ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 червня 2024 року

м. Київ

справа № 640/18588/19

касаційне провадження № К/990/21901/23

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Гончарової І.А.,

суддів - Олендера І.Я., Пасічник С.С.,

розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової служби України

на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 17 січня 2022 року (головуючий суддя - Кузьменко А.І.)

та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2023 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Федотов І.В.; судді: Єгорова Н.М., Сорочко Є.О.)

у справі № 640/18588/19

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Кеннер Груп»

до Державної податкової служби України

про зобов`язання вчинити дії,

У С Т А Н О В И В:

У вересні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Кеннер Груп» (далі - ТОВ «Кеннер Груп», позивач, платник, товариство) звернулося до адміністративного суду з позовом до Державної податкової служби України (далі - ДПС України, відповідач, податковий орган), в якому просило зобов`язати відповідача відновити показник реєстраційного ліміту податку на додану вартість (далі - ПДВ) шляхом збільшення реєстраційного ліміту в розмірі 21 032 979,95 грн (сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних) в Системі електронного адміністрування ПДВ (далі - СЕА ПДВ), які були раніше наявні.

Окружний адміністративний суд м. Києва рішенням від 17 січня 2022 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2023 року, позов задовольнив.

Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, ДПС України звернулася до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, покликаючись на порушення судовими інстанціями норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 17 січня 2022 року, постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2023 року та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.

Мотивуючи касаційну скаргу, податковий орган зазначає, що позовні вимоги ТОВ «Кеннер Груп» про відновлення показників в обліковій картці на рахунку платника в СЕА ПДВ вже були предметом судового розгляду у справі № 820/3765/16, за наслідками розгляду яких судом було відмовлено у їх задоволенні. Наголошує, що суд не може приймати замість контролюючого органу рішення і давати вказівки, які б свідчили про вирішення питань, які належать до компетенції такого суб`єкта владних повноважень, оскільки такі дії виходять за межі визначених йому повноважень. Крім того, вказує, що судовими інстанціями не був встановлений факт щодо наявності на електронному рахунку ТОВ «Кеннер Груп» в СЕА ПДВ реєстраційного ліміту у розмірі 21 032 979,95 грн станом на дату анулювання реєстрації товариства платником ПДВ.

Ухвалою від 21 серпня 2023 року Верховний Суд відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ДПС України.

Відзив на касаційну скаргу від позивача не надійшов, що, з огляду на частину четверту статті 338 Кодексу адміністративного судочинства України не перешкоджає перегляду рішень судових інстанцій.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судовими інстанціями норм процесуального права під час встановлення фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 22 вересня 2016 року у справі № 820/3765/16, яка набрала законної сили 16 січня 2017 року, задоволено позов ТОВ «Кеннер Груп» до Державної податкової інспекції у Голосіївському районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві та скасовано рішення від 22 липня 2015 року № 279/26-50-11-01-27, яким було анульовано реєстрацію ТОВ «Кеннер Груп» як платника ПДВ.

Відповідно до витягу з СЕА ПДВ № 2 на запит від 25 липня 2015 року у позивача обліковувалась сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, у розмірі 21 032 925,45 грн та загальна сума податку за отриманими платником податку податковими накладними та розрахунками коригування, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, 21 032 925,45 грн.

Згідно з витягом з СЕА ПДВ на запит від 12 грудня 2015 року № 12303694 у позивача обліковувалась сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, у розмірі 18,51 грн та загальна сума податку за отриманими платником податку податковими накладними та розрахунками коригування, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, 0 грн.

Відповідно до наявного в матеріалах справи витягу з СЕА ПДВ на запит від 04 липня 2019 року № 41945 у позивача обліковувалась сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, у розмірі 1 280,64 грн.

Листом від 28 серпня 2019 року № 41639/6/99-99-12-03-07-15 ДПС України повідомила позивача про відсутність механізму відновлення автоматичного обліку показників СЕА ПДВ після скасування рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ.

Вважаючи такі дії відповідача протиправними, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, Суд зазначає таке.

Відповідно до пункту 200-1.1 статті 200-1 Податкового кодексу України (далі - ПК України) система електронного адміністрування податку на додану вартість забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку:

суми податку, що містяться у виданих та отриманих податкових накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних;

суми податку, сплачені платниками при ввезенні товару на митну територію України;

суми поповнення та залишку коштів на рахунках в системі електронного адміністрування податку на додану вартість;

суми податку, на яку платники мають право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Пунктом 200-1.2 статті 200-1 ПК України встановлено, що платникам податку автоматично відкриваються рахунки в СЕА ПДВ.

Розрахунки з бюджетом у СЕА ПДВ здійснюються з цих рахунків, крім випадку, передбаченого абзацом другим пункту 87.1 статті 87 цього Кодексу.

За правилами пункту 200-1.3 статті 201-1 ПК України платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку (УНакл), обчислену за такою формулою: УНакл = ?НаклОтр + ?Митн + ?ПопРах + ?Овердрафт - ?НаклВид - ?Відшкод - ?Перевищ.

Отже, сума податку, на яку платники мають право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (УНакл), включає в себе, зокрема, суму поповнення та залишку коштів на рахунках в системі електронного адміністрування податку на додану вартість (?ПопРах).

Пунктом 200-1.5 статті 200-1 ПК України передбачено, що з рахунку у СЕА ПДВ платника перераховуються кошти до державного бюджету в сумі податкових зобов`язань з податку на додану вартість, що підлягає сплаті за наслідками звітного податкового періоду, та на поточний рахунок платника податку за його заявою, яка подається до контролюючого органу у складі податкової звітності з податку на додану вартість, у розмірі суми коштів, що перевищує суму задекларованих до сплати до бюджету податкових зобов`язань та суми податкового боргу з податку. При цьому перерахування коштів на поточний рахунок платника може здійснюватися у разі відсутності перевищення суми податку, зазначеної у складених податкових накладних, складених у звітному періоді та зареєстрованих у Єдиному реєстрі податкових накладних, над сумою податкових зобов`язань з податку за операціями з постачання товарів/послуг, задекларованих у податковій звітності з податку на додану вартість у цьому звітному періоді.

За правилом пункту 200-1.8 статті 200-1 ПК України після анулювання реєстрації платника податку залишок коштів на його рахунку у СЕА ПДВ перераховується до бюджету, а такий рахунок закривається. Перерахування коштів до бюджету здійснюється на підставі реєстру, який центральний орган виконавчої влади, що забезпечує реалізацію податкової та митної політики, надсилає органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника і сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру такий орган перераховує суми податку до бюджету.

Постановою Кабінету Міністрів України від 16 жовтня 2014 року № 569 затверджено Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість (далі - Порядок № 569), який визначає механізм відкриття та закриття рахунків СЕА ПДВ, особливості складення податкових накладних та розрахунків коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних у такій системі, а також механізм проведення розрахунків з бюджетом з використанням зазначених рахунків.

Пунктом 3 Порядку № 569 визначено, що періодичність, структура та формат обміну інформацією і реєстрами платників податку, необхідними для функціонування системи електронного адміністрування податку, визначаються ДФС та Казначейством.

Відповідно до пункту 4 Порядку № 569 рахунок у системі електронного адміністрування податку (далі - електронний рахунок) - рахунок, відкритий платнику податку в Казначействі, на який таким платником перераховуються кошти у сумі, необхідній для досягнення розміру суми податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), а також у сумі, необхідній для сплати узгоджених податкових зобов`язань з податку.

Електронний рахунок відкривається платнику податку Казначейством автоматично на безоплатній основі.

Електронні рахунки відкриваються виключно на підставі реєстру платників податку, який ДФС надсилає Казначейству не раніше ніж за один робочий день до дати реєстрації особи платником податку (пункт 5 Порядку № 569).

Відповідно до пункту 6 Порядку № 569 казначейство відповідно до вимог статті 69 ПК України надсилає ДФС повідомлення про відкриття електронного рахунка в день його відкриття. Після надходження такого повідомлення ДФС інформує платника податку про реквізити його електронного рахунка.

Пунктом 7 Порядку № 569 визначено, що у разі анулювання реєстрації платника податку залишок коштів на його електронному рахунку перераховується до бюджету, а такий рахунок закривається.

Для закриття електронного рахунка ДФС надсилає Казначейству реєстр платників податку, в якому зазначаються найменування або прізвище, ім`я та по батькові платника податку, податковий номер або серія (за наявності) та номер паспорта (для фізичних осіб - підприємців, які мають відмітку в паспорті про право здійснювати будь-які платежі за серією (за наявності) та номером паспорта), індивідуальний податковий номер платника податку та сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету.

На підставі такого реєстру Казначейство перераховує суми податку до бюджету.

Повідомлення про закриття електронних рахунків Казначейство надсилає ДФС у день закриття такого рахунка.

Відповідно до пункту 27 Порядку № 569 у разі анулювання реєстрації платника податку податкові зобов`язання визначаються на підставі податкової звітності з податку за підсумками останнього звітного (податкового) періоду, визначеного пунктом 184.6 статті 184 Кодексу. Залишок коштів на електронному рахунку платника податку після розрахунків з бюджетом за результатами останнього звітного (податкового) періоду перераховується до бюджету.

Якщо після анулювання реєстрації платника податку залишок коштів на електронному рахунку недостатній для сплати до бюджету узгоджених податкових зобов`язань з податку на підставі поданих контролюючому органу податкових декларацій з податку, остаточний розрахунок з бюджетом таким платником здійснюється з власного поточного рахунка на електронний рахунок.

Якщо залишок коштів на електронному рахунку, який після анулювання реєстрації платника податку перераховано до бюджету, перевищує суми узгоджених податкових зобов`язань з податку за результатами останнього звітного (податкового) періоду, такі суми повертаються з бюджету в порядку, передбаченому статтею 43 Кодексу, за заявою платника податку.

За приписами пункту 43.1 статті 43 ПК України помилково та/або надміру сплачені суми грошового зобов`язання підлягають поверненню платнику відповідно до цієї статті та статті 301 Митного кодексу України, крім випадків наявності у такого платника податкового боргу.

Згідно з пунктом 43.4-1 статті 43 ПК України у разі повернення надміру сплачених податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зарахованих до бюджету з рахунка платника податку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість у порядку, визначеному пунктом 200-1.5 статті 200-1 цього Кодексу, такі кошти підлягають поверненню виключно на рахунок платника в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, а у разі його відсутності на момент звернення платника податків із заявою на повернення надміру сплачених податкових зобов`язань з податку на додану вартість чи на момент фактичного повернення коштів - шляхом перерахування на поточний рахунок платника податків в установі банку.

Аналіз вказаних норм свідчить, що анулювання свідоцтва платника ПДВ призводить, зокрема, до закриття відповідного електронного рахунку такого платника податку в СЕА ПДВ. Кошти з електронного рахунку підлягають зарахуванню до бюджету в сумі узгоджених податкових зобов`язань. Залишок коштів, що перевищує суми узгоджених податкових зобов`язань, повертається з бюджету в порядку, визначеному статтею 43 ПК України, за заявою платника податку.

За загальним правилом скасування рішення про анулювання свідоцтва платника ПДВ в судовому порядку має наслідком відсутність будь-яких правових наслідків останнього та виникнення саме у контролюючого органу обов`язку із повернення платника податку у первинне правове становище, що охоплює собою не тільки вчинення дій із поновлення реєстрації суб`єкта господарювання як платника ПДВ, але, в тому числі, і відновлення даних рахунку в СЕА ПДВ з поверненням на рахунок коштів. Такі дії повинні бути вчинені контролюючим органом самостійно за наслідками отримання судового рішення про скасування рішення про анулювання свідоцтва платника ПДВ, без окремого звернення платника податків.

Судові інстанції правильно зазначили про відсутність правових підстав вважати, що уся сума податку, на яку платник мав право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (УНакл), та яка відображалась на рахунку в СЕА ПДВ до прийняття рішення про анулювання свідоцтва платника ПДВ, підлягає зарахуванню до бюджету в порядку, визначеному пунктом 200-1.8 статті 200-1 ПК України та пунктами 7, 27 Порядку № 569, оскільки відповідно до наведених норм права такому перерахуванню підлягає саме залишок коштів на рахунку в СЕА ПДВ, що за своїм змістом відповідає складнику формули УПопРах.

Таким чином, до бюджету перераховується не сума реєстраційного ліміту (УНакл), а саме залишок грошових коштів, що перебував на електронному рахунку. При цьому у такому випадку у платника податку виникає право на повернення грошових коштів з бюджету в сумі, що перевищує розмір узгоджених податкових зобов`язань. Реалізація такого права здійснюється в порядку, визначеному статтею 43 ПК України, за заявою платника, проте, впливає на показник ліміту (УНакл) як складова розрахунку. Відтак, якщо станом на дату скасування рішення про анулювання свідоцтва платника ПДВ в судовому порядку платник податків скористався механізмом, визначеним пунктом 27 Порядку № 569, та повернув залишок коштів, що перевищує суми узгоджених податкових зобов`язань, підстави для відображення такої суми у складі відновленого показника реєстраційного ліміту відсутні.

Аналогічний висновок висловлений Верховним Судом у постанові від 06 грудня 2021 року у справі № 520/8522/19, від 19 серпня 2021 року у справі № 520/9214/19.

Щодо сум, які були зараховані до бюджету із закритого електронного рахунка в рахунок сплати узгоджених податкових зобов`язань, то такі суми, за наявності підстав уважати їх надмірно сплаченими згідно з пунктом 43.4-1 статті 43 ПК України підлягають поверненню на електронний рахунок платника в СЕА ПДВ шляхом вчинення саме контролюючим органом відповідних дій, спрямованих на їх повернення.

Враховуючи наведене, судові інстанції дійшли правильного висновку, що на виконання судового рішення щодо скасування рішення про анулювання свідоцтва платника ПДВ контролюючий орган зобов`язаний самостійно вчинити дії із повернення платника податків у становище, що існувало до винесення протиправного акта індивідуальної дії, що включає в себе поновлення реєстрації суб`єкта господарювання як платника ПДВ; поновлення (або відкриття нового) електронного рахунка в СЕА ПДВ; відображення на такому рахунку реєстраційної суми (УНакл), яка має бути перерахована за формулою, наведеною в пункті 200-1.3 статті 201-1 ПК України, з урахуванням обставин використання наданого платнику податків права із повернення з бюджету коштів, що перевищують суму узгоджених податкових зобов`язань, та наявності підстав для сплати узгоджених податкових зобов`язань.

На прикладі такого підходу при вирішенні питання про поновлення (відображення) показника реєстраційної суми в СЕА ПДВ після скасування рішення про анулювання свідоцтва платника ПДВ свідчать і внесені законодавцем зміни в частині уточнення та вдосконалення процедури виконання судового рішення, яке набрало законної сили, щодо внесення до реєстру платників податків на додану вартість змін щодо скасування (відміни) анулювання реєстрації платника ПДВ.

Відповідно до Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» законодавець пункт 200-1.3 статті 201-1 ПК України доповнив абзацами двадцять сьомим і двадцять восьмим.

Відповідно до положень цих норм у разі внесення за рішенням контролюючого органу або рішенням суду, яке набрало законної сили, до реєстру платників податку на додану вартість змін щодо скасування (відміни) анулювання реєстрації платника податку на додану вартість, УНакл (сума, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних) такого платника підлягає перерахунку за звітний (податковий) період, в якому відбулося анулювання реєстрації платника податку, яке скасоване (відмінене). Такий перерахунок здійснюється контролюючим органом протягом трьох робочих днів, що настають за днем внесення контролюючим органом до реєстру платників податку на додану вартість змін щодо скасування анулювання реєстрації такого платника, крім випадків, коли на момент скасування рішення про анулювання реєстрації особа застосовує спрощену систему оподаткування, яка не передбачає сплату податку на додану вартість, або повторна реєстрація (наступна за відміненою) платником податку такої особи є анульованою з підстав, передбачених пунктом 184.1 статті 184 цього Кодексу.

Аналогічною за змістом нормою було доповнено Порядок № 569.

У цій справі суди встановили, що невважаючи на наявність постанови Харківського окружного адміністративного суду від 22 вересня 2016 року у справі № 820/3765/16, якою скасовано рішення від 22 липня 2015 року №279/26-50-11-01-27, яким анульовано реєстрацію ТОВ «Кеннер Груп» як платника ПДВ контролюючий орган не здійснив дії відповідно до Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14 листопада 2014 року № 1130.

Суди правильно зазначили про те, що обов`язок щодо внесення відповідних змін до Реєстру платників ПДВ щодо поновлення реєстрації платника ПДВ на підставі рішення суду повністю належить контролюючому органу та не залежить від позивача.

Перевіряючи обґрунтованість заявленої до відновлення на рахунку в СЕА ПДВ суми в розмірі саме 21 032 979,95 грн, судові інстанції зазначили, що спір в цій частині між сторонами відсутній, а відповідач протягом розгляду справи не заперечував, що на час анулювання реєстрації позивача як платника ПДВ на рахунку останнього знаходилась сума саме в указаному розмірі.

За таких обставин, суди дійшли обґрунтованого висновку про наявність підстав для зобов`язання відповідача відновити показник реєстраційного ліміту ПДВ шляхом збільшення ТОВ «Кеннер Груп» реєстраційного ліміту в розмірі 21 032 979,95 грн (сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних) в СЕА ПДВ.

З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суди попередніх інстанцій не допустили порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосували норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги податкового органу без задоволення, а оскаржених судових рішень - без змін.

Керуючись статтями 341 343 349 350 355 356 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Державної податкової служби України залишити без задоволення.

Рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 17 січня 2022 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2023 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач І. А. Гончарова

Судді І. Я. Олендер

С. С. Пасічник