ПОСТАНОВА

Іменем України

19 серпня 2021 року

Київ

справа №520/9214/19

адміністративне провадження №К/9901/15435/20

№К/9901/15476/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),

суддів: Васильєвої І.А., Гончарової І.А.,

розглянувши в порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу №520/9214/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «СЕДЕС КОМПАНІ» до Державної фіскальної служби України, Головного управління ДФС у Харківській області про визнання незаконними дій, скасування рішень та зобов`язання вчинити певні дії, провадження у якій відкрито за касаційними скаргами Державної податкової служби України, яка є правонаступником Державної фіскальної служби України, та Головного управління ДПС у Харківській області, яке є правонаступником Головного управління ДФС у Харківській області, на постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 12 травня 2020 року (головуючий суддя Зеленський В.В., судді: П`янова Я.В., Чалий І.С.),-

ВСТАНОВИВ:

У вересні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «СЕДЕС КОМПАНІ» (далі - позивач, ТОВ «СЕДЕС КОМПАНІ») звернулось до суду з позовом до Державної податкової служби України, яка є правонаступником Державної фіскальної служби України (далі - відповідач-1, ДФС), Головного управління ДПС у Харківській області, яке є правонаступником Головного управління ДФС у Харківській області (далі - відповідач-2, ГУ ДФС), в якому просило:

- визнати незаконними дії відповідача-2 щодо прийняття рішення №3350 від 31 травня 2019 року про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість (далі - ПДВ) ТОВ «СЕДЕС КОМПАНІ»;

- скасувати рішення відповідача-2 про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість №3350 від 31 травня 2019 року ТОВ «СЕДЕС КОМПАНІ»;

- зобов`язати відповідачів поновити ТОВ «СЕДЕС КОМПАНІ» реєстрацію платником ПДВ;

- визнати незаконними дії відповідача-1 щодо списання ТОВ «СЕДЕС КОМПАНІ» показників реєстраційного ліміту в розмірі 96 655 939,83 грн (сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) з рахунку в Системі електронного адміністрування ПДВ (далі - СЕА ПДВ);

- зобов`язати відповідачів збільшити ТОВ «СЕДЕС КОМПАНІ» реєстраційний ліміт на 96 655 939,83 грн (сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в ЄРПН) в СЕА ПДВ, яка була наявна раніше.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що постановою Харківського окружного адміністративного суду від 22 червня 2016 року, яка набрала законної сили 29 травня 2018 року, у справі №820/159/16 було визнано протиправним та скасовано рішення №24 від 15 грудня 2015 року про анулювання реєстрації платником ПДВ. Проте, відповідач-2 лише 21 березня 2019 року виконав рішення суду та поновив реєстрацію ТОВ «СЕДЕС КОМПАНІ» платником ПДВ і вже 26 березня 2019 року позивач подав податкову декларацію з ПДВ за лютий 2019 року. З огляду на вказане, відсутні підстави вважати, що позивач протягом 12 послідовних податкових місяців (за позицією відповідачів - з травня 2018 року по квітень 2019 року) не подавав податкову звітність.

Крім того, у період до 5 березня 2019 року у позивача в СЕА ПДВ відображався показник реєстраційної суми ПДВ в розмірі 96 655 939,83 грн, який сформувався за наслідками отримання податкових накладних із ПДВ, які були зареєстровані в ЄРПН. Проте, з 5 березня 2019 року вказана сума з невідомих позивачу причин припинила відображатися в СЕА ПДВ. ТОВ «СЕДЕС КОМПАНІ» зазначає, що жодного механізму списання таких показників податкове законодавство не містить. Враховуючи, що із скасуванням рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ від 15 грудня 2015 року №24 у відповідача-1 виник також і обов`язок щодо поновлення відображення в СЕА ПДВ спірних сум, позивач наголошує, що наведені дії та бездіяльність відповідачів спрямовані на протидію ведення господарської діяльності.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 16 січня 2020 року (суддя Біленський О.О.) у задоволенні позову відмовлено.

Другий апеляційний адміністративний суд постановою від 12 травня 2020 року апеляційну скаргу ТОВ «СЕДЕС КОМПАНІ» задовольнив частково. Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 16 січня 2020 року скасував та прийняв нову постанову, якою позовні вимоги задовольнив частково.

Визнав незаконними дії ГУ ДФС щодо прийняття рішення №3350 від 31 травня 2019 року про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість ТОВ «СЕДЕС КОМПАНІ» та скасував рішення ГУ ДФС про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість №3350 від 31 травня 2019 року ТОВ «СЕДЕС КОМПАНІ».

Визнав незаконними дії ДФС щодо протиправного списання показників реєстраційного ліміту ТОВ «СЕДЕС КОМПАНІ» в розмірі 96 655 939,83 грн (сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в ЄРПН) з рахунку в СЕА ПДВ. Зобов`язав ДФС відновити ТОВ «СЕДЕС КОМПАНІ» реєстраційний ліміт у сумі 96 655 939,83 грн (сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в ЄРПН) в СЕА ПДВ.

В іншій частині у задоволенні позовних вимог відмовив. Здійснив розподіл судових витрат.

Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили, що вперше реєстрацію ТОВ «СЕДЕС КОМПАНІ» як платника ПДВ було анульовано рішенням ДПІ у Дзержинському районі м. Харкова ГУ ДФС у Харківській області № 24 від 15 грудня 2015 року.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 22 червня 2016 року у справі №820/159/16 адміністративний позов ТОВ «СЕДЕС КОМПАНІ» задоволено.

Визнано протиправними дії Центральної об`єднаної ДПІ ГУ ДФС у Харківській області щодо прийняття рішення про анулювання реєстрації ПДВ юридичної особи ТОВ «СЕДЕС КОМПАНІ». Скасовано рішення про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість юридичної особи ТОВ «СЕДЕС КОМПАНІ» від 15 грудня 2015 року № 24.

Зобов`язано Центральну об`єднану ДПІ ГУ ДФС у Харківській області поновити дію реєстрації платника ПДВ юридичної особи ТОВ «СЕДЕС КОМПАНІ» від 1 травня 2015 року з моменту його анулювання зі збереженням податкових показників в розмірі 96 655 939,83 грн на рахунку платника в системі електронного адміністрування податку на додану вартість юридичної особи ТОВ «СЕДЕС КОМПАНІ».

Зобов`язано Центральну об`єднану ДПІ ГУ ДФС у Харківській області надати інформацію щодо поновлення дії реєстрації платника ПДВ юридичної особи ТОВ «СЕДЕС КОМПАНІ» Державній казначейській службі України для відкриття рахунку в СЕА ПДВ та повідомити належним чином ТОВ «СЕДЕС КОМПАНІ» у строк, передбачений законодавством.

Зобов`язано Центральну об`єднану ДПІ м. Харкова ГУ ДФС у Харківській області відновити показники в обліковій картці на рахунку платника податку в СЕА ПДВ юридичної особи ТОВ «СЕДЕС КОМПАНІ» щодо суми податку на додану вартість у розмірі 96 655 939,83 грн.

Зобов`язано Центральну об`єднану ДПІ м. Харкова ГУ ДФС у Харківській області надати Державній казначейській службі України відповідно до статті 43 ПК України висновки та документи, необхідні для повернення коштів, на новостворений рахунок платника податків ТОВ «СЕДЕС КОМПАНІ» в СЕА ПДВ (або на розрахунковий рахунок № 26006050272012), помилково та/або надміру зарахованих до бюджету, з проведенням звірки надходжень до бюджету в розмірі 96 655 939,83 грн.

Харківський апеляційний адміністративний суд постановою від 29 травня 2018 року апеляційну скаргу Центральної об`єднаної ДПІ м. Харкова ГУ ДФС у Харківській області задовольнив частково. Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 22 червня 2016 року залишив без змін в частині визнання протиправними дії Центральної об`єднаної ДПІ ГУ ДФС у Харківській області щодо прийняття рішення про анулювання реєстрації ПДВ юридичної особи ТОВ «СЕДЕС КОМПАНІ» та скасування рішення про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість юридичної особи ТОВ «СЕДЕС КОМПАНІ» від 15 грудня 2015 року № 24. В іншій частині рішення суду першої інстанції скасував із прийняттям нової постанови про відмову в задоволенні позову.

Постановою Верховного Суду від 2 жовтня 2018 року постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 29 травня 2018 року та постанову Харківського окружного адміністративного суду від 22 червня 2016 року в частині залишеній без змін судом апеляційної інстанції залишено без змін.

11 жовтня 2018 року позивач звернувся до ДФС із заявою для вчинення дій щодо поновлення реєстрації платника ПДВ на виконання судового рішення у справі №820/159/16.

Станом на 26 лютого 2019 року у позивача в СЕА ПДВ відображався показник реєстраційної суми ПДВ у розмірі 96 655 939,83 грн згідно з витягом із СЕА ПДВ №26680 від 26 лютого 2019 року.

Станом на 5 березня 2019 року показник реєстраційної суми ПДВ у сумі 96 655 939,83 грн в СЕА ПДВ анульовано, що підтверджується витягом із СЕА ПДВ №5856 від 5 березня 2019 року.

21 березня 2019 року реєстрацію платника ПДВ ТОВ «СЕДЕС КОМПАНІ» було поновлено.

Після поновлення реєстрації платника ПДВ ТОВ «СЕДЕС КОМПАНІ» були подані декларації з податку на додану вартість, зокрема, за лютий, березень, та квітень 2019 року із відображенням суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, в розмірі 96 655 939,83 грн.

Згідно з квитанціями декларації були прийняті контролюючим органом 27 березня 2019 року, 11 квітня 2019 року, 20 травня 2019 року.

31 травня 2019 року ГУ ДФС було прийнято рішення №3350 про анулювання реєстрації платника ПДВ ТОВ «СЕДЕС КОМПАНІ». Рішення вмотивоване тим, що платник податків протягом 12 послідовних податкових місяців (з травня 2018 року по квітень 2019 року не подає контролюючому органу декларації з податку на додану вартість, які свідчать про відсутність постачання/придбання товарів, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту.

Відмовляючи в задоволенні адміністративного позову, суд першої інстанції вказав, що ТОВ «СЕДЕС КОМПАНІ», яке зареєстроване платником ПДВ 1 травня 2015 року, протягом 12 послідовних місяців (з травня 2018 року по квітень 2019 року) не подавало контролюючому органу декларації з податку на додану вартість, які свідчать про відсутність постачання/придбання товарів, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту, та мав за останні 12 календарних місяців обсяги оподатковуваних операцій 0 гривень.

Щодо вимог про визнання незаконними дій ДФС із списання показників в СЕА ПДВ суд першої інстанції зазначив, що твердження позивача про існування таких сум не відповідає фактичним обставинам справи, оскільки відповідно до наявного у матеріалах справи витягу з СЕА ПДВ у період з 15 грудня 2015 року по 19 грудня 2019 року реєстраційний ліміт був відсутній. Крім того, питання щодо зобов`язання податкового органу відновити показники реєстраційного ліміту в сумі 96 655 939, 83 грн в обліковій картці на рахунку платника в СЕА ПДВ вже розглядалось в межах справи №820/159/16 та в його задоволенні було відмовлено.

Апеляційний суд не погодився з такими висновками суду першої інстанції та ухвалив нове рішення про часткове задоволення позову. Суд апеляційної інстанції виходив з того, що право позивача на податковий кредит з ПДВ у сумі 96 655 939,83 грн за податковими накладними, виписаними постачальниками і зареєстрованими у ЄРПН, а також на від`ємне значення з ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного податкового періоду, у даних спірних правовідносинах відповідачами не спростовано.

Установлення судом факту протиправності рішення суб`єкта владних повноважень зумовлює виникнення потреби в обтяженні цього або іншого (в разі коли має місце подія вибуття платника податків поза межі територіальної юрисдикції певного органу Державної фіскальної служби України) суб`єкта обов`язком усунути всі спричинені рішенням негативні юридичні наслідки та повернути платника податків у первинне правове становище, яке існувало до моменту прийняття цього рішення. Суд апеляційної інстанції зазначив, що відновлення показників реєстраційного ліміту ПДВ (суми податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних) в СЕА ПДВ охоплюється виконанням рішення суду у справі №820/159/16 щодо усунення всіх спричинених рішенням негативних юридичних наслідків та повернення платника податків у первинне правове становище.

Суд апеляційної інстанції установив, що припинення відображення показників реєстраційної суми ПДВ ТОВ «СЕДЕС КОМПАНІ» у сумі 96 655 939,83 грн відбулось після скасування рішення суб`єкта владних повноважень про анулювання реєстрації позивача як платника податку на додану вартість та після поновлення реєстрації платника податку на додану вартість юридичної особи ТОВ «СЕДЕС КОМПАНІ», а відтак, такі дії контролюючого органу є протиправними, що узгоджується з висновком Верховного Суду, викладеним в постанові від 2 жовтня 2018 року (справа №820/159/16).

При цьому відповідачами не надано жодного доказу на підтвердження того, що сума переплати з ПДВ в розмірі 96 655 939,83 грн. з рахунку в СЕА ПДВ була перерахована до бюджету. Відтак, підстав для застосування до спірних правовідносин порядку повернення помилково та/або надміру сплачених грошових зобов`язань, визначеного статтею 43 ПК України, не убачається.

Поряд з цим, суд вказав на необґрунтованість позовної вимоги в цій частині саме шляхом збільшення реєстраційного ліміту на 96 655 939,83 грн, оскільки такі дії мають бути вчинені у випадку зміни відповідних значень у СЕА ПДВ у визначеному законом порядку за наслідками подання податкової звітності. Водночас, задля повного захисту прав та законних інтересів позивача апеляційний суд дійшов висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог в цій частині шляхом зобов`язання контролюючий орган відновити значення реєстраційного ліміту ТОВ «СЕДЕС КОМПАНІ» в СЕА ПДВ.

Надаючи оцінку правомірності рішення про анулювання реєстрації платником ПДВ від 31 травня 2019 року №3350, суд апеляційної інстанції вказав, що згідно з приписами Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14 листопада 2014 року №1130 (далі - Положення №1130), обов`язок внесення відповідних змін до Реєстру платників ПДВ щодо поновлення реєстрації платника ПДВ на підставі рішення суду повністю належить контролюючому органу та не залежить від позивача.

Оскільки постанова Харківського окружного адміністративного суду від 22 червня 2016 року у справі №820/159/16 в частині поновлення реєстрації платником ПДВ ТОВ «СЕДЕС КОМПАНІ» була виконана податковим органом 21 березня 2019 року, то саме з цієї дати розпочався відлік контролю діяльності позивача протягом 12 послідовних місяців у контексті положень підпункту «г» пункту 184.1 статті 184 Податкового кодексу України (далі - ПК України). З посиланням на висновки, викладені у постановах Верховного Суду від 18 листопада 2019 року (справа №2040/8144/18), від 20 березня 2019 року (справа №826/6603/16), від 26 березня 2019 року (справа №820/1504/18), апеляційний суд зазначив, що до моменту поновлення реєстрації платником ПДВ згідно з рішенням суду платник податків був позбавлений можливості подавати контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість.

Не погодившись з постановою апеляційного суду, ГУ ДФС подало касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 12 травня 2020 року та залишити в силі рішення Харківського окружного адміністративного суду від 16 січня 2020 року.

За змістом касаційної скарги підставою касаційного оскарження вказано пункт 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), а саме неправильне застосування судом апеляційної інстанції положень статті 200-1 ПК України у правовідносинах щодо анулювання суми податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні в СЕА ПДВ внаслідок анулювання реєстрації платника ПДВ. На думку скаржника, поновлення коштів на електронному рахунку у спосіб, не передбачений статтею 43 ПК України, є порушенням чинного законодавства. Це зумовлено тим, що згідно з пунктом 200-1.8 статті 200-1 ПК України та пунктом 7 Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 16 жовтня 2014 року № 569 (далі - Порядок №569), після анулювання реєстрації платника податку залишок коштів на його рахунку в СЕА ПДВ перераховується до бюджету, а такий рахунок закривається. Суд апеляційної інстанції помилково взяв до уваги доводи позивача про те, що станом на 26 лютого 2019 року згідно з витягом з СЕА ПДА на його рахунку в СЕА ПДВ відображався показник реєстраційної суми ПДВ в розмірі 96 655 939,83 грн, оскільки такий витяг не міг бути сформований з огляду на те, що відповідний показник не поновлювався в СЕА ПДВ.

Скаржник також вважає, що позовні вимоги про збільшення реєстраційного ліміту в СЕА ПДВ були предметом розгляду суду у справі №820/159/16 та були залишені судом без задоволення.

Також скаржником було заявлене клопотання про заміну сторони у справі - Головного управління ДФС у Харківській області на правонаступника - Головне управління ДПС у Харківській області. Вказане клопотання вмотивоване тим, що згідно з постановою Кабінету Міністрів України «Про утворення територіальних органів Державної податкової служби» від 19 червня 2019 року №537 Головне управління ДФС у Харківській області було реорганізовано шляхом приєднання до Головного управління ДПС у Харківській області.

ДФС також не погодилась з постановою апеляційного суду, подала касаційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 12 травня 2020 року та залишити в силі рішення Харківського окружного адміністративного суду від 16 січня 2020 року.

Касаційна скарга ДФС з підстави касаційного оскарження, передбаченої пунктом 3 частини четвертої статті 328 КАС України, вмотивована тими ж доводами, що і касаційна скарга ГУ ДФС.

Верховний Суд ухвалами від 29 липня 2020 року відкрив касаційні провадження за касаційними скаргами ГУ ДФС та ДФС з метою перевірки доводів щодо неправильного застосування судом норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадку, передбаченому пунктом 3 частини четвертої статті 328 КАС України - якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах.

Наведені у касаційних скаргах обґрунтування незгоди із висновком суду апеляційної інстанції в частині протиправності рішення про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість ТОВ «СЕДЕС КОМПАНІ» на підставі підпункту «г» пункту 184.1 статті 184 ПК України не були підставою для відкриття касаційного оскарження, оскільки скаржники не навели в цій частині посилань на норму права, порушену судом апеляційної інстанції, у взаємозв`язку із підставами касаційного оскарження, визначеними частиною четвертою статті 328 КАС України.

У відзиві на касаційну скаргу позивач просить залишити її без задоволення, а постанову апеляційного суду - без змін як законну та обґрунтовану. Відзив вмотивовано доводами, аналогічними викладеним в оскаржуваній постанові апеляційного суду.

З огляду на реформування податкової системи і реорганізацію податкових органів, на підставі статті 52 КАС України колегія суддів здійснила заміну Головного управління ДФС у Харківській області на його правонаступника - Головне управління ДПС у Харківській області, Державної фіскальної служби України - на Державну податкову службу України, для яких усі дії, вчинені в адміністративному процесі, обов`язкові в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку вони замінили.

Відповідно до частини першої статті 341 КАС України (в редакції, чинній з 8 лютого 2020 року) суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційних скарг, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та відзиву на них, перевіривши правильність застосування апеляційним судом норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційні скарги не підлягають задоволенню з огляду на таке.

Колегією суддів встановлено, що в межах підстави касаційного оскарження спірними питаннями є: оцінка правомірності поведінки податкового органу, який не забезпечив відновлення показників реєстраційної суми податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні в СЕА ПДВ; наявність у контролюючого органу обов`язку з відновлення показників реєстраційної суми податку, на яку платник податку мав право зареєструвати податкові накладні в СЕА ПДВ, в розмірі, що відображався до прийняття контролюючим органом рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ у разі його скасування в судовому порядку.

Основні принципи функціонування СЕА ПДВ визначено статтею 200-1 ПК України.

Згідно з пунктом 200-1.1 статті 200-1 ПК України (тут і далі - в редакції, що діяла на час виникнення спірних правовідносин) система електронного адміністрування податку на додану вартість забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку:

суми податку, що містяться у складених та отриманих податкових накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних;

суми податку, сплачені платниками при ввезенні товару на митну територію України;

суми поповнення та залишку коштів на рахунках в системі електронного адміністрування податку на додану вартість;

суми податку, на яку платники мають право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних;

інші показники, які згідно з вимогами пункту 34 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" цього Кодексу враховуються під час обрахунку суми податку, обчисленої за формулою, визначеною пунктом 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу.

Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Абзацами першим та другим пункту 200-1.2 статті 200-1 ПК України установлено, що платникам податку автоматично відкриваються рахунки в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.

Розрахунки з бюджетом у системі електронного адміністрування податку на додану вартість здійснюються з цих рахунків, крім випадку, передбаченого абзацом другим пункту 87.1 статті 87 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 200-1.3 статті 201-1 ПК України платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку (?Накл), обчислену за такою формулою: ?Накл = ?НаклОтр + ?Митн + ?ПопРах + ?Овердрафт - ?НаклВид - ?Відшкод - ?Перевищ. У цій нормі наведене значення кожного показника згаданої формули.

Таким чином, сума податку, на яку платники мають право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (?Накл), вміщує в себе, окрім інших складових, і суму поповнення та залишку коштів на рахунках в системі електронного адміністрування податку на додану вартість (?ПопРах).

З рахунку у системі електронного адміністрування податку на додану вартість платника перераховуються кошти до державного бюджету в сумі податкових зобов`язань з податку на додану вартість, що підлягає сплаті за наслідками звітного податкового періоду, та на поточний рахунок платника податку за його заявою, яка подається до контролюючого органу у складі податкової звітності з податку на додану вартість, у розмірі суми коштів, що перевищує суму задекларованих до сплати до бюджету податкових зобов`язань та суми податкового боргу з податку. При цьому перерахування коштів на поточний рахунок платника може здійснюватися у разі відсутності перевищення суми податку, зазначеної у складених податкових накладних, складених у звітному періоді та зареєстрованих у Єдиному реєстрі податкових накладних, над сумою податкових зобов`язань з податку за операціями з постачання товарів/послуг, задекларованих у податковій звітності з податку на додану вартість у цьому звітному періоді (пункт 200-1.5 статті 200-1 ПК України).

Приписи пункту 200-1.8 статті 200-1 ПК України встановлюють, що після анулювання реєстрації платника податку залишок коштів на його рахунку у системі електронного адміністрування податку на додану вартість перераховується до бюджету, а такий рахунок закривається. Перерахування коштів до бюджету здійснюється на підставі реєстру, який центральний орган виконавчої влади, що забезпечує реалізацію податкової та митної політики, надсилає органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника і сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру такий орган перераховує суми податку до бюджету.

Порядком №569 визначено механізм відкриття та закриття рахунків у системі електронного адміністрування ПДВ, особливості складення податкових накладних та розрахунків коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних у такій системі, а також механізм проведення розрахунків з бюджетом з використанням зазначених рахунків.

Згідно з пунктом 3 вказаного Порядку періодичність, структура та формат обміну інформацією і реєстрами платників податку, необхідними для функціонування системи електронного адміністрування податку, визначаються ДПС та Казначейством.

Електронні рахунки відкриваються виключно на підставі реєстру платників податку, який ДПС надсилає Казначейству не раніше ніж за один робочий день до дати реєстрації особи платником податку (абзац перший пункту 5 Порядку №569).

Відповідно до пункту 6 Порядку №569 Казначейство відповідно до вимог статті 69 Кодексу надсилає ДПС повідомлення про відкриття електронного рахунка в день його відкриття. Після надходження такого повідомлення ДПС інформує платника податку про реквізити його електронного рахунка.

Пунктом 7 Порядку №569 передбачено, що у разі анулювання реєстрації платника податку залишок коштів на його електронному рахунку перераховується до бюджету, а такий рахунок закривається.

Для закриття електронного рахунка ДПС надсилає Казначейству реєстр платників податку, в якому зазначаються найменування або прізвище, ім`я та по батькові платника податку, податковий номер або серія (за наявності) та номер паспорта (для фізичних осіб - підприємців, які мають відмітку в паспорті про право здійснювати будь-які платежі за серією (за наявності) та номером паспорта), індивідуальний податковий номер платника податку та сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету.

На підставі такого реєстру Казначейство перераховує суми податку до бюджету.

Повідомлення про закриття електронних рахунків Казначейство надсилає ДПС у день закриття такого рахунка.

Згідно з пунктом 27 Порядку №569 у разі анулювання реєстрації платника податку податкові зобов`язання визначаються на підставі податкової звітності з податку за підсумками останнього звітного (податкового) періоду, визначеного пунктом 184.6 статті 184 Кодексу. Залишок коштів на електронному рахунку платника податку після розрахунків з бюджетом за результатами останнього звітного (податкового) періоду перераховується до бюджету.

Якщо після анулювання реєстрації платника податку залишок коштів на електронному рахунку недостатній для сплати до бюджету узгоджених податкових зобов`язань з податку на підставі поданих контролюючому органу податкових декларацій з податку, остаточний розрахунок з бюджетом таким платником здійснюється з поточного рахунка на електронний рахунок.

Якщо залишок коштів на електронному рахунку, який після анулювання реєстрації платника податку перераховано до бюджету, перевищує суми узгоджених податкових зобов`язань з податку за результатами останнього звітного (податкового) періоду, такі суми повертаються з бюджету в порядку, передбаченому статтею 43 Кодексу, за заявою платника податку.

Порядок повернення помилково та/або надміру сплачених грошових зобов`язань та пені врегульовано приписами статті 43 ПК України.

Згідно з приписами пункту 43.4-1 ПК України у разі повернення надміру сплачених податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зарахованих до бюджету з рахунка платника податку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість у порядку, визначеному пунктом 200-1.5 статті 200-1 цього Кодексу, такі кошти підлягають поверненню виключно на рахунок платника в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, а у разі його відсутності на момент звернення платника податків із заявою на повернення надміру сплачених податкових зобов`язань з податку на додану вартість чи на момент фактичного повернення коштів - шляхом перерахування на поточний рахунок платника податків в установі банку.

З наведеного правового регулювання слідує, що згідно з приписами пункту 200-1.8 статті 200-1 ПК України та пункту 7 Порядку №569 одним із наслідків анулювання свідоцтва платника податку є закриття відповідного електронного рахунку такого платника податку в СЕА ПДВ. Така вимога є імперативною та підлягає виконанню саме контролюючим органом. Відтак, відсутні підстави вважати протиправними дії контролюючого органу із закриття електронного рахунку платника податку та припинення відображення суми реєстраційного ліміту в СЕА ПДВ за наявності чинного рішення про анулювання свідоцтва платника ПДВ.

При цьому положення пункту 200-1.8 статті 200-1 ПК України та пункту 27 Порядку №569 передбачають, що кошти з електронного рахунку підлягають зарахуванню до бюджету в сумі узгоджених податкових зобов`язань. Залишок коштів, що перевищує суми узгоджених податкових зобов`язань, повертається з бюджету в порядку, визначеному статтею 43 ПК України, за заявою платника податку.

Так, Верховний Суд у постановах від 11 лютого 2021 року (справа №804/5054/16), від 18 грудня 2020 року (справа №804/3109/16) вказував, що законна сила судового рішення - це така його властивість, яка робить рішення загальнообов`язковим для виконання та поширюється на усі органи державної влади і органи місцевого самоврядування, підприємства, установи, організації, посадових чи службових осіб та громадян. Рішення суду про визнання протиправним та скасування правового акта індивідуальної дії (рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ), яке набрало законної сили, означає, що такий акт не породжує жодних правових наслідків від моменту його прийняття, у тому числі до набрання законної сили відповідним рішенням суду.

Установлення судом факту протиправності рішення суб`єкта владних повноважень зумовлює виникнення потреби в обтяженні цього або іншого (в разі коли має місце подія вибуття платника податків поза межі територіальної юрисдикції певного органу ДФС України) суб`єкта обов`язком усунути всі спричинені рішенням негативні юридичні наслідки та повернути платника податків у первинне правове становище, котре існувало до моменту прийняття цього рішення, вчинивши дії з поновлення реєстрації суб`єкта господарювання як платника ПДВ, поновлення дії договору про визнання електронних документів, поновлення функціонування рахунку в системі електронного адміністрування ПДВ, повернення коштів, перерахованих до бюджету з електронного рахунка, відновлення даних рахунку в системі електронного адміністрування ПДВ. Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постановах від 29 серпня 2019 року (справа №826/25699/15), від 2 жовтня 2018 року (справа №820/159/16), від 17 грудня 2020 року (справа №820/499/16), від 20 квітня 2021 року (справа №820/498/16).

Колегія суддів у цій справі не вбачає підстав для відступу від наведених висновків Верховного Суду.

Таким чином, за загальним правилом скасування рішення про анулювання свідоцтва платника ПДВ в судовому порядку має наслідком відсутність будь-яких правових наслідків останнього та виникнення саме у контролюючого органу обов`язку із повернення платника податків у первинне правове становище, що охоплює собою не тільки вчинення дій із поновлення реєстрації суб`єкта господарювання як платника ПДВ, але, в тому числі, і відновлення даних рахунку в системі електронного адміністрування ПДВ з поверненням на рахунок коштів. Такі дії повинні бути вчинені контролюючим органом самостійно за наслідками отримання судового рішення про скасування рішення про анулювання свідоцтва платника ПДВ, без окремого звернення платника податків.

Поряд з цим, слід мати на увазі, що відсутні правові підстави вважати, що уся сума податку, на яку платник мав право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (?Накл), та яка відображалась на рахунку в СЕА ПДВ до прийняття рішення про анулювання свідоцтва платника ПДВ, підлягає зарахуванню до бюджету в порядку, визначеному пунктом 200-1.8 статті 200-1 ПК України та пунктами 7, 27 Порядку №569, оскільки відповідно до наведених норм права такому перерахуванню підлягає саме залишок коштів на рахунку в СЕА ПДВ, що за своїм змістом відповідає складнику формули ?ПопРах.

Отже, до бюджету перераховується не сума реєстраційного ліміту (?Накл), а саме залишок грошових коштів, що перебував на електронному рахунку. При цьому у такому випадку у платника податків виникає право на повернення грошових коштів з бюджету в сумі, що перевищує розмір узгоджених податкових зобов`язань. Реалізація такого права здійснюється в порядку, визначеному статтею 43 ПК України, за заявою платника, проте, впливає на показник ліміту (?Накл) як складова розрахунку. Відтак, якщо станом на дату скасування рішення про анулювання свідоцтва платника ПДВ в судовому порядку платник податків скористався механізмом, визначеним пунктом 27 Порядку №569, та повернув залишок коштів, що перевищує суми узгоджених податкових зобов`язань, підстави для відображення такої суми у складі відновленого показника реєстраційного ліміту відсутні.

Щодо сум, які були зараховані до бюджету із закритого електронного рахунка в рахунок сплати узгоджених податкових зобов`язань, колегія суддів зазначає, що такі суми, за наявності підстав вважати їх надмірно сплаченими згідно з пунктом 43.4-1 статті 43 ПК України підлягають поверненню на електронний рахунок платника в СЕА ПДВ шляхом вчинення саме контролюючим органом відповідних ді, спрямованих на їх повернення.

Слід враховувати, що надміру сплаченими грошовими зобов`язаннями є суми коштів, які на певну дату зараховані до відповідного бюджету або на єдиний рахунок понад нараховані суми грошових зобов`язань, граничний строк сплати яких настав на таку дату (підпункт 14.1.115 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

Враховуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що на виконання судового рішення про скасування рішення про анулювання свідоцтва платника ПДВ контролюючий орган зобов`язаний самостійно вчинити дії із повернення платника податків у становище, що існувало до винесення протиправного акта індивідуальної дії. Такі дії охоплюють собою: поновлення реєстрації суб`єкта господарювання як платника ПДВ; поновлення (або відкриття нового) електронного рахунка в СЕА ПДВ; відображення на такому рахунку реєстраційної суми (?Накл), яка має бути перерахована за формулою, наведеною в пункту 200-1.3 статті 201-1 ПК України, з урахуванням обставин використання наданого платнику податків права із повернення з бюджету коштів, що перевищують суму узгоджених податкових зобов`язань, та наявності підстав для сплати узгоджених податкових зобов`язань.

На користь такого підходу при вирішенні питання про поновлення (відображення) показника реєстраційної суми в СЕА ПДВ після скасування рішення про анулювання свідоцтва платника ПДВ свідчать і внесені законодавцем зміни в частині уточнення та вдосконалення процедури виконання судового рішення, яке набрало законної сили, щодо внесення до реєстру платників податків на додану вартість змін щодо скасування (відміни) анулювання реєстрації платника на додану вартість.

Відповідно до Закону України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві" від 16 січня 2020 року № 466-IX (надалі - Закон № 466-ІХ, набув чинності 23 травня 2020 року) законодавець пункт 200-1.3 статті 201-1 ПК України доповнив абзацами двадцять сьомим і двадцять восьмим.

Згідно з положеннями цих норм у разі внесення за рішенням контролюючого органу або рішенням суду, яке набрало законної сили, до реєстру платників податку на додану вартість змін щодо скасування (відміни) анулювання реєстрації платника податку на додану вартість, ?Накл (сума, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних) такого платника підлягає перерахунку за звітний (податковий) період, в якому відбулося анулювання реєстрації платника податку, яке скасоване (відмінене). Такий перерахунок здійснюється контролюючим органом протягом трьох робочих днів, що настають за днем внесення контролюючим органом до реєстру платників податку на додану вартість змін щодо скасування анулювання реєстрації такого платника, крім випадків, коли на момент скасування рішення про анулювання реєстрації особа застосовує спрощену систему оподаткування, яка не передбачає сплату податку на додану вартість, або повторна реєстрація (наступна за відміненою) платником податку такої особи є анульованою з підстав, передбачених пунктом 184.1 статті 184 цього Кодексу.

Аналогічною за змістом нормою було доповнено Порядок №569.

У цій справі апеляційний суд установив, що незважаючи на наявність рішення, що набрало законної сили 29 травня 2018 року, у справі №820/159/16, ГУ ДФС лише 21 березня 2019 року внесла запис про реєстрацію платником ПДВ ТОВ «СЕДЕС КОМПАНІ». Поряд з цим, станом на 26 лютого 2019 року в СЕА ПДВ відображався показник реєстраційної суми ПДВ в розмірі 96 655 939,83 грн. З 5 березня 2019 року зазначений показник припинив відображатися в СЕА ПДВ. Указане підтверджено Витягами і СЕА ПДВ №26680, №5856 на відповідну дату (а.с.22,23). У касаційних скаргах відсутні доводи в частині правильності установлених апеляційним судом обставин справи в цій частині.

Оскільки контролюючий орган припинив відображати в СЕА ПДВ показник реєстраційного ліміту в розмірі 96 655 939,83 грн вже після скасування рішення про анулювання свідоцтва платника ПДВ № 24 від 15 грудня 2015 року, колегія суддів погоджується з висновком суду апеляційної інстанції в частині наявності підстав для визнання протиправними таких дій ДПС. Колегія суддів зазначає, що як закриття електронного рахунка в СЕА ПДВ, так і перерахування до бюджету залишку коштів на ньому, здійснюється податковим органом лише на підставі чинного рішення про анулювання свідоцтва платника.

Предметом розгляду у цій справі також була вимога про зобов`язання відповідачів збільшити ТОВ «СЕДЕС КОМПАНІ» саме реєстраційний ліміт в СЕА ПДВ на суму 96 655 939,83 грн, яка були наявна раніше. Відтак, довід скаржників про те, що повернення таких сум на електронний рахунок можливе лише шляхом застосування процедур, встановлених статтею 43 ПК України, є безпідставним.

Задовольняючи позовні вимоги в спірній частині, суд апеляційної інстанції правильно вказав, що установлення судом факту протиправності рішення суб`єкта владних повноважень зумовлює виникнення потреби в обтяженні цього або іншого (в разі коли має місце подія вибуття платника податків поза межі територіальної юрисдикції певного органу ДФС України) суб`єкта обов`язком усунути всі спричинені рішенням негативні юридичні наслідки та повернути платника податків у первинне правове становище, котре існувало до моменту прийняття цього рішення.

Перевіряючи обґрунтованість заявленої до відновлення на рахунку в СЕА ПДВ суми в розмірі саме 96 655 939,83 грн, апеляційний суд зазначив, що спір в цій частині між сторонами відсутній, а відповідачі протягом розгляду справи не заперечували, що на час анулювання реєстрації ТОВ «СЕДЕС КОМПАНІ» як платника ПДВ на рахунку останнього знаходилась сума саме в указаному розмірі.

Апеляційний суд відхилив посилання відповідачів на необхідність застосування позивачем процедури, визначеної статтею 43 ПК України, оскільки протягом розгляду справи контролюючим органом не було надано належних та допустимих доказів, що на підставі поданих ним Казначейству реєстрів залишок коштів з рахунку позивача в СЕА ПДВ було зараховано до бюджету.

Таким чином, підстави для скасування оскаржуваної постанови відсутні, оскільки суд апеляційної інстанції дослідив усі обставини, що мають значення для правильного вирішення цього спору, правильно застосував норми матеріального права, що підлягали застосуванню, та надав оцінку усім доводам сторін у справі.

У касаційних скаргах скаржники не вказують на порушення судом норм процесуального права при дослідженні встановлених ним обставини справи, які б вплинули або змінили надану ним оцінку спірним правовідносинам. Фактично відповідачі у касаційних скаргах просять про переоцінку, додаткову перевірку доказів стосовно встановлених судом фактичних обставин у справі, проте це знаходиться за межами касаційного перегляду, встановлених частиною першою статті 341 КАС України.

Відповідно до частин першої-третьої статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам оскаржувана постанова апеляційного суду у цій справі відповідає, а доводи відповідачів, викладені у касаційних скаргах в межах, що стали підставою для відкриття касаційного провадження, не спростовують правильність висновків суду апеляційної інстанції.

В обсязі встановлених в цій справі фактичних обставин та з урахуванням меж відкриття касаційного провадження колегія суддів вважає, що висновки суду апеляційної інстанції є правильними, обґрунтованими, відповідають нормам матеріального та процесуального права, підстави для скасування чи зміни оскаржуваного судового рішення відсутні.

Згідно із частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 341 343 349 350 355 356 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційні скарги Державної податкової служби України, яка є правонаступником Державної фіскальної служби України, та Головного управління ДПС у Харківській області, яке є правонаступником Головного управління ДФС у Харківській області, залишити без задоволення.

Постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 12 травня 2020 року у справі №520/9214/19 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і не оскаржується.

СуддіМ.М. Гімон І.А. Васильєва І.А. Гончарова