального, що надані на підтвердження негайного використання придбаного пального та відсутності факту його зберігання;

- іншим первинним документам в підтвердження проведення господарських операцій із ТОВ «Інтерком Агро»;

- листу Головного управління ДПС у Київській області від 06 жовтня 2021 року №16235/12/10-36-07-04, в якому зазначено, що заперечення позивача в частині взаємовідносин з ФОП ОСОБА_1 у жовтні-листопаді 2018, серпні-жовтні 2019, липні 2020 року задоволені; податкове повідомлення рішення №0095730713 від 24 жовтня 2022 року, в яких визначено, що заперечення позивача щодо взаєморозрахунків з ФОП ОСОБА_1 задоволено, а отже ППР не містить донарахувань по взаєморозрахунках із ФОП ОСОБА_1 .

Таким чином, Товариство вважає, що суд апеляційної інстанції ухвалив постанову без належного мотивування причин неврахування зазначених доказів, що не відповідає правилам оцінки доказів за статтею 90 КАС України.

Позивач просить cкасувати рішення Київського окружного адміністративного суду від 18 вересня 2024 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 05 травня 2025 року у справі №320/10535/22, направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції.

14 липня 2025 року до Верховного Суду надійшов відзив податкового органу на касаційну скаргу позивача, у якому вказує на законність та обґрунтованість судових рішень, просить залишити їх без змін, а касаційну скаргу - без задоволення.

Верховний Суд, переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, вбачає підстави для задоволення касаційної скарги.

Правове регулювання та висновки Верховного Суду

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам в межах підстав касаційного розгляду, Верховний Суд виходить з наступного.

Частиною другою статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права, обов`язки платників податків та зборів, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02 грудня 2010 року №2755-VI (далі - ПК України, в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (пункт 44.1 статті 44 ПК України).

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (пункт 198.3 статті 198 ПК України).

Також пунктом 198.6 статті 198 ПК України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Відповідно до пункту 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій.

Згідно вимог статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум податкового кредиту законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.

Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», так само характеризує і податковий облік.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає і вимогам статті 75 Кодексу адміністративного судочинства України щодо достовірності доказів.

У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є нереальними (фіктивними), сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податків господарських договорах, що має підтверджуватись первинними документами відповідно до вимог, встановлених правовими нормами, зокрема й щодо змісту (обов`язкових реквізитів).

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту та витрат, якщо ж господарська операція фактично не відбулася, то платник податків не має права на податкову вигоду у вигляді податкового кредиту.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема щодо наявності таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку, суттєві недоліки в заповненні таких документів, які не дають змоги ідентифікувати осіб, які брали участь у здійсненні господарської операції, не дають можливості встановити дійсний зміст та обсяг господарської операції тощо.

Слід зазначити, що кожна з вказаних вище обставин не може бути самостійним беззаперечним свідченням (доказом) відсутності реального характеру господарських операцій, проте наявність таких обставин в сукупності, що має бути встановлено судом, може свідчити на користь висновку про неможливість фактичного проведення (вчинення) господарських операцій.

Також на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами і які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником даних податкового обліку.

Отже, підсумовуючи наведене, Суд констатує, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування, зокрема, податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Під час вирішення спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Отже, наявність у платника податків первинних документів в підтвердження задекларованих сум податкового кредиту, є підставною для врахування таких при формуванні та одержанні податкової вигоди у вигляді податкового кредиту, якщо контролюючий орган не встановив і не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні, суперечливі або ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків сформував дані податкового обліку, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Проаналізувавши мотиви, з яких суди попередніх інстанцій виходили в частині визнання правомірним податкового повідомлення-рішення від 24 жовтня 2022 року №0095730713, врахувавши встановлені обставини справи, докази, якими такі обставини підтверджуються, а також норми законодавства, якими врегульовано спірні правовідносини колегія суддів приходить до висновку про передчасність висновків судів з огляду на наступне.

Так, суди попередніх інстанцій в оскаржуваних рішеннях досліджують взаємовідносини Товариства з ФОП ОСОБА_1 з надання останнім в оренду сільськогосподарської техніки, погоджуються з висновками контролюючого органу, зафіксованими в акті перевірки та доходять висновку про те, що Товариство не довело наявності законних підстав, для врахування задекларованих в податковому обліку даних по операціях із ФОП ОСОБА_1 .

При цьому, поза увагою судів попередніх інстанцій залишився лист Головного управління ДПС у Київській області від 06 жовтня 2021 року №16235/12/10-36-07-04 «Про розгляд заперечень», в якому зазначено, що заперечення Товариства в частині взаємовідносин з ФОП ОСОБА_1 у жовтні-листопаді 2018, серпні-жовтні 2019, липні 2020 року щодо послуги з оренди комбайна JOHN DEERE 9650 STS з екіпажем, що призвело до заниження податку на додану вартість на суму 317378,4 підлягають задоволенню. Аналогічне зазначене в податковому повідомленні-рішенні №0095730713 від 24 жовтня 2022 року, а отже податкове повідомлення-рішення не містить донарахувань по взаєморозрахунках із ФОП ОСОБА_1 .

З оскаржуваних судових рішень не вбачається, що суди аналізували документи, які наявні в матеріалах справи, зокрема обліково-сальдові відомості по рахунку: 208 ТМЦ; Місця зберігання: Насташка (Комбікормовий) за різні періоди, Картки рахунку, тощо.

Крім того, суди попередніх інстанцій проігнорували надані позивачем докази щодо діяльності ТОВ «Інтерком Агро» з метою підтвердження реальної можливості та факту ведення господарської діяльності контрагентом позивача по взаєморозрахункам із яким Товариству донараховано суму податку на додану вартість, а саме не надали правової оцінки договорам та первинним документам ТОВ «Інтерком Агро», що виготовлені під час проведення господарських операцій Товариством та підтверджують наявність виробничих потужностей контрагента, відображають модель ведення господарської діяльності, що полягала у придбанні сої, перероблення її у макуху соєву та олію на підставі договору про переробку давальницької сировини та подальше зберігання продукції на складі контрагента,

рішенням судів від 14 січня 2020 року у справі №911/2655/19, від 02 травня 2018 року у справі №810/1123/18.

Колегія суддів наголошує, що суди формально підійшли до вимог норм процесуального права щодо дослідження наявних у справі доказів (документів) та обставин, що такі підтверджують.

Слід звернути увагу на те, що суди попередніх інстанцій здійснили узагальнюючий висновок про те, що окремі надані документи не відповідають вказаним вище обов`язковим вимогам Закону № 996-XIV та Положення №88, окремо акцентували на тому, що у товарно-транспортних накладних та видаткових накладних не містяться відомості, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (прізвища, ім`я, по-батькові), видаткові накладні не містять відомостей про дату та номер довіреності на підписання.

Колегія суддів визнає такі висновки необґрунтованими та зазначає, що всі видаткові накладні від контрагента підписані директором ОСОБА_2 . Дійсно у деяких видаткових накладних відсутнє прізвища, ім`я, по-батькові особи, яка приймала участь в отриманні товару від Товариства позивача, проте такий недолік сам по собі не доводить нереальність/безтоварність господарської операції.

Щодо товарно-транспортних накладних слід зауважити, що цей документ підтверджує факт перевезення товару, проте не підтверджує факти придбання товарно-матеріальних цінностей. Метою складання зазначених документів є підтвердження правомірності відображення в податковому обліку витрат, пов`язаних із транспортуванням, проте, зазначені документи не впливають на формування податкового кредиту за спірними господарськими операціями з приводу постачання товарно-матеріальних цінностей.

Щодо висновків судів попередніх інстанцій про правомірність податкового повідомлення-рішення від 12 жовтня 2021 року №0241230707 колегія суддів Верховного Суду зазначає наступне.

За змістом статті 15 Закону №481/95-ВР оптова торгівля пальним та зберігання пального здійснюються суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності за наявності ліцензії.

Ліцензії на всі види діяльності, передбачені цією статтею, видаються за умови обов`язкової реєстрації об`єкта оподаткування відповідно до вимог пункту 63.3 статті 63 Податкового кодексу України.

Ліцензії на право зберігання пального видаються уповноваженими Кабінетом Міністрів України органами виконавчої влади за місцем розташування місць зберігання пального терміном на п`ять років.

Ліцензія на право зберігання пального не отримується на місця зберігання пального, що використовуються:

підприємствами, установами та організаціями, які повністю утримуються за рахунок коштів державного або місцевого бюджету;

підприємствами, установами та організаціями системи державного резерву;

суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) для зберігання пального, яке споживається для власних виробничо-технологічних потреб виключно на нафто- та газовидобувних майданчиках, бурових платформах і яке не реалізується через місця роздрібної торгівлі.

Згідно з частиною другою статті 17 Закону №481/95-ВР до суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі, зокрема, оптової торгівлі пальним або зберігання пального без наявності ліцензії - 500000 гривень.

Статтею 1 Закону №481/95-ВР надано визначення поняттям, зокрема:

зберігання пального - діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик;

місце зберігання пального - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування.

Однак, Закон №481/95-ВР не визначає, що саме розуміється під власним споживанням пального, а так само, під поняттям "споруди", "обладнання", "ємності". При цьому, якщо загальні визначення понять "споруда" та "обладнання" є більш чітко окресленими, то поняття "ємність" таким не є і за загальним правилом охоплює абсолютно усі споруди, обладнання, резервуари чи інші пристрої, які мають щонайменшу місткість, до яких можна віднести і паливні баки автомобілів, обладнання, пристроїв. Тому застосування такого поняття в абсолютному значенні у Законі №481/95-ВР робить його вимоги непередбачуваними для суспільства, позаяк, кожен суб`єкт господарювання, який придбав пальне і використовує його, зобов`язаний отримати ліцензію на зберігання пального, що, однак, суперечить правовому змісту запровадження державою вимог щодо ліцензування діяльності зі зберігання пального, метою чого було, зокрема, підвищення контролю за обігом пального не тільки у розрізі суб`єктів господарювання, які займаються такою діяльністю, але й місць, на яких провадиться діяльність зі зберігання пального.

У зв`язку з тим, що Закон №481/95-ВР не дає чіткого розуміння, які саме місця слід вважати місцем зберігання пального, на кожне з яких суб`єкт господарювання зобов`язаний отримати ліцензію, колегія суддів вважає, що задля вирішення спірного у цій справі питання підлягають врахуванню норми ПК України, які надають визначення поняттям, пов`язаним з обігом пального, зокрема, й місць його зберігання.

Згідно з підпунктом 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України акцизний склад - це приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального.

Не є акцизним складом, зокрема:

б) приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.

Критерій, визначений цим підпунктом, щодо загальної місткості ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не застосовується до ємностей суб`єктів господарювання, які є розпорядниками хоча б одного акцизного складу;

в) приміщення або територія незалежно від загальної місткості розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального, власником або користувачем яких є суб`єкт господарювання - платник єдиного податку четвертої групи, який отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 10000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам;

г) паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або обладнанні чи пристрої;

ґ) приміщення або територія, у тому числі платника податку, де зберігається або реалізується виключно пальне у споживчій тарі ємністю до 5 літрів включно, отримане від виробника або особи, яка здійснила його розлив у таку тару.

Відповідно до підпункту 14.1.6-1 пункту 14.1 статті 14 ПК України акцизний склад пересувний - транспортний засіб (автомобільний, залізничний, морський, річковий, повітряний, магістральний трубопровід), на якому переміщується та/або зберігається пальне або спирт етиловий на митній території України.

Транспортний засіб набуває статусу акцизного складу пересувного протягом періоду його використання для:

а) переміщення в ньому митною територією України пального або спирту етилового, що реалізується (крім пального або спирту етилового, що переміщується митною територією України прохідним транзитом або внутрішнім транзитом, визначеним підпунктом "а" пункту 2 частини другої статті 91 Митного кодексу України);

б) зберігання в ньому пального або спирту етилового на митній території України;

в) ввезення пального або спирту етилового на митну територію України, з якого сплачено акцизний податок або на умовах, визначених статтею 229 цього Кодексу.

Транспортний засіб, в якому переміщується та/або зберігається пальне або спирт етиловий, право власності на які належить декільком розпорядникам акцизного складу пересувного, є декількома акцизними складами пересувними, кількість яких дорівнює кількості власників пального або спирту етилового, що переміщується та/або зберігається в такому транспортному засобі.

Транспортний засіб, в якому переміщується та/або зберігається пальне або спирт етиловий, право власності на які переходить від одного суб`єкта господарювання до іншого, вважається іншим акцизним складом пересувним.

Не є акцизним складом пересувним:

транспортний засіб, що використовується суб`єктом господарювання, який не є розпорядником акцизного складу та платником акцизного податку, для переміщення на митній території України власного пального або спирту етилового для потреб власного споживання чи промислової переробки;

паливний бак транспортного засобу.

Верховний Суд у постанові від 31 травня 2022 року у справі №540/4291/20 здійснив системний аналіз Закону №481/95-ВР та резюмував, що зберігання пального нерозривно пов`язане із наявністю у суб`єкта господарювання споруд та/або обладнання, та/або ємностей, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування (місця зберігання пального). Наявність у суб`єкта господарювання обов`язку з отримання ліцензії на право здійснення діяльності зі зберігання пального, яка опосередковується придбанням та використанням суб`єктом господарювання пального для задоволення своїх власних виробничих потреб при провадженні його господарської діяльності (не пов`язаної з метою отримання доходу від зберігання пального як виду економічної діяльності) залежить саме від наявності у суб`єкта господарювання місця зберігання пального, яке за своїми ознаками (характеристиками) відповідає визначенню «акцизного складу» та/або «акцизного складу пересувного», незалежно від того чи зареєстрований такий суб`єкт платником акцизного податку, розпорядником акцизного складу та/або наявністю підстав для реєстрації такого місця як акцизного складу.

Відповідно, у випадку, якщо наявне у суб`єкта господарювання місце зберігання пального відповідає ознакам, які законодавство встановлює як виключення з визначення «акцизного складу» та/або «акцизного складу пересувного», такий суб`єкт не має обов`язку отримувати ліцензію на право зберігання пального у такому місці. Таким чином, для оцінки наявності в діях суб`єкта господарювання складу правопорушення у вигляді здійснення діяльності зі зберігання пального без отримання відповідної ліцензії, з`ясуванню підлягають місце та спосіб його зберігання, мета придбання, технічні характеристики використаних для цього споруд (обладнання, ємностей), обсяги споживання, закупівлі та обставини використання пального.

Суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що зберігання пального за адресою с. Насташка, вул. Центральна, 56 підтверджується товарно-транспортними накладними та акцизними накладними, чим констатовано правильність застосування абзацу восьмого частини другої статті 17 Закону № 481/95-ВР, якою встановлена відповідальність за зберігання пального без наявності ліцензії у вигляді штрафних санкцій в сумі 500000 гривень.

Однак, колегія суддів наголошує на тому, що документи якими контролюючий орган обґрунтовує зазначене порушення не можуть підтверджувати факт зберігання пального, оскільки по визначенню характеризують лише поставку (ТТН) та придбання (акцизна накладна) пального.

Колегія суддів Верховного Суду зазначає, що суди попередніх інстанцій не надали оцінки доводам Товариства та не дослідили документи, що підтверджують проведення ремонтних робіт за адресою с. Насташка, вул. Центральна, 56 (наказ 85/2), що унеможливило фізичне зберігання пального за вказаною адресою, листа наданого контрагентом в адресу позивача, в якому зазначено, що в ТТН ТОВ «Пуск» помилково зазначена адреса розвантаження с. Насташка, вул. Центральна, 56, а коректною адресою є с. Насташка, вул. Центральна, 88А, інших доказів наданих на підтвердження того, що у позивача наявні автотранспортні засоби, сумарний об`єм паливних баків яких значно перевищує об`єм поставленого пального, що надані на підтвердження негайного використання придбаного пального та відсутності факту його зберігання.

Варто зауважити, що суди не надали оцінки доводам Товариства стосовно того, що в період в який постачалося пальне, тобто з 01 квітня 2020 року Товариство розпочинає весняно польові роботи, а позивач є агровиробником, на балансі якого перебувають 26 вантажних автомобілів (один із яких - автозаправник (паливна цистерна об`ємом 2385 л.)) та 41 тракторів та комбайнів, а також дизель-генератори загальним об`ємом паливних баків більше ніж 20 000 т. Тому все пальне яке закуповувалося фактично заправлялося в паливні баки транспортних засобів, які обробляли земельні ділянки сільськогосподарського призначення.

Одне із призначень обґрунтованого судового рішення полягає в тому, щоб продемонструвати сторонам, що вони були почуті, та надати стороні можливість його оскарження у разі незгоди з аргументами суду. Лише за умови винесення обґрунтованого рішення може забезпечуватися публічний контроль за здійсненням правосуддя.

Це означає, що судове рішення має містити пояснення (мотиви), чому суд вважає ту чи іншу обставину доведеною або не доведеною, чому суд врахував одні докази, але не взяв до уваги інших доказів, чому обрав ту чи іншу норму права (закону), а також чому застосував чи не застосував встановлений нею той чи інший правовий наслідок. Кожен доречний і важливий аргумент особи, яка бере участь у справі, повинен бути проаналізований і одержати відповідь суду. Тож залишення без уваги ключових доводів сторони є прямим порушенням процесу.

Враховуючи викладене, суд зазначає, що застосуванню норм матеріального права передує встановлення обставин у справі, підтвердження їх відповідними доказами. Тобто, застосування судом норм матеріального права повинно вирішити спір, який виник між сторонами у конкретних правовідносинах, які мають бути встановлені судами на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі.

Відомості про обставини справи, на підставі яких суд приймає відповідне рішення по суті, повинні бути достовірними, тобто відповідність доказу об`єктивній дійсності є його безсумнівність, яка обумовлена зібраними матеріалами справи; достатніми, що відображається в наявності такої системи належних, допустимих, достовірних доказів, які отримані в результаті всебічного, повного та об`єктивного дослідження обставин, пов`язаних з предметом справи та всієї сукупності зібраних у ній доказів і яка достовірно встановлює всі обставини справи; належними, тобто властивість доказу, яка характеризує зв`язок відомостей і які становлять його зміст з обставинами, які підлягають доказуванню; допустимими, тобто відповідними процесуальній формі їх одержання, єдиною загальною вимогою недопустимості доказів є виявлення порушень закону при їх збиранні.

При цьому обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з`ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2 та частини четвертої статті 9 КАС України, відповідно до змісту якого суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Тобто, цей принцип зобов`язує суд до активної ролі в судовому процесі для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

Відповідно до частини першої статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Результат такого дослідження має бути відображений у мотивувальній частині судового рішення відповідно до положень частини четвертої статті 246 КАС України.

У межах цієї справи суди першої та апеляційної інстанцій не дотримались обов`язку із безпосереднього, всебічного, повного та об`єктивного дослідження обставин справи та надання правової оцінки усім доводам учасників справи, застосувавши формальний підхід до її вирішення та порушивши правила офіційного з`ясування обставин справи.

Відповідно до частини першої статті 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

За правилами статті 244 КАС України під час ухвалення рішення суд вирішує: 1) чи мали місце обставини (факти), якими обґрунтовувалися вимоги та заперечення, та якими доказами вони підтверджуються; 2) чи є інші фактичні дані, які мають значення для вирішення справи, та докази на їх підтвердження; 3) яку правову норму належить застосувати до цих правовідносин; 4) чи слід позов задовольнити або в позові відмовити; 5) як розподілити між сторонами судові витрати; 6) чи є підстави допустити негайне виконання рішення; 7) чи є підстави для скасування заходів забезпечення позову.

Відповідно до частин першої - четвертої статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Колегією суддів встановлено, що судами попередніх інстанцій допущено поверхневий підхід до вирішення спору, який виник між сторонами у цій справі, а тому Верховний Суд не може визнати законними і обґрунтованими рішення судів попередніх інстанцій у цій справі, оскільки не встановлення дійсного предмета доказування та/або ненадання правової оцінки обставинам справи, що входять до предмета доказування, свідчить про недотримання судами вимог процесуального закону щодо всебічного, повного та об`єктивного дослідження усіх обставин справи, невжиття належних та достатніх заходів для встановлення фактичних обставин справи, шляхом виявлення та витребування доказів, зокрема, з власної ініціативи.

Згідно з частиною другою статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: 1) суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу; або 2) суд розглянув у порядку спрощеного позовного провадження справу, яка підлягала розгляду за правилами загального позовного провадження; або; 3) суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; 4) суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.

Частиною четвертою зазначеної статті встановлено, що справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.

Ураховуючи те, що порушення норм процесуального права допустили обидві судові інстанції, судові рішення у цій справі підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суду необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи, з урахуванням предмета доказування у цій справі, з перевіркою їх належними та допустимими доказами, надати належну правову оцінку кожному доказу окремо та у їх сукупності.

Керуючись статтями 341 345 349 353 355 356 359 Кодексу адміністративного судочинства України,

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Агропромисловий комплекс «Насташка» задовольнити.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 18 вересня 2024 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 05 травня 2025 року скасувати, справу №320/10535/22 направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий Р. Ф. Ханова

Судді: Л. І. Бившева

В. В. Хохуляк