ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 листопада 2023 року

м. Київ

справа № 340/3181/19

адміністративне провадження № К/9901/20517/20

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Пасічник С.С.,

суддів: Васильєвої І.А., Олендера І.Я.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 11.03.2020 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 24.06.2020 року у справі №340/3181/19 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Кіровоградській області, третя особа - Акціонерне товариство "Альфа-Банк" (відбулась зміна найменування на Акціонерне товариство «СЕНС БАНК»), про визнання протиправними дій, визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

ОСОБА_1 (далі - позивач, ОСОБА_1 ) звернувся до Кіровоградського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Кіровоградській області (далі - відповідач, Управління, ГУ ДПС у Кіровоградській області), в якій просив:

- визнати протиправними та скасувати результати документальної позапланової невиїзної перевірки Головного управління ДПС у Кіровоградській області, які викладені в акті №68/11-28-33-03/2550609914 від 04.10.2019 року;

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення ГУ ДПС у Кіровоградській області, датовані 25.11.2019 року:

- №0001813303, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 144 251,49 грн., в тому числі за податковими зобов`язаннями - 115401,19 грн., штрафні санкції - 28850,30 грн.;

- №0001803303, яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового податку на загальну суму 20020,95 грн., в тому числі за податковими зобов`язаннями - 9616,76 грн., штрафні санкції - 2404,19 грн.;

- №0001793303, яким застосовано штрафні санкції в розмірі 170 грн.

Ухвалами Кіровоградського окружного адміністративного суду від 15.01.2020 року та від 25.02.2020 року залучено до участі у справі в якості третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог на стороні відповідача - Публічне акціонерне товариство «Укрсоцбанк» та замінено його на правонаступника - Акціонерне товариство «Альфа-Банк».

Обґрунтовуючи позовні вимоги, ОСОБА_1 зазначив, що ніяких повідомлень від Публічного акціонерного товариства «Укрсоцбанк» про анулювання заборгованості за кредитним договором від 24.09.2008 року № 420/432-Ф01 він не отримував, а отже у нього не виникало обов`язку щодо самостійної сплати податку з доходів фізичних осіб та подання декларації згідно положень підпункту «б» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України.

Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 11.03.2020 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 24.06.2020 року, у задоволенні позову відмовлено.

Приймаючи такі рішення, суди першої та апеляційної інстанцій, надавши правову оцінку обставинам справи, з урахуванням наявних у ній матеріалів та норм законодавства, що регулюють спірні правовідносини, дійшли переконання, що сума прощеного позивачу боргу є тілом кредиту та не включає в себе штрафи, пеню тощо, а тому являє собою дохід платника податку, який підлягає оподаткуванню в порядку абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України, та який позивач був зобов`язаний включити до податкової декларації за 2018 рік; крім того суд апеляційної інстанції вказав на необґрунтованість доводів позивача щодо його звільнення від сплати військового збору у 2018 році, оскільки він був учасником АТО на території Донецької та Луганської областей з червня 2014 року до 31.12.2016 року.

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, позивач подав до Верховного Суду касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення процесуальних норм, просив їх скасувати та направити справу на новий розгляд.

В касаційній скарзі по суті зазначає про неналежне дослідження судами зібраних у справі доказів та необґрунтованість відхилення клопотання про витребування додаткових доказів, необхідних для об`єктивного та всебічного розгляду справи.

Відповідач у письмових запереченнях на касаційну скаргу проти доводів та вимог останнього заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів попередніх інстанцій, які просить залишити без змін, - обґрунтованими та законними.

Переглянувши судові рішення та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд вказує на таке.

Посадовою особою Управління проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ОСОБА_1 з метою контролю за дотриманням вимог податкового законодавства при оподаткуванні доходу, отриманого платником як додаткове благо у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства за період з 01.012018 року по 31.12.2018 року.

За результатами складено акт від 04.10.2019 року №68/11-28-33-03/ НОМЕР_1 , яким встановлено порушення:

-підпункту 49.184.4 пункту 49.18 статті 49, статті 179 Податкового кодексу України - неподання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2018 рік до контролюючого органу;

- підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України, в результаті чого донараховано податкове зобов`язання по податку з доходів фізичних осіб за 2018 рік на загальну суму 115401,19 грн.

-підпунктів 1.1-1.6 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, внаслідок чого донараховано податкове зобов`язання по військовому збору за 2018 рік на загальну суму 9616,76 грн.

За результатами перевірки та на підставі складеного акта відповідачем 04.10.2019 року прийняті податкові повідомлення-рішення:

-№0001803303, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «військовий збір» на загальну суму 12 020,95 грн., в тому числі: за основним платежем 9616,76грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 2404,19 грн.;

-№0001793303, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у розмірі 170 грн.;

-№0001813303, яким нараховано суму грошового зобов`язання за платежем «податок з доходів фізичних осіб» на загальну суму 144 251,49 грн., в тому числі: за основним платежем - 115401,19 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 28850,30 грн.

Не погоджуючись з податковими повідомленнями - рішеннями, позивач скористався правом звернення до суду із цим позовом.

Конституційний правовий порядок у сфері оподаткування ґрунтується на положеннях частини першої статті 67, пункту 1 частини другої статті 92 Конституції України, згідно з якими кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори, що встановлюються виключно законами України, у порядку і розмірах, передбачених ними.

Згідно з підпунктами 163.1.1 та 163.1.2 пункту 163.1 статті 163 Податкового кодексу України (тут і далі в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).

Відповідно до абзацу другого пункту 164.1 статті 164 Податкового кодексу України загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Підпунктом 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.

За правилами підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу).

Відповідно до підпункту 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Перелік додаткових благ, які включаються до оподатковуваного доходу, встановлений підпунктом 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України, є вичерпним.

Так, відповідно до підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України (в редакції, чинній з 1 січня 2015 року) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

Отже, обов`язковою передумовою виникнення у боржника обов`язку відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу, з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку, є його належне повідомлення кредитором про прощення (анулювання) такого боргу.

При цьому законодавець під додатковим благом розуміє тільки основну суму боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) проценти, нараховані за користування кредитом, комісії та/або штрафні санкції (пеню), прощені (анульовані) кредитором.

Враховуючи наведене, Верховний Суд вважає, що оподатковуваним доходом позивача є лише основна заборгованість за кредитом, прощена (анульована) банком. Прощені (анульовані) банком проценти за користування кредитом, комісії та/або штрафні санкції (пеня) не є доходом платника податків, а тому база оподаткування повинна визначатись лише з суми, прощеної (анульованої) банком, яку позивач фактично отримав за банківським кредитом, без врахування таких платежів.

Отже, при вирішенні даної справи визначальним є встановлення і дослідження двох обставин, які впливають на виникнення у позивача обов`язку відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу, з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку: щодо складових відповідної суми, яка може включати в себе як основну суму кредиту, так і відсотки за користування ним, що дозволить визначити правовий статус прощеної заборгованості; належне повідомлення боржника про прощення (анулювання) такого боргу.

Суди попередніх інстанцій констатуючи, що сума кредитної заборгованості анульована банком позивачу являє собою дохід платника податку в розумінні Податкового кодексу України, який підлягає оподаткуванню в порядку визначеному підпунктом «д» підпункту 164.2.17 пункту164.2 статті 164 Податкового кодексу України, та який позивач був зобов`язаний включити до податкової декларації за 2018 рік виходили з наступного.

Між позивачем та Акціонерно - комерційним банком соціального розвитку «Укрсоцбанк» укладено кредитний договір №420/432-Ф01 від 24.09.2008 року.

Згідно підпункту 1.1 статті 1 вказаного договору банк надає позичальнику у тимчасове користування на умовах забезпеченості, повернення, строковості, платності та цільового характеру використання грошові кошти у сумі 26574 доларів США, зі сплатою 13,50 процентів річних до 23.09.2015 року.

Судами встановлено, що під час користування придбаним транспортним засобом, позивач потрапив у ДТП (з вини іншої особи), внаслідок чого автомобіль отримав значні пошкодження.

В зв`язку з тим, що автомобіль було фактично знищено, вартість відновлювального ремонту була більшою, ніж вартість автомобіля, позивач, за домовленістю з кредитором, продав авто третій особі за 3000 дол. США, а отримані кошти спрямував на погашення заборгованості за кредитним договором №420/432-Ф01 від 24.09.2008 року.

Додатковою угодою №1 від 24.06.2009 року про внесення змін до Кредитного договору №420/432-ФО1 від 24.09.2008 року внесено зміни в графік погашення заборгованості та збільшено термін кредитування до 23.09.2017 року.

На запит відповідача від 08.05.2019 року № 8967/10-11-28-52-08 АТ "Укрсоцбанк" повідомило, що анульована сума основної кредитної заборгованості позивача становить 641117,50 грн. Сума нарахованого доходу ОСОБА_1 включена в звітний розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум, утриманого з них податку (ф. 1-ДФ) за 2018 рік.

Зі змісту листа АТ "Укрсоцбанк" вих. №2338 від 09.08.2019 року судами встановлено, що анульована банком сума заборгованості позивача, включає в себе лише суму заборгованості по кредиту (без процентів комісії та/або штрафних санкцій (пені)) та таке анулювання (прощення) здійснене за самостійним рішенням банку, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності

При цьому суди визнали необґрунтованими посилання позивача на те, що він не був належним чином повідомлений кредитором про анулювання боргу, з огляду на те, що відповідно до пункту 2 додаткової угоди від 23.08.2017 року до Кредитного договору від 24.09.2008 року №420/432-Ф01 сторони домовились, що Банк має право у відповідності до статті 605 Цивільного кодексу України звільнити позичальника від подальшого виконання зобов`язання за договором повністю або частково на розсуд банку, шляхом направлення рекомендованого листа (повідомлення) за місцем проживання позичальника, вказаному в реквізитах додаткової угоди. Повідомлення, що вказане у вказаному пункті, в будь якому разі вважається отриманим Позичальником протягом 10 (десяти) календарних днів з дати його відправлення ПАТ "Укрсоцбанк" на відповідну адресу позичальника, при цьому сторони погоджуються, що на позичальника покладається обов`язок щодо контролю за своєчасним отриманням поштової кореспонденції.

Відповідно до частини першої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Суд вживає визначені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. (частина четверта статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України).

Статтею 72 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими і електронними доказами; висновками експертів; показаннями свідків.

Відповідно до статті 76 Кодексу адміністративного судочинства України достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування. Питання про достатність доказів для встановлення обставин, що мають значення для справи, суд вирішує відповідно до свого внутрішнього переконання.

За правилами частини першої та четвертої статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Частиною третьою вказаної статті встановлено, що докази суду надають учасники справи. Суд може пропонувати сторонам надати докази та збирати докази з власної ініціативи, крім випадків, визначених цим Кодексом.

Наведених вимог суди попередніх інстанцій не дотримались.

Зокрема, роблячи висновок про правомірність віднесення відповідачем суми анульованої (прощеної) заборгованості за кредитним договором у розмірі 641117,50 грн. до отриманого додаткового блага, який ґрунтувався виключно на даних листа АТ "Укрсоцбанк" вих. №2338 від 09.08.2019 року та пункту 2 додаткової угоди від 23.08.2017 року до Кредитного договору від 24.09.2008 року №420/432-Ф01, судами попередніх інстанцій належним чином не виконано покладеного на них обов`язку щодо з`ясування всіх обставин у справі та надання оцінки всім доводам позивача, та, як наслідок, не перевірено достовірності такої інформації й не встановлено дійсного правового статусу прощеної (анульованої) суми боргу за фінансовим кредитом в розумінні підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України та належного повідомлення позивача кредитором про відповідне прошення.

Позивач, як у суді першої, так і другої інстанції заявляв клопотання про витребування доказів, в якому просив витребувати у ПАТ «Укрсоцбанк» (який є правонаступником АТ "Укрсоцбанк") завірені копії документів, що підтверджують прощення (анулювання) основної суми боргу (кредиту) позивачу за кредитним договором № 420/432-Ф01 від 24.09.2008 року, повідомлення про прощення (анулювання) основної суми боргу по вказаному кредиту та документів, що підтверджують вручення позивачу такого повідомлення.

Водночас судами відповідне клопотання відхилено з огляду на те, що в матеріалах справи достатньо доказів для розгляду та прийняття рішення по суті спору.

У той же час в матеріалах справи відсутні докази, у тому числі надані кредитором, які б свідчили про структуру прощеної (анульованої) банком заборгованості та відсутність у її складі процентів за користування кредитними коштами та належного повідомлення позивача про прощення його боргу.

Колегія суддів, звертає увагу на те, що сам по собі лист АТ "Укрсоцбанк" вих. №2338 від 09.08.2019 року, за відсутності документів, які підтверджують викладені в ньому обставини, не може бути належним доказом того, що анульована (прощена) позивачу заборгованість у розмірі 641117,50 грн. становить виключно тіло кредиту.

За відсутності наведених доказів касаційний суд позбавлений можливості сформулювати правовий висновок про правильність застосування судами вказаних норм податкового законодавства.

Згідно з практикою Європейського суду з прав людини (рішення ЄСПЛ у справах: Болдеа проти Румунії (Boldea v. Romania), 15 лютого 2007 р., § 29; Гелле проти Фінляндії (Helle v. Finland), 19 лютого 1997 р., § 60) з тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Невстановлення та ненадання правової оцінки обставинам, які мають суттєве значення у справі, свідчить про недотримання судами попередніх інстанцій норм процесуального права при вирішенні даного спору.

Як встановлено частиною 1 статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Згідно з частиною 4 статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України на суд покладається обов`язок вживати визначених законом заходів, необхідних для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

За правилами статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Враховуючи, що допущені судами першої та апеляційної інстанції порушення норм процесуального права не можуть бути усунуті судом касаційної інстанції, який процесуальним законом позбавлений можливості досліджувати докази і встановлювати нові обставини, судові рішення на підставі статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись статтями 341 343 349 353 355 359 Кодексу адміністративного судочинства України , Суд

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу ОСОБА_1 задовольнити.

Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 11.03.2020 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 24.06.2020 року, а справу направити до суду першої інстанції на новий розгляд.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

СуддіС.С. Пасічник І.А. Васильєва І.Я.Олендер