ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 лютого 2025 року

м. Київ

справа № 420/10504/24

адміністративне провадження № К/990/50196/24

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідачки - Желтобрюх І. Л., суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,

розглянувши у письмовому провадженні касаційну скаргу Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 26 липня 2024 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 05 грудня 2024 року у справі за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування наказу, -

установив:

У квітні 2024 року Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1 , позивач) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області (далі - ГУ ДПС в Одеській області, відповідач), в якому просив визнати протиправним та скасувати наказ заступника начальника ГУ ДПС в Одеській області від 28 березня 2024 року № 2909-п «Про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 ».

В обґрунтування заявлених вимог позивач зазначив, що всупереч пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України (далі - ПК України) оскаржуваний наказ про проведення перевірки не містить: конкретної адреси об`єкта, перевірка якого проводиться, повної мети перевірки, підстави для проведення перевірки, визначені ПК України; надана позивачу копія наказу не засвідчена належним чином. Посилається на те, що події, щодо яких призначена перевірка, відбувались в період активних бойових дій, за умов частого відключення електропостачання, при цьому позивачу не було відомо, що касовий апарат відключено від моніторингу. Наголошує, що у 2023 році відповідачем проводилась перевірка фінансової звітності, за результатами якої позивачем сплачено штраф.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 26 липня 2024 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 05 грудня 2024 року у задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій позивач звернувся з касаційною скаргою, у якій просить рішення судів першої та апеляційної інстанцій скасувати та ухвалити нове рішення, яким позов задовольнити.

В обґрунтування вимог касаційної скарги вказує, що суди попередніх інстанцій неправильно витлумачили норми статей 80.2.2 та 81.1 ПК України, звузивши всупереч їх точному змісту приписи, які є обов`язковими для змісту наказу про здійснення перевірки, а саме: замість обов`язкового наведення підстав (відповідної інформації, тобто відомостей, даних) та дійшли помилкового висновку про достатність наведення носія (джерела) такої інформації - листа від ДПС України.

Наголошує, що посилання судів на застосування абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України, як такого, що не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов`язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником, суперечить точному змісту цієї норми, згідно якої мова йде про наведення певної інформації про ймовірне порушення, тобто відомостей, даних про порушення, а не вказівку на норми, які порушено.

Також зазначає, що у випадку неприйняття судом касаційної скарги до розгляду, позивач не буде мати можливості спростувати обставини, встановлені оскарженим судовим рішенням, при розгляді іншої справи.

Відповідачем подано відзив на касаційну скаргу, в якому він вказує на те, що оскаржуваний наказ відповідача є повністю обґрунтованим, прийнятий в межах повноважень, а фактична перевірка позивача проведена із дотриманням усіх законодавчо визначених підстав, з огляду на що просить у задоволенні касаційної скарги відмовити.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що ГУ ДПС в Одеській області у відповідності до вимог пп. 19-1.1.4, 19-1.1.8 п. 19-1.1 ст. 19-1, ст. 20, пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75, пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80, пп. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (із змінами і доповненнями), у зв`язку з отриманням листа ДПС України від 31 січня 2024 року № 2692/7/99-00-07-04-02-07, прийнято наказ від 28 березня 2024 року № 2909-п «Про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 ».

Відповідно до вказаного наказу визначено провести фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 , податкова адреса: АДРЕСА_1 , адреса господарського об`єкту: АДРЕСА_2 з 28 березня 2024 року тривалістю 10 діб. Перевірку провести за період діяльності з 29 березня 2021 року по дату закінчення фактичної перевірки, з метою здійснення контролю щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Вважаючи вказаний наказ протиправним позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.

Перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ними фактичних обставин справи та у розрізі заявлених скаржником підстав касаційного оскарження колегія суддів КАС ВС виходить з наступного.

Правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Такі перевірки мають свої особливості щодо сфери правового регулювання, підстав для їх призначення, проведення, оформлення результатів та прийнятих за її наслідками рішень.

Підпунктом 75.1.3. пунктом 75.1 статті 75 ПК України визначено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки визначений статтею 80 ПК України.

За приписами підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Разом з тим, пунктом 19 частини першої статті 4 КАС України визначено, що індивідуальний акт - акт (рішення) суб`єкта владних повноважень, виданий (прийняте) на виконання владних управлінських функцій або в порядку надання адміністративних послуг, який стосується прав або інтересів визначеної в акті особи або осіб та дія якого вичерпується його виконанням або має визначений строк.

У пункті 5 Рішення Конституційного Суду України від 22 квітня 2008 року № 9-рп/2008 в справі № 1-10/2008 вказано, що при визначенні природи «правового акта індивідуальної дії» правова позиція Конституційного Суду України ґрунтується на тому, що «правові акти ненормативного характеру (індивідуальної дії)» стосуються окремих осіб, «розраховані на персональне (індивідуальне) застосування» і після реалізації вичерпують свою дію.

Отже, у разі якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права.

Неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.

Такий висновок викладений Великою Палатою Верховного Суду у постанові від 08 вересня 2021 року у справі № 816/228/17.

Постановляючи оскаржувані рішення, суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що у справі достатні докази на підтвердження наявності підстав для призначення фактичної перевірки позивача, а зміст спірного у цій справі наказу про проведення фактичної перевірки відповідає усім передбаченим податковим законодавством вимогам.

Разом з тим, в матеріалах справи наявне клопотання відповідача, заявлене ним в суді першої інстанції, про закриття провадження у справі, оскільки ФОП ОСОБА_1 було допущено перевіряючих до перевірки, а отже наказ було реалізовано. У задоволенні цього клопотання суд першої інстанції ухвалою від 26 липня 2024 року відмовив, вказавши, що за наслідками реалізації наказу ГУ ДПС в Одеській області перевірку проведено не було, а доказів іншого суду не надано.

При цьому у касаційній скарзі позивач посилається на положення підпункту б пункту 2 частини п`ятої статті 328 КАС України, відповідно до якої не підлягають касаційному оскарженню судові рішення у справах незначної складності та інших справах, розглянутих за правилами спрощеного позовного провадження (крім справ, які відповідно до цього Кодексу розглядаються за правилами загального позовного провадження), крім випадків, якщо особа, яка подає касаційну скаргу, відповідно до цього Кодексу позбавлена можливості спростувати обставини, встановлені оскарженим судовим рішенням, при розгляді іншої справи.

Так, ФОП ОСОБА_1 зазначає, що він позбавлений можливості спростувати обставини, встановлені оскарженими судовими рішеннями щодо правомірності проведення фактичної перевірки, проведеної згідно з оскаржуваним ним у цій справі наказом від 28 березня 2024 року № 2909-п «Про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 », при розгляді іншої справи № 420/25243/24 за його позовом до ГУ ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового-повідомлення рішення ГУ ДПС в Одеській області від 22 липня 2024 року № 30535/15-32-07-06, винесеного за результатами фактичної перевірки від 12 червня 2024 року, здійсненої на підставі наказу від 28 березня 2024 року № 2909-п «Про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 ».

Враховуючи викладене, колегія суддів КАС ВС вважає передчасним й таким, що зроблений без установлення усіх фактичних обставин справи висновок судів попередніх інстанцій про те, що наказ про проведення фактичної перевірки не було реалізовано відповідачем.

З огляду на наведене, Верховний Суд не може визнати законними і обґрунтованими рішення судів попередніх інстанцій, оскільки невстановлення і ненадання правової оцінки обставинам справи, що входять до предмета доказування у справі, свідчить про недотримання судами вимог процесуального закону щодо всебічного, повного та об`єктивного дослідження усіх обставин справи.

Відповідно до частин першої та другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Згідно з частиною другою статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу; суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи.

За таких обставин рішення Одеського окружного адміністративного суду від 26 липня 2024 року та постанова П`ятого апеляційного адміністративного суду від 05 грудня 2024 року підлягають скасуванню, з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції для усунення вказаних у цій постанові недоліків шляхом дослідження усіх обставин справи, що мають значення для справи. Також судам слід врахувати наведене та ухвалити законне і обґрунтоване рішення на підставі повного, всебічного та об`єктивного дослідження всіх обставин справи в їх сукупності та взаємному зв`язку.

Згідно з частиною четвертою статті 353 КАС України справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.

Колегія суддів вважає, що порушення норм процесуального права щодо повноти встановлення обставин справи, які мають значення для її правильного вирішення, допущені як судом апеляційної, так і судом першої інстанції, відтак справа підлягає направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 345 349 353 355 356 359 КАС України, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду

п о с т а н о в и в :

Касаційну скаргу Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 - задовольнити частково.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 26 липня 2024 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 05 грудня 2024 року скасувати, справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідачка І. Л. Желтобрюх

Судді І. В. Дашутін

О. О. Шишов