ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 лютого 2023 року

м. Київ

справа №320/6834/19

касаційне провадження № К/9901/30998/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Гончарової І.А.,

суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,

розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області

на рішення Київського окружного адміністративного суду від 29 травня 2020 року (головуючий суддя - Дудін С.О.)

та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 вересня 2020 року (головуючий суддя - Бєлова Л.В.; судді - Сорочко Є.О., Степанюк А.Г.)

у справі № 320/6834/19

за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1

до Головного управління ДПС у Київській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги про сплату боргу (недоїмки) та рішення,-

У С Т А Н О В И В:

У листопаді 2019 року Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1 , позивач, платник) звернувся до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Київській області (далі - ГУ ДПС у Київській області, відповідач, контролюючий орган, податковий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 01 жовтня 2019 року № 0002043304, № 000203304, № 0002053304, вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 01 жовтня 2019 року № Ф-2222013304, рішення від 01 жовтня 2019 року про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № 0002023304.

В обґрунтування позовних вимог платник зазначив про помилковість висновків податкового органу щодо безпідставного віднесення до складу витрат, понесених в охоплений перевіркою період витрати на утримання основних засобів подвійного призначення, а саме: вартості придбаних запчастин для транспортних засобів (вантажних автомобілів та напівпричепів) та їх ремонту, оскільки відповідні транспортні засоби використовуються ним при здійсненні господарської діяльності, тому витрати на придбання запчастин та деталей для транспортних засобів та витрати на їх ремонт є в розумінні вимог чинного законодавства витратами, що пов`язані з веденням господарської діяльності.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 29 травня 2020 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 вересня 2020 року, позов задоволено.

Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, ГУ ДПС у Київській області звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Київського окружного адміністративного суду від 29 травня 2020 року, постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 вересня 2020 року та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

Мотивуючи касаційну скаргу, відповідач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права. При цьому зазначає, що судами не було враховано правову позицію Верховного Суду, викладену в постанові від 12 листопада 2019 року у справі № 807/250/18, правовідносини в якій є подібними розглядуваним. Наголошує, що до складу витрат підприємця, який перебуває на загальній системі оподаткування , не включаються витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, якими в даному випадку є витрати на придбання запчастин для транспортних засобів (вантажних автомобілів та напівпричепів) та їх ремонту.

Ухвалою Верховного Суду від 22 грудня 2020 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДПС у Київській області.

Відзив на касаційну скаргу від позивача не надійшов, що відповідно до частини четвертої статті 338 Кодексу адміністративного судочинства України не перешкоджає перегляду рішень судів попередніх інстанцій.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку з питань дотримання вимог податкового, валютного законодавства та іншого законодавства ФОП ОСОБА_1 за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2018 року, за результатами якої складено акт від 03 вересня 2019 року № 9/10-36-33-04/ НОМЕР_1 .

Відповідно до висновків акта перевірки контролюючим органом встановлені порушення:

- підпунктів 2, 6, 9 пункту 6 Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 16 вересня 2013 року № 481;

- пункту 177.2, підпункту 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, а саме заниження платником податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності у сумі 406 698,29 грн, у тому числі за 2017 рік у сумі 272 010,82 грн, за 2018 рік у сумі 134 687,47 грн;

- абзацу першого пункту 2 частини першої статті 7, частини одинадцятої статті 8, частини другої статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» у зв`язку із заниженням єдиного внеску з сум доходу від здійснення підприємницької діяльності, на який нараховується єдиний внесок, у розмірі 22 %, у загальній сумі 201 550,44 грн, у тому числі за 2017 рік у сумі 76 367,27 грн, за 2018 рік у сумі 125 183,17 грн;

- пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України, а саме заниження чистого оподаткованого доходу від здійснення підприємницької діяльності у сумі 2 259 435,02 грн, що призвело до заниження військового збору від здійснення підприємницької діяльності у сумі 33 891,51 грн, у тому числі за 2017 рік у сумі 22 667,56 грн, за 2018 рік у сумі 11 223,95 грн.

На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом 01 жовтня 2019 року прийнято:

- податкове повідомлення-рішення № 0002043304, яким позивачу за порушення порядку ведення Книги обліку доходів і витрат нараховано штраф у сумі 510,00 грн;

- податкове повідомлення-рішення № 000203304, яким платнику визначено грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у сумі 640 047,43 грн, з яких податкове зобов`язання у сумі 406 698,29 грн та штрафні (фінансові) санкції у розмірі 203 349,14 грн;

- вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-0002013304, якою позивачу визначено зобов`язання з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у сумі 201 550,44 грн;

- рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № 0002023304, яким до позивача застосовані штрафні санкції у сумі 27 791,76 грн;

- податкове повідомлення-рішення № 0002053304, яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору у сумі 50 837,26 грн, з яких за податковим зобов`язанням 33 891,51 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями 16 945,75 грн.

Надаючи оцінку правомірності прийняття контролюючим органом названих актів індивідуальної дії, Верховний Суд виходить із такого.

Відповідно до пунктів 177.1, 177.2 статті 177 Податкового кодексу України (далі - ПК України) доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

За змістом підпункту 177.4.1 пункту 177.4 статті 177 ПК України до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат.

Підпунктом 177.4.4 пункту 177.4 статті 177 ПК України передбачено, що до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 вказаного пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Згідно з вимогами підпункту 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 ПК України не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою-підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати.

Разом з тим, підпунктом 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 ПК України передбачено, що не підлягають амортизації такі основні засоби подвійного призначення: земельні ділянки; об`єкти житлової нерухомості; легкові та вантажні автомобілі.

Суть установлених податковим органом порушень полягає в тому, що позивач неправомірно включив до складу документально підтверджених витрат, пов`язаних із здійсненням господарської діяльності, суми на утримання основних засобів подвійного призначення (вартості придбаних запчастин для транспортних засобів та їх ремонту), які відповідно до вимог статті 177 ПК України до складу витрат фізичної особи-підприємця не включаються.

Вирішуючи подібні спори, де спірним питанням є правомірність віднесення вартості придбаних запасних частин для утримання та ремонту основних засобів подвійного призначення - вантажних автомобілів до складу витрат підприємця, Верховний Суд у постановах від 11 жовтня 2021 року у справі № 140/8956/20, від 12 листопада 2019 року у справі № 807/250/18, від 02 липня 2020 року у справі № 560/389/19, від 04 березня 2021 року у справі № 500/2170/19, від 03 червня 2021 року у справі № 540/1969/19 висловив правову позицію, суть якої зводиться до наступного.

Засади організації та діяльності автомобільного транспорту регулюються Законом України «Про автомобільний транспорт».

У розумінні статті 1 цього Закону автомобільним транспортним засобом є колісний транспортний засіб (автобус, вантажний та легковий автомобіль, причіп, напівпричіп), який використовується для перевезення пасажирів, вантажів або виконання спеціальних робочих функцій (далі - транспортний засіб).

Згідно з визначенням, наведеним у статті 1 Закону України «Про автомобільний транспорт», автомобілем вантажним є автомобіль, який за своєю конструкцією та обладнанням призначений для перевезення вантажів.

Таким чином, основною ознакою вантажного автомобіля, в порівнянні з іншими транспортними засобами, є його використання з метою перевезення вантажів.

Разом з тим, відповідно до Закону України «Про автомобільний транспорт» транспортні засоби за своїм призначенням поділяються на такі різновиди: загального призначення - транспортний засіб, не обладнаний спеціальним устаткуванням і призначений для перевезення пасажирів або вантажів, до якого, в тому числі, відноситься напівпричіп з бортовою платформою відкритого або закритого типу; спеціалізованого призначення - транспортний засіб, який призначений для перевезення певних категорій пасажирів чи вантажів, до яких, в тому числі, відноситься сідельний тягач; спеціального призначення - транспортний засіб, призначений для виконання спеціальних робочих функцій. Таким чином, основною ознакою вантажного автомобіля, в порівнянні з іншими транспортними засобами, є його використання з метою перевезення вантажів.

Відповідно до норм Закону України «Про автомобільний транспорт» напівпричіп - причіп, вісь (осі) якого розміщено позаду центра мас транспортного засобу (за умови рівномірного завантаження) і який обладнано зчіпним пристроєм, що забезпечує передачу горизонтальних і вертикальних зусиль на інший транспортний засіб, що виконує функції тягача.

Згідно з визначенням поняття «сідельний тягач», наведеним у Правилах перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14 жовтня 1997 року № 363, таким є автомобіль, який за своєю конструкцією та обладнанням призначений для буксирування напівпричепа.

З наведеного слідує, що сідельний тягач та напівпричіп, враховуючи їх цільове призначення, відносяться до транспортних засобів в розумінні Закону України «Про автомобільний транспорт», а тому підпадають під класифікацію за критеріями, визначеними цим законодавчим актом.

Відповідно до підпункту 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 ПК України в редакції, чинній з 01 січня 2017 року, не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати.

Підпунктом 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 ПК України до основних засобів подвійного призначення віднесено земельні ділянки, об`єкти житлової нерухомості, легкові та вантажні автомобілі.

Таким чином, витрати на утримання, технічне обслуговування і ремонт сідельних тягачів, вантажних автомобілів та напівпричепів, не відносяться до витрат підприємця.

З урахуванням викладеного, висновки контролюючого органу про завищення ФОП ОСОБА_1 витрат, пов`язаних зі здійсненням господарської діяльності, за рахунок включення до їх складу видатків на утримання основних засобів подвійного призначення вантажних автомобілів, сідельних тягачів та напівпричепів, за 2017 та 2018 роки, є такими, що відповідають нормам чинного законодавства, відповідно, підстави для скасування податкового повідомлення-рішення, яким платнику визначено грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, відсутні.

Отже, Суд вважає помилковими висновки судів попередніх інстанцій про неправомірність нарахування грошового зобов`язання позивачу з податку на доходи фізичних осіб згідно з податковим повідомленням-рішенням від 01 жовтня 2019 року № 000203304.

Визначення податковим органом військового збору, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та застосування штрафних санкцій є похідним від збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, у зв`язку з чим відповідачем обґрунтовано прийняті податкові повідомлення-рішення від 01 жовтня 2019 року № 0002043304, № 0002053304, вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 01 жовтня 2019 № Ф-2222013304 та рішення від 01 жовтня 2019 про застосування штрафних санкцій № 0002023304.

З урахуванням викладеного, колегія суддів вважає помилковим висновок судів попередніх інстанцій про наявність підстав для задоволення позовних вимог.

Відповідно до частини першої статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України суд скасовує судове рішення повністю або частково і ухвалює нове рішення у відповідній частині або змінює його, якщо таке судове рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з неправильним застосуванням норм матеріального права або порушенням норм процесуального права.

Отже, оскільки суди першої та апеляційної інстанцій неправильно застосували норми матеріального та процесуального права щодо розглядуваних правовідносин, постановлені у справі рішення підлягають скасуванню, з прийняттям нового - про відмову в задоволенні адміністративного позову.

Керуючись статтями 341 345 349 351 355 356 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області задовольнити.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 29 травня 2020 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 вересня 2020 року скасувати.

Ухвалити нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді І. А. Гончарова

І. Я. Олендер

Р. Ф. Ханова