ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 червня 2022 року

м. Київ

справа № 719/304/16-а

адміністративне провадження № К/9901/37049/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Пасічник С.С.,

суддів: Гончарової І.А., Хохуляка В.В.,

розглянувши у письмовому провадженні касаційну скаргу Сокирянської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернівецькій області на постанову Новодністровського міського суду Чернівецької області від 16 листопада 2016 року (суддя Луців О.В.) та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 08 червня 2017 року (головуючий суддя Матохнюк Д.Б., судді: Боровицький О.А., Сапальова Т.В.) у справі за позовом ОСОБА_1 до Новодністровської міської ради Чернівецької області про визнання незаконним та скасування рішення (в частині),

УСТАНОВИВ:

В жовтні 2016 року ОСОБА_1 (далі - позивач, ОСОБА_1 ) звернувся до суду з позовом до Новодністровської міської ради Чернівецької області (далі - відповідач, Рада) про визнання пункту 1.1.3 «Плата за землю» рішення 69 сесії VI скликання Ради №126 від 30 червня 2015 року «Про встановлення місцевих податків і зборів в м.Новодністровськ» та абзацу 9 пункту 2.1 додатку 3 «Порядок плати за землю» до цього рішення в частині встановлення ставки земельного податку за інші земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких проведено, у розмірі 3 відсотків від їх нормативної грошової оцінки, протиправними та їх скасування.

В обґрунтування позовних вимог ОСОБА_1 вказував, що оскаржуваним рішенням Ради, яке стало підставою для оформлення податковим органом податкового повідомлення-рішення про нарахування відповідного грошового зобов`язання, порушено його права як платника земельного податку з фізичних осіб, адже останнє є регуляторним актом, проте при його прийнятті відповідачем не дотримано процедури, передбаченої Законом України "Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності" від 11 вересня 2003 року №1160-IV.

Під час розгляду справи судом першої інстанції від позивача надійшла заява про уточнення (зменшення) позовних вимог, згідно якої він просив визнати протиправним та скасувати абзац 9 пункту 2.1 додатку 3 «Порядок плати за землю» до рішення 69 сесії VI скликання Ради №126 від 30 червня 2015 року «Про встановлення місцевих податків і зборів в м.Новодністровськ» в частині встановлення ставки земельного податку за інші земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких проведено, у розмірі 3 відсотків від їх нормативної грошової оцінки, а позовну вимогу щодо визнання протиправним та скасування пункту 1.1.3 «Плата за землю» цього ж рішення - залишити без розгляду.

Представник Ради уточнені позовні вимоги визнав в повному обсязі та не заперечував проти задоволення позову.

Постановою Новодністровського міського суду Чернівецької області від 16 листопада 2016 року, залишеною без змін ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 08 червня 2017 року, уточнену позовну заяву задоволено: визнано протиправним та скасовано абзац 9 пункту 2.1 додатку 3 «Порядок плати за землю» до рішення 69 сесії VI скликання Ради №126 від 30 червня 2015 року «Про встановлення місцевих податків і зборів в м.Новодністровськ» в частині встановлення ставки земельного податку за інші земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких проведено, у розмірі 3 відсотків від їх нормативної грошової оцінки; позовні вимоги щодо визнання протиправним та скасування пункту 1.1.3 «Плата за землю» рішення 69 сесії VI скликання Ради №126 від 30 червня 2015 року «Про встановлення місцевих податків і зборів в м.Новодністровськ» залишено без розгляду.

При цьому, приймаючи таке рішення, суд першої інстанції керувався положеннями статей 59 112 136 155 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) та виходив виключно із поданих сторонами заяв (відповідно про зменшення позовних вимог та визнання позову).

Апеляційний же суд дійшов висновку, що оспорюване рішення є регуляторним актом, а тому під час його прийняття та оприлюднення відповідачем було порушено положення Закону України «Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності» від 11 вересня 2003 року №1160-1V щодо здійснення аналізу регуляторного впливу, оприлюднення проекту регуляторного акту, розгляду питання щодо встановлення ставки податку спеціальними постійними комісіями.

Не погодившись з прийнятими судами рішеннями, Сокирянська об`єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Чернівецькій області подала до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій зазначала, що судовими рішеннями вирішено питання про її права, інтереси та свободи, а саме рішення Ради прийнято у відповідності до вимог чинного законодавства й на його підставі фізичним особам нараховувався земельний податок, про що приймались податкові повідомлення-рішення. З огляду на викладене, просила рішення судів попередніх інстанцій скасувати та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог.

Позивач в письмовому відзиві на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів попередніх інстанцій, які він просив залишити без змін, - обґрунтованими та законними.

В подальшому, касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку, передбаченому Розділом VII «Перехідні положення» КАС України (в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року).

Відповідно до пункту 2 Розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 15 січня 2020 року №460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України Цивільного процесуального кодексу України Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» касаційна скарга підлягає розгляду у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 08 лютого 2020 року.

Розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд зазначає наступне.

Суди з`ясували, що 30 червня 2015 року 69 сесією VI скликання Ради прийнято рішення №126 від «Про встановлення місцевих податків і зборів в м.Новодністровськ», пунктом 1.1 якого на території м.Новодністровськ передбачено сплату податку на майно, який складається, зокрема, з плати за землю (додаток 3).

В свою чергу, в додатку 3 «Порядок плати за землю» визначено, що ставка земельного податку за інші земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких проведено, встановлюється у розмірі 3 відсотків від їх нормативної грошової оцінки, а для сільськогосподарський угідь - не більше 1 відсотку від їх нормативної грошової оцінки.

Не погоджуючись із зазначеним рішенням відповідача, ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом у даній справі.

За приписами частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Так, в силу статті 1 ПК України цей Кодекс регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до статті 8 ПК України (в редакції, чинній з 01 січня 2015 року) в Україні встановлюються загальнодержавні та місцеві податки та збори.

До загальнодержавних належать податки та збори, що встановлені цим Кодексом і є обов`язковими до сплати на усій території України, крім випадків, передбачених цим Кодексом.

До місцевих належать податки та збори, що встановлені відповідно до переліку і в межах граничних розмірів ставок, визначених цим Кодексом, рішеннями сільських, селищних і міських рад у межах їх повноважень, і є обов`язковими до сплати на території відповідних територіальних громад.

При цьому, особливість місцевих податків полягає в тому, що вони за законом не можуть бути встановлені безпосередньо рішенням Верховної Ради України.

Верховна Рада України встановлює тільки перелік дозволених до впровадження місцевими радами місцевих податків і дозволених граничних параметрів таких податків, а власне встановлення місцевих податків, із дотриманням встановлених Верховною Радою критеріїв, - є компетенцією відповідних місцевих рад.

Тобто безпосереднє встановлення місцевих податків, у тому числі і податку на майно, віднесено ПК України до компетенції відповідних сільських, селищних, міських рад у межах їх повноважень.

Встановлення місцевих податків виключно відповідними рішеннями місцевих рад закріплено також пунктом 24 частини 1 статті 26 Закону «Про місцеве самоврядування в Україні» та статті 143 Конституції України.

В свою чергу, в підпункті 10.1.1 пункту 10.1 статті 10 ПК України визначено, що податок на майно належить до місцевих податків.

Відповідно до статті 10.3 ПК України місцеві ради в межах повноважень, визначених цим Кодексом, вирішують питання відповідно до вимог цього Кодексу щодо встановлення податку на майно (в частині податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки) та встановлення збору за місця для паркування транспортних засобів, туристичного збору.

Разом з тим, виходячи зі змісту пункту 12.3, підпунктів 12.3.1 - 12.3.5 пункту 12.3 статті 12 ПК України, сільські, селищні, міські ради в межах своїх повноважень приймають рішення про встановлення місцевих податків та зборів.

Встановлення місцевих податків та зборів здійснюється у порядку, визначеному цим Кодексом.

При прийнятті рішення про встановлення місцевих податків та зборів обов`язково визначаються об`єкт оподаткування, платник податків і зборів, розмір ставки, податковий період та інші обов`язкові елементи, визначенні статтею 7 цього Кодексу з дотриманням критеріїв, встановлених розділом XII цього Кодексу для відповідного місцевого податку чи збору.

Копія прийнятого рішення про встановлення місцевих податків чи зборів надсилається у десятиденний строк з дня оприлюднення до контролюючого органу, в якому перебувають на обліку платники відповідних місцевих податків та зборів.

Рішення про встановлення місцевих податків та зборів офіційно оприлюднюється відповідним органом місцевого самоврядування до 15 липня року, що передує бюджетному періоду, в якому планується застосовування встановлюваних місцевих податків та зборів або змін (плановий період). В іншому разі норми відповідних рішень застосовуються не раніше початку бюджетного періоду, що настає за плановим періодом.

У разі якщо сільська, селищна або міська рада не прийняла рішення про встановлення відповідних місцевих податків і зборів та акцизного податку в частині реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, що є обов`язковими згідно з нормами цього Кодексу, такі податки до прийняття рішення справляються виходячи з норм цього Кодексу із застосуванням їх мінімальних ставок, а плата за землю справляється із застосуванням ставок, які діяли до 31 грудня року, що передує бюджетному періоду, в якому планується застосування плати за землю.

Офіційно оприлюднене рішення про встановлення місцевих податків та зборів є нормативно-правовим актом з питань оподаткування місцевими податками та зборами, який набирає чинності з урахуванням строків, передбачених підпунктом 12.3.4 цієї статті (пункт 12.5 ПК України).

Статтею 3 Бюджетного кодексу України встановлено, що бюджетний період для всіх бюджетів, що складають бюджетну систему України, становить один календарний рік, який починається 1 січня кожного року і закінчується 31 грудня того ж року.

Отже якщо рішення місцевої ради про встановлення/зміну місцевих податків буде прийнято пізніш як за шість місяців до початку нового бюджетного періоду, в якому будуть діяти нові правила та ставки, та/або не буде опубліковано до 15 липня року, що передує бюджетному періоду, в якому підлягає застосуванню відповідний податок, таке рішення застосовується з початку наступного бюджетного періоду за тим, у якому планувалося запровадити відповідний податок.

За змістом статті 265 ПК України податок на майно складається з: податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки; транспортного податку; плати за землю.

Пунктом 269.1 статті 269 ПК України визначено, що платниками земельного податку є: власники земельних ділянок, земельних часток (паїв); землекористувачі.

Об`єктами оподаткування є: земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні; земельні частки (паї), які перебувають у власності (підпункти 270.1.1, 270.1.2 пункту 270.1 статті 270 ПК України).

Згідно з пунктами 271.1 (підпункти 271.1.1, 271.1.2) та 271.2 статті 271 ПК України базою оподаткування є: нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим розділом; площа земельних ділянок, нормативну грошову оцінку яких не проведено.

Рішення рад щодо нормативної грошової оцінки земельних ділянок, розташованих у межах населених пунктів, офіційно оприлюднюється відповідним органом місцевого самоврядування до 15 липня року, що передує бюджетному періоду, в якому планується застосування нормативної грошової оцінки земель або змін (плановий період). В іншому разі норми відповідних рішень застосовуються не раніше початку бюджетного періоду, що настає за плановим періодом.

Як вже вказувалось в цій постанові, приймаючи рішення у справі, суд першої інстанції, не досліджуючи її обставин як таких та керуючись положеннями статей 59 112 136 155 КАС України, виходив виключно із поданих сторонами заяв (відповідно про зменшення позовних вимог та визнання позову).

В той же час, Вінницький апеляційний адміністративний суд своє рішення мотивував тим, що оспорюване рішення Ради є регуляторним актом, а під час його прийняття та оприлюднення відповідачем порушено положення Закону України «Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності» від 11 вересня 2003 року №1160-1V (щодо здійснення аналізу регуляторного впливу, оприлюднення проекту регуляторного акту, розгляду питання щодо встановлення ставки податку спеціальними постійними комісіями).

З приводу такої позиції суду апеляційної інстанції Верховний Суд зазначає наступне.

Так, оскаржуване рішення Ради виконує, насамперед, функцію наповнення місцевого бюджету й не змінює порядок адміністрування місцевих податків та зборів, компетенцію контролюючих органів тощо, не формулює власні регулятивні механізми, а тому й не має регуляторного впливу, оскільки лише на підставі, за правилами та на виконання відповідних приписів ПК України, закріплених у його статті 12, визначає елементи податку, зокрема, об`єкт оподаткування, платника податку, розмір ставки, податковий період та інші обов`язкові елементи, визначені статтею 7 цього Кодексу з дотриманням критеріїв, встановлених розділом XII цього Кодексу для відповідного місцевого податку чи збору (підпункт 12.3.2 пункту 12.3 статті 12 ПК України).

Рішення органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів напряму ідентифіковані законодавцем саме як нормативно-правові акти з питань оподаткування місцевими податками та зборами (пункт 12.5 статті 12 ПК України) і жодної правової регламентації стосовно віднесення таких актів до регуляторних не містять ані ПК України, ані Закон України «Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності».

Податкові правовідносини унормовуються, насамперед, ПК України, положення якого можуть бути змінені виключно шляхом внесення змін до нього відповідними законами України, а усі нормативно-правові акти, які входять до складу податкового законодавства України, повинні прийматися на підставі, за правилами та на виконання цього Кодексу.

Закон України «Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності» ПК України не віднесено до актів податкового законодавства України, які наведені у статті 3 цього Кодексу за вичерпним і остаточним переліком, який розширеному тлумаченню не підлягає.

Таким чином, податкові відносини є окремим і самостійним різновидом відносин, урегульованих, окрім Конституції України, спеціальними актами законодавства за вичерпним і остаточним переліком, не належать ані до господарських відносин, ані до адміністративних відносин між регуляторними органами або іншими органами державної влади та суб`єктами господарювання, про які іде мова у Законі України «Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності».

Такі висновки знайшли відображення у постанові Верховного Суду у складі суддів об`єднаної палати Касаційного адміністративного суду від 10 грудня 2021 року у справі №0940/2301/18.

Відтак, судом апеляційної інстанції було помилково застосовано до спірних правовідносин положення Закону України «Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності».

В той же час, наведені вище в цій постанові положення ПК України, які регулюють спірні відносини, залишились поза увагою суду апеляційної інстанції, який, як наслідок, не з`ясував та не надав (у тому числі у їх контексті) оцінки ані обставинам справи (зокрема, щодо часу прийняття оспорюваного рішення та періоду його дії, дати та способу оприлюднення тощо), ані правильності прийнятого судом першої інстанції рішення, зважаючи на визначені останнім підстави для задоволення позову й залишення його без розгляду (у відповідних частинах).

Частинами 4 та 5 статті 11 КАС України (в редакції, чинній на час розгляду справи в судах попередніх інстанцій) передбачалось, що суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.

У відповідності до змісту наведених положень суд повинен визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, матеріальний закон, який їх регулює, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів.

Загальне правило оцінки доказів сформульоване у частині 1 статті 86 КАС України, згідно з яким суд оцінює докази за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному, об`єктивному та безпосередньому дослідженні наявних у справі доказів.

Частиною 1 статті 138 КАС України встановлено, що предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи та які належить встановити при ухваленні судового рішення у справі.

Тобто предметом доказування у кожній справі є факти, які становлять основу заявлених вимог і заперечень проти них або мають інше значення для правильного розгляду справи і підлягають встановленню для прийняття судового рішення. З`ясуванню і перевірці доказами підлягають також причини і умови, які сприяли правопорушенню або виникненню публічно-правового спору.

В статті 163 КАС України викладено вимоги до постанови суду першої інстанції та в її пункті 3 частини 1 передбачено, що в мотивувальній частині постанови зазначаються встановлені судом обставини із посиланням на докази, а також мотиви неврахування окремих доказів й мотиви, з яких суд виходив при прийнятті постанови, і положення закону, яким він керувався.

Такі ж вимоги до ухвал апеляційного суду було викладено і в статті 206 КАС України.

Як передбачалось статтею 159 КАС України, судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Рішення є законним тоді, коли суд, виконавши всі вимоги адміністративного судочинства і всебічно перевіривши обставини, вирішив справу у відповідності з нормами матеріального права, що підлягають застосуванню до цих правовідносин, а також правильно витлумачив ці норми.

Аналогічні за змістом положення закріплені і в КАС України в редакції Закону України від 03 жовтня 2017 року №2147-VIII "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України Цивільного процесуального кодексу України Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів".

Отже, як вже зазначалось, неповнота при з`ясуванні обставин цієї справи призвела до передчасних висновків у ній і зазначені недоліки унеможливлюють формулювання правового висновку, а їх усунення можливе лише у разі відновлення судового розгляду справи.

Враховуючи, що допущені судом апеляційної інстанції порушення не можуть бути усунуті судом касаційної інстанції, який процесуальним законом позбавлений можливості досліджувати докази і встановлювати нові обставини, судове рішення на підставі статей 349 353 КАС України підлягає скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи з перевіркою їх належними і допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись статтями 341 345 349 353 355 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу Сокирянської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернівецькій області задовольнити частково.

Ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 08 червня 2017 року скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

СуддіС.С. Пасічник І.А. Гончарова В.В. Хохуляк