ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
04 лютого 2021 року
м. Київ
справа № 400/1267/19
адміністративне провадження № К/9901/25305/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Дашутіна І.В.,
суддів: Шишова О.О., Яковенка М.М.,
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 03 березня 2020 року у складі колегії суддів: Турецької І.О., Стас Л.В., Шеметенко Л.П. у справі №400/1267/19 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправним та скасування рішення, а також про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі-позивач, ФОП ОСОБА_1 ) звернувся з позовом до Головного управління ДФС у Миколаївській області (далі-відповідач), в якому просить визнати протиправним та скасувати рішення про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперархування) або (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску №0000241305 від 01.02.2019 в частині нарахування штрафних санкцій та пені в сумі 2624 грн з 1 по 9 пункти; податкове повідомлення-рішення №00007041305 від 01.02.2019 на суму 767004,06 грн, податкове повідомлення-рішення №00007051305 від 01.02.2019 на суму 63917,01 грн, податкове повідомлення-рішення №00007091305 від 01.02.2019 на суму 19602,00 грн, податкове повідомлення-рішення №00007101305 від 01.02.2019 на суму 1783,63 грн., податкове повідомлення-рішення №00007111305 від 01.02.2019 на суму 170 грн.
Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 31 липня 2019 року у задоволенні позову відмовлено.
Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 03 березня 2020 року рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 31 липня 2019 року скасовано, ухвалено нове рішення про задоволення позову. Визнано протиправним та скасовано застосовані Головним управлінням ДПС у Миколаївській області (правонаступник Головного управління ДФС у Миколаївській області) до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 :
- рішення про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску від 01 лютого 2019 року №0000241305 в частині нарахування штрафних санкцій та пені на суму 2624,04 грн, а саме: за пунктами з 1 по 9 включно;
- податкове повідомлення-рішення від 01 лютого 2019 року №00007041305 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на суму 767 004,06 грн;
- податкове повідомлення-рішення від 01 лютого 2019 року №00007051305 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування 63 917,01 грн;
- податкове повідомлення-рішення від 01 лютого 2019 року №00007091305 про застосування штрафної (фінансової) санкції за порушення п.127.1 ст. 127 Податкового кодексу України, в сумі 19 602,00 грн;
- податкове повідомлення-рішення від 01 лютого 2019 року №00007101305 про застосування штрафної (фінансової) санкції за порушення п.127.1 ст. 127 Податкового кодексу України в сумі 1 718,64 грн;
- податкове повідомлення-рішення від 01 лютого 2019 року №00007111305 про накладення адміністративного штрафу за порушення п.63.3 ст. 63 Податкового кодексу України в сумі 170 грн.
Заяву адвоката Павленко А.Л., в інтересах фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 про стягнення витрат на правову допомогу та витрат, пов`язаних з прибуттям до суду задоволено частково. Стягнуто з Головного управління ДПС у Миколаївській області на користь фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 витрати на правову допомогу в сумі 20 000 грн, в іншій частині заяви - відмовлено.
Стягнуто з бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Миколаївській області на користь позивача 24 352 грн 50 коп. в рахунок відшкодування сплаченого судового збору.
Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи встановлено:
Основним видом діяльності ФОП ОСОБА_1 є надання послуг вантажним автомобільним транспортом, зазначений суб`єкт господарювання знаходиться на загальній системі оподаткування.
Податковим органом проведено документальну планову виїзну перевірку діяльності ФОМ ОСОБА_1 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, виконання вимог валютного та іншого законодавства, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками за період з 01.01.2017 по 31.12.2017, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 по 31.12.2017, за результатами якої було складено акт перевірки від 22.12.2018 №2970/14-29-13/05/ НОМЕР_1 (далі-акт).
Відповідно до висновків акту, відповідачем встановлено наступні порушення:
- п.п 177.4.5 п. 177.4 ст.177 Податкового кодексу України (далі-ПК України), щодо завищення витрат в результаті чого встановлено заниження ФОП ОСОБА_1 чистого оподатковуваного доходу, що призвело до донарахуванню податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності, що підлягає сплаті до бюджету, за період з 01.01.2017 по 31.12.2017 в сумі 511 336,04 грн;
- п.16 прим.1 Підрозділу 10 розділу XX ПК України, в результаті заниження чистого оподатковуваного доходу від здійснення підприємницької діяльності, внаслідок чого встановлено заниження військового збору, що підлягає сплаті до бюджету, за період з 01.01.2017 по 31.12.2017 в сумі 42 611,34 грн;
- пп. «г» п 198.5. ст.198 ПК України, щодо віднесення до податкового кредиту сум податку з придбання ТМЦ подвійного призначення та інше;
- пп. 177.5.3 п.177.5 ст.177 ПК України, щодо несвоєчасності сплати, платежів з податку на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування в сумі 9309,01 грн;
- ч. 8 ст. 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» щодо несвоєчасності сплати єдиного соціального внеску до бюджету (фізична особа-підприємець), за період перевірки в сумі 33 835,70 грн;
- пп 168.1.1 та 168.1.2 п 168.1 ст. 168 ПК України, щодо повноти сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб з найманих працівників в сумі 28 440,0 грн;
- п. 16 підрозділу 10 Розділу XX, пп 168.1.1 та 168.1.2 п 168.1 ст 168 Податкового кодексу України, щодо повноти сплати до бюджету військового збору з найманих працівників в сумі 2483,50 грн;
- п. 63.3 ст. 63 ПК України, щодо зобов`язання платника податків повідомляти контролюючий орган за основним місцем обліку, про всі об`єкти оподаткування і об`єкти, через які провадиться діяльність або які підлягають оподаткуванню.
На підставі висновків акту відповідачем були прийняті податкові повідомлення - рішення:
- №00007041305, яким визначено грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 767004,06 грн, в т.ч. основний платіж 511336,04 грн та штрафні (фінансові) санкції 255668,02 грн;
- №00007051305, яким визначено грошове зобов`язання по військовому збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 63917,01 грн, в т.ч. основний платіж 42611,34 грн та штрафні (фінансові) санкції 21305,67 грн;
- №00007111305, яким визначено суму штрафної санкції за платежем адміністративні штрафи та інші санкції - 170,00 грн;
- №00007091305, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб, пені, визначено суму за штрафними санкціями 19602 грн, пені - 0,00 грн;
- №00007101305, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з військового збору, пені, визначено суму за штрафними санкціями 1718,63 грн, пені - 0,00 грн;
- рішення про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску №0000241305 від 01.02.2019 року в частині нарахування штрафних санкцій та пені на суму 2624,04 грн, а саме: за пунктами з 1 по 9 включно.
Позивач, вважаючи податкові повідомлення-рішення та рішення про застосування штрафних санкцій протиправними, звернувся до суду з даним позовом.
Відмовляючи в позові, суд першої інстанції виходив із того, що до основних засобів подвійного призначення належать, зокрема, легкові та вантажні автомобілі (пп. 177.4.6 п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України). Суд, встановивши в процесі розгляду справи обставини того, що вантажні автомобілі, які використовувались позивачем в підприємницькій діяльності були орендовані у громадян, дійшов висновку, що у складову орендної плати, яка сплачувалася підприємцем власникам транспортних засобів, повинна входити вартість обслуговування транспортного засобу, поточний та капітальний ремонт за необхідністю. Суд уважав, що саме орендодавець як власник транспортного засобу, повинен проводити поточний та капітальний ремонт транспортного засобу. За таких умов, на думку суду першої інстанції, контролюючий орган правомірно вважав, що фізична особа-підприємець не мала право включати у витрати вартість технічного обслуговування транспортних засобів та відповідно правомірно збільшив податок на доходи фізичних осіб від підприємницької та військовий збір доходу, отриманого від здійснення підприємницької діяльності. Обґрунтовуючи правомірність нарахування ФОП ОСОБА_1 штрафних санкцій в сумі 19 602 грн за несвоєчасне перерахування податку на доходи фізичних осіб та нарахування штрафних санкцій в сумі 1 718,63 грн за несвоєчасне перерахування військового збору із заробітної плати найманих працівників, суд, з огляду на приписи ст. 115 КЗпП України, відзначив, що даною нормою визначена періодичність виплати заробітної плати, а саме два рази на місяць (аванс та заробітна плата). На думку суду, ця норма є імперативною і не може бути змінена роботодавцем, навіть за бажанням працівників, позивач, сплачуючи податок та обов`язкові платежі до бюджету один раз на місяць, порушив вимоги п.127.1 ст. 127 Податкового кодексу України. Висловлюючи свою позицію щодо правомірності штрафної санкції в сумі 170,0 грн, суд вважав, що матеріали справи підтверджують неподання позивачем податковому органу повідомлення за формою №20-ОПП, незважаючи на використання у господарській діяльності як власних транспортних засобів так і орендованих.
Скасовуючи рішення суду першої інстанції та задовольняючи позовні вимоги, суд апеляційної інстанції вказав, що підставою для нарахування грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування стало придбання позивачем запчастин на утримання вантажних транспортних засобів, які використовуються виключно в господарській діяльності. При цьому, підставою для віднесення до складу витрат сум витрат, понесених на придбання товарів (робіт, послуг), є сукупність таких умов, як реальне (фактичне) придбання товарів (робіт, послуг), використання придбаних товарів (робіт, послуг) у власній господарській діяльності, а також документальне підтвердження понесених витрат. Обставини належного декларування позивачем витрат на утримання вантажних автомобілів відповідачем не спростовуються. Колегія суддів також вказала, що не поділяє позицію податкового органу про те, що сідельний тягач та напівпричіп, ураховуючи їх цільове призначення, відносяться до транспортних засобів в розумінні Закону України "Про автомобільний транспорт", а тому відносяться до категорії вантажних автомобілів, адже законодавець в підпунктах 177.4.5, 177.4.6 п.177.4 статті 177 Податкового кодексу України чітко окреслив до засобів подвійного призначення відносяться саме вантажні автомобілі, а не всі транспортні засоби, що визначені Законом України "Про автомобільний транспорт". Суд вказав, що не можна використовувати сідельні тягачі, спеціалізовані напівпричепи, трактори в інших цілях, ніж в господарській діяльності, а тому вважати, що вони є подвійного призначення, не має підстав. Суд зауважив, що оскільки податковий орган не розмежовував витрати, які були понесені платником податків на утримання вантажних автомобілів та транспортних засобів спеціального призначення, слід вважати, що позивачем правомірно віднесено до складу витрат Декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік витрати на загальну суму 2 840 755,77 грн на придбання запасних частин та ремонту. Суд дійшов висновку про наявність підстав для скасування двох взаємопов`язаних податкових повідомлень рішень за №00007041305 про збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 767 004,06 грн. та за №00007051305 про збільшення зобов`язання по військовому збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 63 917,01 грн. Дані рішення є взаємопов`язаними, оскільки їх розрахунок здійснювався на підставі встановлення контролюючим органом завищення витрат, що призвело до заниження чистого оподаткованого доходу. Суд вказав, що штрафні санкції за ст. 127 Податкового кодексу України наступають лише у випадку, коли податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, при цьому, не утримує податок із суми такого доходу та не сплачує його до бюджету до або під час виплати доходу. При цьому, колегія суддів зазначила, що існують різні види відповідальності, зокрема, за порушення законодавства про працю (не виконання обов`язку виплачувати заробітну плату два рази на місяць (аванс та заробітна плата)), роботодавець повинен нести відповідальність за рішенням відповідного органу Держпраці, а податкове правопорушення передбачає відповідальність за невиконання або неналежне виконання обов`язку зі сплати податків та зборів. Отже, податкові повідомлення - рішення №00007091305 про застосування штрафу за несвоєчасну сплату податку на доходи фізичних осіб в сумі 19602 грн та №00007101305 про застосування штрафу за несвоєчасну сплату військового збору, в сумі 1 718,63 грн є протиправними та підлягають скасуванню. Також, колегія суддів указала на відсутність підстав для накладення на позивача штрафу за порушення п. 63.3 ст. 63 Податкового кодексу України. Ураховуючи, що в акті перевірки не розкритий зміст даного порушення, не конкретизовано про що саме повинен був повідомити контролюючий орган платник податків, колегія суддів не знайшла підстав для застосування такої санкції. Крім того, суд указав на безпідставність прийняття податковим органом рішення про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за або несвоєчасну сплату єдиного внеску, оскільки чинне законодавство виключає повторне притягнення платника податків до відповідальності за одне й теж податкове правопорушення. Крім того, колегія суддів дійшла висновку про наявність підстав для задоволення заяви позивача про стягнення витрат на правничу допомогу адвоката в сумі 20 000 грн, що була заявлена в суді першої інстанції. Колегія суддів уважає, що заявлений розмір є співрозмірним з ціною позову, складністю справи, обсягом наданих послуг та виконаних робіт, при цьому, відповідач не довів неспівмірність витрат, заявлених до відшкодування, не надав будь-яких доказів того, що ціни на послуги адвоката (ставки визначені договором) є явно завищеними на ринку юридичних послуг.
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
Відповідачем подано касаційну скаргу, в якій він просить скасувати рішення суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
Доводи касаційної скарги відповідача ґрунтуються на тому, що суб`єктом права власності, зокрема, вантажних автомобілів є фізична особа (громадянин), а не фізична особа-підприємець, яка здійснювала оплату за їх придбання. Перевіркою було встановлено, що вантажні автомобілі, які використовувались в підприємницькій діяльності були орендовані у громадян, на підставі договорів оренди. Таким чином, відповідачем правомірно встановлено порушення пп. 177.4.5 п.177.4 ст. 177 ПК України щодо включення до суми витрат сум на утримання основних засобів подвійного призначення, а саме: вантажних автомобілів, вартість придбаного вантажного автомобіля, вартість ремонту ТЗ, вартість путівок на загальну суму 2 840 755,77 грн. Указує, що позивачем в ході розгляду справи, також не спростовано, встановлених перевіркою 12 випадків не своєчасного перерахування податку на доходи фізичних осіб та військового збору із заробітної плати найманих працівників (про що свідчать відомості нарахування та виплати заробітної плати, та банківські документи). Сплата податку підтверджується виписками про сплату ПДФО та ВЗ за період з 01.01.2017 по 31.12.2017 та даними інтегрованої картки платника податку по платежу податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати за період з 01.01.2017 по 31.12.2017. Зазначив, що в цій частині судом апеляційної інстанції не було застосовано висновків Верховного Суду, викладених у справах №806/129/17 та №820/11382/15. Крім того скаржник указав, що матеріалами справи підтверджено, що позивач при здійсненні господарської діяльності використовував і власні транспортні засоби і орендовані, однак відомості, що позивач надав податковій повідомлення за формою №20-ОПП відсутні. Таким чином, до позивача правомірно застосовано штрафні санкції у сумі 170 грн. Позивачем також не надано доказів та не спростовано факт виявленого відповідачем порушення щодо несвоєчасної сплати єдиного внеску, тому, оскільки станом на 01.01.2017 р. по особовому рахунку позивача по єдиному внеску значиться борг в сумі 2149,90 грн за 2015 рік, що фактично погашено 12.07.2017, а також станом на 09.02.2017 значиться борг в сумі 31746,64 грн за 2016 рік, що фактично погашено 12.07.2017, відповідачем правомірно застосовано штрафну санкцію. Також, скаржник не погоджується з сумою стягнутих витрат на правову допомогу.
Позивачем було подано відзив на касаційну скаргу, в якому посилаючись на обґрунтованість та законність прийнятого судом апеляційної інстанції рішення, просив залишити його без змін, а касаційну скаргу - без задоволення. Указував, що висновки Верховного Суду, викладені у справах №806/129/17 та №820/11382/15 не можуть застосовуватись до спірних правовідносин, оскільки в цих справах та справі, що розглядається були різні обставини.
МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
Щодо податкового повідомлення-рішення №00007041305, яким визначено грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 767004,06 грн, в т. ч. основний платіж 511336,04 грн та штрафні (фінансові) санкції 255668,02 грн; податкового повідомлення-рішення №00007051305, яким визначено грошове зобов`язання по військовому збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 63917,01 грн, в т.ч. основний платіж 42611,34 грн. та штрафні (фінансові) санкції 21305,67 грн, Суд зазначає наступне.
Перелік витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів фізичною особою - підприємцем встановлено п.177.4 ст.177 ПК України.
До зазначених витрат, зокрема, належать:
- витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат (пп. 177.4.1 п. 177.4 ст. 177 ПКУ);
- інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в пп. 77.4.1 - 177.4.3 п.177.4 ст.177 ПКУ, до яких належать витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг (пп. 177.4.4 п.177.4 ст.177 ПКУ).
Разом з цим, пп. 177.4.5 п.177.4 ст.177 ПКУ встановлено, що не включаються до складу витрат підприємця витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених ст.177 ПКУ.
До основних засобів подвійного призначення належать земельні ділянки, об`єкти житлової нерухомості, легкові та вантажні автомобілі (пп. 177.4.6 п. 177.4 ст. 177 ПКУ).
Господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (пп. 14.1.36 п.14.1 ст.17 ПКУ).
Колегія суддів не погоджується з висновками суду апеляційної інстанції про те, що сідельний тягач належить до товарної позиції - трактори колісні для напівпричепів (код 870120), отже не відноситься ні до вантажних, ні до легкових автомобілів. Також, Суд не погоджується з висновком апеляційного суду про те, що не можна використовувати сідельні тягачі, спеціалізовані напівпричепи, трактори в інших цілях, ніж в господарській діяльності, а тому вважати, що вони є засобами подвійного призначення, не має підстав.
Слід зазначити, що Українська класифікація товарів зовнішньоекономічної діяльності, встановлена Законом України «Про Митний тариф України» від 19 вересня 2013 року №584-VII, призначена для систематизації товарів з метою визначення ставки загальнодержавного податку - ввізного мита на товари, що ввозяться на митну територію України. Проте відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, у тому числі й оподаткування доходів фізичних осіб-підприємців, регулюються нормами Податкового кодексу України.
Суд уважає за необхідне зазначити, що за висновком Верховного Суду у справі № 807/250/18 сідельний тягач у поєднанні з напівпричепом складають автомобільний поїзд та є транспортним засобом, єдиним призначенням якого є перевезення вантажів, тому належить до категорії вантажних автомобілів. Водночас колегія суддів врахувала, що автомобільний поїзд не є окремим видом транспортних засобів, а тільки видом вантажних автомобілів за ознакою конструктивної схеми.
Суд першої інстанції, досліджуючи питання правомірності формування позивачем витрат, пов`язаних із господарською діяльністю, зазначає, що вони сформовані за рахунок придбання вантажного автомобіля, вартості ремонту ТЗ, вартості путівок на загальну суму 2 840 755,77 грн.
Суд апеляційної інстанції, здійснюючи апеляційний перегляд рішення суду першої інстанції, обмежився виключно дослідженням питання формування позивачем витрат за фактом включення до них суми придбаних позивачем запчастин на утримання вантажних транспортних засобів.
При цьому, суди першої та апеляційної інстанцій не встановили види витрат, їх конкретні суми, які задекларовані позивачем відповідно до додатка Ф2 (розділ І «Дохід від провадження господарської діяльності») до податкової декларації про майновий стан і доходи, форма якої затверджена наказом Міністерства фінансів України від 02 жовтня 2015 року № 859, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 26 жовтня 2015 року за № 1298/27743.
Не дослідженими судами попередніх інстанцій залишилися витрати позивача на туристичні послуги, які були включені відповідачем в розрахунок витрат на утримання основних засобів подвійного призначення (т.1 а.с.70). Суди не перевірили відповідність наданих сторонами письмових доказів вимогам, установленим статтею 94 КАС України.
Визначення податковим органом військового збору, застосування штрафних санкцій є похідним від збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, тому судові рішення у справі в частині вимог щодо скасування податкового повідомлення-рішення №00007041305, яким визначено грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 767004, 06 грн, в т. ч. основний платіж 511336,04 грн та штрафні (фінансові) санкції 255668,02 грн; податкового повідомлення-рішення №00007051305, яким визначено грошове зобов`язання по військовому збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 63917,01 грн, в т.ч. основний платіж 42611,34 грн та штрафні (фінансові) санкції 21305,67 грн підлягають скасуванню з направленням справи на новий судовий розгляд в цій частині і необхідністю дослідження кожного акта індивідуальної дії, що становить предмет позовних вимог у цій справі.
Для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування цих обставин суди попередніх інстанцій повинні дати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які містяться в матеріалах справи або витребовуються, на підставі яких суд установлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, ураховуючи при цьому відповідні норми матеріального права, за умови дотримання норм процесуального права.
Разом з тим, колегія суддів погоджується з висновками суду апеляційної інстанції стосовно відсутності в діях ФОП ОСОБА_1 , як податкового агента, порушення строків перерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб та військового збору.
Відповідно до Податкового кодексу України, податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу та сплатити його до бюджету до або під час виплати доходу. У разі якщо оподатковуваний дохід нараховується, але не виплачується, ПДФО необхідно перерахувати до бюджету в місячний термін, наступний за останнім днем місяця, у якому відбулося таке нарахування (п.п. 168.1.2, 168.1.5 ПКУ).
Згідно з п.п. 168.1.4 ПК України, у випадку виплати доходу готівкою з каси підприємства, податок сплачується (перераховується) до бюджету протягом банківського дня, що настає за днем такого нарахування (виплати, надання).
Податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб це юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), …, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу (п.п.14.1.180 ПК України)
У відповідності до ч.1 ст. 109 ПК України, податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Згідно з п. 127.1. ст. 127 Податкового кодексу України ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, -
тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Суд апеляційної інстанції правильно вказав, що логіко-граматичний та юридичний аналіз конструкцій та змісту вказаних правових норм дає підстави вважати, що штрафні санкції за ст. 127 Податкового кодексу України наступають лише у випадку, коли податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, при цьому, не утримує податок із суми такого доходу та не сплачує його до бюджету до або під час виплати доходу.
Аналогічного висновку дійшов Верховний Суд у справах №806/129/17 та №820/11382/15. Суд вказав, що вказаною нормою (ст.127 Податкового кодексу України) встановлено міру відповідальності, яка покладається на платника податків, у тому числі і на податкового агента, саме за не нарахування, неутримання та/або несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, при цьому розмір штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) залежно від кількості допущених порушень протягом певного періоду часу. Тобто склад порушення передбачає, що нарахування, утримання чи сплата податку не відбулися до чи на момент виплати доходу.
Колегія суддів указує, що у справі, що розглядається, нарахування, утримання та сплата податку відбулися у момент виплати доходу.
Водночас, існують різні види відповідальності, зокрема, за порушення законодавства про працю, роботодавець повинен нести відповідальність за рішенням відповідного органу Держпраці, а податкове правопорушення передбачає відповідальність за невиконання або неналежне виконання обов`язку зі сплати податків та зборів.
Таким чином, Суд указує, що судом апеляційної інстанції під час розгляду справи були враховані висновки Верховного Суду, викладені у постановах по справах №806/129/17 та №820/11382/15.
За підсумком викладеного, суд погоджується з висновками суду апеляційної інстанції, що податкові повідомлення - рішення №00007091305 про застосування штрафу за несвоєчасну сплату податку на доходи фізичних осіб в сумі 19602 грн та №00007101305 про застосування штрафу за несвоєчасну сплату військового збору, в сумі 1 718,63 грн є протиправними та підлягають скасуванню.
Також, суд не приймає до уваги доводи скаржника про наявність підстав для накладення на позивача штрафу за порушення п. 63.3 ст. 63 Податкового кодексу України.
Так, дана норма встановлює, обов`язок платника податків, з метою проведення податкового контролю проходити реєстрацію або бути взятим на облік у контролюючих органах за місцезнаходженням юридичних осіб, відокремлених підрозділів юридичних осіб, місцем проживання особи (основне місце обліку), а також за місцем розташування (реєстрації) їх підрозділів, рухомого та нерухомого майна, об`єктів оподаткування або об`єктів, які пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (неосновне місце обліку).
З акта перевірки вбачається, що ФОП ОСОБА_1 порушив строки щодо надання відомостей про об`єкти оподаткування або через які проводиться діяльність, за формою №20 -ОПП. Дане порушення платник податків не визнає.
Ураховуючи, що в акті перевірки не розкритий зміст даного порушення, не конкретизовано про що саме повинен був повідомити контролюючий орган платник податків, колегія суддів апеляційної інстанції правильно дійшла висновку про відсутність підстав для застосування такої санкції.
Отже, податкове повідомлення-рішення за №0000711305 від 01.02.2019 також підлягає скасуванню.
Щодо правомірності прийняття податковим органом рішення про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за або несвоєчасну сплату єдиного внеску, Суд зазначає таке.
Згідно з п.п. 2 п.2 розділу VII Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску на платників, які допустили зазначене порушення у період до 01 січня 2015 року, накладається штраф у розмірі 10 відсотків своєчасно не сплачених сум.
За несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску на платників, які допустили зазначене порушення, починаючи з 01 січня 2015 року, накладається штраф у розмірі 20 відсотків своєчасно не сплачених сум.
При цьому складається рішення про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску за формою згідно з додатком 12 до цієї Інструкції.
Позивач пояснюючи обставини даного правопорушення зазначив, що за актом перевірки не встановлено порушень несвоєчасної сплати ЄСВ за 2017 відповідні порушення були допущені в 2015 та 2016 та встановлені за актом камеральної перевірки за 2017 рік.
За результатом виявлених порушень, відповідно до рішення податкового органа від 05.10.2017 №0017041306 до позивача була застосована штрафна санкція та нарахована пеня, яка була сплачена, останнім, 10.11.2017.
Натомість, на переконання судової колегії, відповідач, як суб`єкт владних повноважень, в порядку частини 2 статті 77 КАС України вказані обставини не спростував та не надав суду належних та допустимих доказів про те, чи дійсно в даному випадку мало місце повторне притягнення платника податків до відповідальності за одне й теж податкове правопорушення.
Указані обставини залишились поза увагою судів попередніх інстанцій, при цьому колегія суддів уважає, що оцінка таким доводам відповідача та наявним у справі доказам є необхідним та першочерговим для вирішення справи. Крім того, з урахуванням такого висновку залежить висновок щодо правильності дотримання судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального права.
Суд зазначає, що вимоги щодо витрат на оплату правової допомоги не можуть бути розглянуті судом касаційної інстанції, позаяк вони є взаємопов`язаними з вимогами щодо скасування рішень суб`єкта владних повноважень, оскільки їх розрахунок здійснюється, в тому числі, виходячи з обсягу задоволених позовних вимог.
За змістом частини 2 статті 341 КАС України, суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Відповідно до частини 2 статті 353 КАС України, підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо, зокрема, суд не дослідив зібрані у справі докази.
З огляду на обмежений обсяг процесуальних повноважень Верховного Суду та на те, що суд першої та апеляційної інстанції не перевірили й не встановили ті фактичні обставини, від яких залежить правильне вирішення позовних вимог, зважаючи на приписи статті 353 КАС України, касаційну скаргу необхідно задовольнити частково, рішення суду першої та постанову суду апеляційної інстанції в частині вимог щодо скасування податкового повідомлення-рішення №00007041305, яким визначено грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 767004,06 грн, в т. ч. основний платіж 511336,04 грн та штрафні (фінансові) санкції 255668,02 грн; податкового повідомлення-рішення №00007051305, яким визначено грошове зобов`язання по військовому збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 63917,01 грн, в т.ч. основний платіж 42611,34 грн та штрафні (фінансові) санкції 21305,67 грн; рішення про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску від 01 лютого 2019 року №0000241305 в частині нарахування штрафних санкцій та пені на суму 2624,04 грн, а саме: за пунктами з 1 по 9 включно, стягнення витрат на правову допомогу слід скасувати, а справу в цій частині направити до суду першої інстанції на новий розгляд. В іншій частині постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 03 березня 2020 року слід залишити без змін.
З огляду на наведене, касаційна скарга Головного управління ДПС у Миколаївській області підлягає частковому задоволенню.
Керуючись статтями 3 341 345 349 353 355 356 359 КАС України, суд,
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області - задовольнити частково.
Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 31 липня 2019 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 03 березня 2020 року в частині вимог щодо скасування податкового повідомлення-рішення №00007041305, яким визначено грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 767004,06 грн, в т. ч. основний платіж 511336,04 грн та штрафні (фінансові) санкції 255668,02 грн; податкового повідомлення-рішення №00007051305, яким визначено грошове зобов`язання по військовому збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 63917,01 грн, в т.ч. основний платіж 42611,34 грн та штрафні (фінансові) санкції 21305,67 грн; рішення про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску від 01 лютого 2019 року №0000241305 в частині нарахування штрафних санкцій та пені на суму 2624,04 грн, а саме: за пунктами з 1 по 9 включно, стягнення витрат на правову допомогу - скасувати, справу №400/1267/19 в цій частині направити на новий розгляд до Миколаївського окружного адміністративного суду.
В іншій частині постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 03 березня 2020 року - залишити без змін.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття.
Суддя-доповідач І. В. Дашутін
Судді О.О. Шишов
М. М. Яковенко