ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 серпня 2022 року

м. Київ

справа № 520/4795/19

адміністративне провадження № К/9901/29495/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Юрченко В.П.,

суддів: Васильєвої І.А., Чумаченко Т.А.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДФС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 15 липня 2019 року (суддя Тітов О.М.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 26 вересня 2019 року (головуючий суддя Рєзнікова С.С., судді: Мінаєва О.М., Бегунц А.О.) у справі №520/4795/19 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Харківській області про скасування податкових повідомлень-рішень та податкової вимоги,

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (надалі - позивач, підприємець, платник податків) звернувся до суду із позовом до Головного управління ДФС у Харківській області (надалі - відповідач, податковий орган, контролюючий орган), в якому (з урахуванням уточнень до позову) просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 9 січня 2019 року №00000391306, №00000421306, №00000401306, №00000411306, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 9 січня 2019 року №00000381306 та вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 9 січня 2019 року №Ф-00000041306

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що контролюючим органом не враховано понесені позивачем витрати, що призвело до завищення нарахування сум зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб, з військового збору та з єдиного соціального внеску. Зазначає, що витрати на придбання таких товарного-матеріальних цінностей прямо пов`язані з господарською діяльністю. Рішення та вимога прийняті на підставі висновків акту перевірки, які є надуманими, документально необґрунтованими, такими, що не відповідають дійсним обставинам та суперечать положенням діючого законодавства України.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 15 липня 2019 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 26 вересня 2019 року адміністративний позов задоволено. Скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Харківській області від 9 січня 2019 року №00000391306, №00000421306, №00000401306, №00000411306, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нараховано єдиного внеску від 9 січня 2019 року №00000381306, вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 9 січня 2019 року №Ф-00000041306.

Задовольняючи позовні вимоги суди виходили з того, що придбане пальне та запчастини були використане позивачем виключно з метою подальшого використання у господарській діяльності, а саме: придбане пальне використовувалось для заправки вантажного автомобільного транспорту для забезпечення надання послуг з перевезення вантажів.

Не погодившись із судовими рішеннями, відповідач звернувся з касаційною скаргою, у якій просить скасувати судові рішення попередніх інстанцій і ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволені позову.

В обґрунтування вимог касаційної скарги відповідач посилається на порушення судом норм матеріального та процесуального права. Вказує на неврахування судами, що за приписами підпункту 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України (далі - ПК України) не підлягають амортизації основні засоби подвійного призначення, легкові та вантажні автомобілі. Зазначає, що позивачем не надано документів в підтвердження використання придбаного пального у тій кількості та наданий розрахунок неможна вважати належним доказом, оскільки він складений безпосередньо позивачем без врахування об`єктивних показників. Вважає, що судами не досліджено первинні документи в підтвердження об`єктивної норми витрат пального.

У відзиві на касаційну скаргу, посилаючись на законність та обґрунтованість судових рішень, позивач просить відмовити у задоволенні касаційної скарги.

Верховний Суд, переглянувши рішення судів попередніх інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, дійшов висновку про наявність підстав для задоволення касаційної скарги з таких підстав.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що податковим органом проведено документальну планову виїзну перевірку самозайнятої особи, позивача, щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання вимог законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 1 січня 2016 року по 31 грудня 2017 року, за результатами якої складено акт перевірки від 14 грудня 2018 року №5209/20-40-13-06-07/2258000057 (надалі - акт перевірки).

На підставі акту перевірки податковим органом прийнято податкові повідомлення - рішення від 9 січня 2019 року №00000401306, №00000411306, №00000391306, №00000421306, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нараховано єдиного внеску від 9 січня 2019 року №00000381306, яким застосовані штрафні санкції та вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 9 січня 2019 року №Ф-00000041306.

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, які призвели до заниження податкових зобов`язань по податку на додану вартість на суму 741 850,00 грн, пункту 120.2 статті 120 Податкового кодексу України та визначено штрафну санкцію за не реєстрацію податкових накладних у сумі 370 925 грн; підпункту 164.1.3 пункту 164.1 статті 164, пунктів 177.1, 177.2 статті 177 Податкового кодексу України, що призвело до заниження суми податкового зобов`язання за 2016-2017 роки з податку на доходи фізичних осіб у сумі 763115,51 грн; статті 168 Податкового кодексу України, що призвело до не забезпечення виконання податкових зобов`язань платником збору по військовому збору за 2016-2017 роки у сумі 63592,96 грн; підпункту 7.1.2 пункту 7.1 статті 7, пункту 9.2 статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 8 липня 2010 року №2464-VІ, що призвело до заниження сум страхових внесків від суми чистого доходу за період 2016, 2017 роки в розмірі 174147,74 грн.

Висновки податкового органу про порушення позивачем вимог закону ґрунтувались на неправомірності включення підприємцем до складу витрат на закупку пального, яке не було використане для отримання доходу на суму 3709248,35 грн та витрат на закупку запчастин у 2017 році на суму 530 282,27 грн.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що позивач перебував на загальній системі оподаткування та був платником податку з доходів фізичних осіб від підприємницької діяльності, єдиного внеску, військового збору, податку на додану вартість та здійснював діяльність з надання послуг по перевезенню товарно-матеріальних цінностей, що відповідає зареєстрованому виду діяльності 49.41 «вантажний автомобільний транспорт».

Судами установлено, що за даними Єдиного реєстру податкових накладних, позивач придбав 355 470,44 літри пального на загальну суму 5443255,49 грн та включив до податкового кредиту з податку на додану вартість у відповідних звітних періодах.

Підприємцем в межах здійснення господарської діяльності та з метою отримання прибутку протягом 2016-2017 років надавались послуги з перевезення товарно-матеріальних цінностей відповідно до укладених договорів про надання послуг з перевезення вантажів з Товариством з обмеженою відповідальністю «Кернел - Трейд», Приватним підприємством «ЛІГА А», Товариствами з обмеженою відповідальністю «Агроліга», «К.Н.Т», Публічним акціонерним товариством «Підсереднє», Товариствами з обмеженою відповідальністю «Аск-Торгагротранс», «Агрофірма «Пісчанська», «Східагроконтракт».

На підтвердження виконання умов вказаних договорів позивачем надані договори, акти виконаних робіт, товарно-транспортні накладні, акти списання палива, розрахунок витрат пального на виконання роботи по ввезенню вантажів автомобільним транспортом за 2016-2017 роки, виписки з банківського рахунку про отримання коштів від замовників наданих послуг, накази "Про тимчасові індивідуальні норми витрат дизельного палива", оборотно-сальдові відомості по рахунку 203 "Паливо", акти про списання палива, розрахунки витрат пального на виконання роботи по перевезенню вантажів автомобільним транспортом за період 2016-2017 року, планові калькуляції собівартості перевезень автомобільним транспортом, документи на право власності транспортними засобами, документи на користування автомобілів та причепів до них, договори купівлі-продажу нафтопродуктів, податкові та видаткові накладні, договори продажу нафтопродуктів, рахунки-фактури, договори поставки нафтопродуктів, рахунки на оплату, фіскальні чеки на отримання палива, акти надання послуг, договори про надання послуг з технічного обслуговування та ремонту автомобілів, товаро-транспортні накладні, акти прийому-передачі виконаних робіт, договори підряду на перевезення вантажу, банківські виписки, тощо.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам касаційної скарги, колегія суддів зазначає про таке.

Відповідно до пункту 177.2 статті 177 ПК України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

За приписами підпункту 177.4.4 пункту 177.4 статті 177 ПК України до складу витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать інші витрати, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

За змістом підпункту 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 ПК України не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати.

Відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинні та зведені облікові документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми), дату і місце складання, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції, посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Враховуючи зазначені норми, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування фізичної особи - підприємця на загальній системі оподаткування мають бути фактично здійснені, безпосередньо пов`язані з отриманням доходу та підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Суди попередніх інстанцій, встановлюючи придбання паливно-мастильних матеріалів та їх подальше використання у господарській діяльності за цільовим призначенням шляхом надання послуг з перевезення вантажів іншим суб`єктам господарювання, дійшли до висновку про правомірність включення таких витрат до складу витрат позивача, оскільки такі витрати підтверджується наявними в матеріалах справи документами, а залишки знайшли своє відображення на відповідних рахунках бухгалтерського обліку.

Податковий орган в акті перевірки та під час розгляду справи зазначає про ненадання позивачем під час здійснення перевірки первинних документів в підтвердження використання придбаних паливно-мастильних матеріалів у визначеній позивачем кількості. Однак суди попередніх інстанцій не надали оцінку зазначеним доводам відповідача.

Суди, зазначаючи про підтвердження використання позивачем паливно-мастильних матеріалів не досліджують, в якій кількості підтверджується таке використання, на яку суму та не визначають, яка кількість обліковувалась у залишках у бухгалтерському обліку (по рахунку 203) і на яку суму.

Судами попередніх інстанцій не досліджено розрахунки використання палива, здійснені податковим органом під час перевірки та даними, які надає позивач, не встановлено розбіжності між цими розрахунками та не досліджено за рахунок яких показників існують такі розбіжності.

Суди, приймаючи рішення дійшли до висновку, що розрахунок витрат пального, самостійно зроблений відповідачем не може вважатися належним та допустимим доказом, оскільки з розрахунку неможливо зрозуміти, на підставі яких показників розраховувались норми витрат, як встановлювалась базова лінійна норма витрати палива, який сумарний коригуючий коефіцієнт застосовується і чим застосовується він взагалі.

Водночас, позивачем під час перевірки і суду не надано розрахунок витрат пального, та використаний обсяг з урахуванням дистанції (маршруту) проїзду встановленого під час перевірки на підставі актів виконаних робіт, і які саме об`єми витрат пального підтверджуються на яку суму та якими первинними документами.

Позивач під час розгляду справи доводить, що податковим органом невірно була визначена відстань перевезень, оскільки при розрахунку витрат пального враховувалась лише відстань від пункту навантаження до пункту розвантаження вантажу, але не враховувалась відстань від пункту базування (відправлення) транспортного засобу до пункту навантаження вантажу та з пункту розвантаження вантажу до пункту базування транспортного засобу. Однак позивачем не надано під час перевірки і суду будь-які відомості і розрахунки яка саме відстань і маршрут не враховані.

Під час перевірки податковим органом чітко зазначено у відповідних одиницях виміру встановлені придбані і використані витрати пального відповідно до обсягів виконаних робіт, але судами попередніх інстанцій ці доводи не досліджувались.

З урахуванням встановлених судовими інстанціями обставин справи, суди попередніх інстанцій вирішуючи спір дійшли передчасного висновку про задоволення позовних вимог позивача з огляду на не встановлення судами в повній мірі фактичних обставин справи, що мають значення для правильного її вирішення.

Суд касаційної інстанції визнає, що дослідження та аналіз наданих позивачем документів здійснювався судами без дослідження обсягів придбання, посилань на первинні документи, дослідження обсягів використання та наявності залишків паливно-мастильних матеріалів по зазначеним господарським операціям. Судами залишено поза увагою аргументи податкового органу про ненадання первинних документів під час перевірки.

З урахуванням вищезазначеного, колегія суддів приходить до висновку про невстановлення судами попередніх інстанцій вказаних фактичних обставин справи, що мають значення для правильного її вирішення.

Водночас судами попередніх інстанцій правильно було вказано, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, податкових зобов`язань та податкового кредиту з ПДВ наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами, які є підставою для бухгалтерського обліку та в яких фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. При цьому аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

Податок на доходи з фізичних осіб та військовий збір нараховується, утримується та перераховується із сум чистого доходу, який визначається виходячи із документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця.

Враховуючи передчасність встановлення судами правильності визначення позивачем доходу, виходячи з документально підтверджених витрат, колегія суддів зазначає, що у даному випадку є передчасними висновки судів про задоволення позовних вимог щодо неправомірного визначення позивачу податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору за вказані періоди, оскільки такі вимоги є похідними.

Відповідно до статті 242 КАС України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій вказаним вимогам не відповідають, оскільки судами не з`ясовано обставини справи, що мають значення для правильного її вирішення, не встановлено фактичні обставини, що мають значення для справи та не досліджено зібрані у справі докази, що є підставою для часткового задоволення касаційної скарги та скасування судових рішень попередніх інстанцій і направлення даної справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Згідно з пунктом 2 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.

За правилами частини другої статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу; або суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.

Керуючись статтями 341 345 349 353 355 356 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Харківській області задовольнити частково.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 15 липня 2019 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 26 вересня 2019 року скасувати, справу №520/4795/19 направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.

СуддіВ.П. Юрченко І.А. Васильєва Т.А. Чумаченко