ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 лютого 2025 року

м. Київ

справа № 809/318/18

адміністративне провадження № К/9901/56602/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого судді-доповідача: Васильєвої І.А., Судді: Юрченко В.П., Хохуляк В.В., розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДФС в Івано-Франківській області

на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 21 березня 2018 року (Суддя Микитюк Р.В.)

та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 14 червня 2018 року (Судді: Нос С.П., Кухтей Р.В., Сеник Р.П.),

у справі № 809/318/18

за позовом Публічного акціонерного товариства «Укрспецтрансгаз» (АТ «Укрспецтрансгаз»)

до Головного управління ДФС в Івано-Франківській області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:

В лютому 2018 року Публічне акціонерне товариство «Укрспецтрансгаз» (далі - позивач, ПАТ «Укрспецтрансгаз») звернулось до Івано-Франківського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби України в Івано-Франківській області (далі - відповідач, ГУ ДФС України в Івано-Франківській області), в якому просило суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 02.02.2018 №0008701205.

Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 21 березня 2018 року, залишеним без змін постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 14 червня 2018 року адміністративний позов задоволено.

Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в обґрунтування доводів якої зазначив на правомірності прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення із посиланням на те, що незважаючи на відображені в 2013-2014 роках суми, що відносяться на зменшення нарахованої суми податку з податку на прибуток в КОР, позивачем подано уточнюючу податкову декларацію з податку на прибуток за 2015 рік (№9276939317 від 08.12.2016) в якій відповідно до рядка 16.4 додатку до декларації ЗП - «Зменшення нарахованої суми податку» та відповідно в рядку 16 ЗП (колишній 13 ЗП) декларації з податку на прибуток включено суму 673717 грн. (сума: 416 135 грн за 2013 рік + 257582 грн. за 2014 рік). Крім того в додатку до зменшення нарахованої суми податку включено 1 706 922 грн податку на нерухоме майно і фіксованого авансового (попереднього) внеску з податку податок на прибуток. Сума 1 706 922 грн згідно чинного законодавства правильно відображена в додатку та відповідно відображена в рядку 16 ЗП декларації. Отже рядок 16 ЗП «Зменшення нарахованої суми податку» в сумі 2 380 639 грн сумарно складається з 1 706 922 грн та 673 717 грн. Як наслідок скаржник звертає увагу, що у зменшення нарахування податку на прибуток рядок 16 ЗП декларації за 2015 рік, повторно включено "- 673717" грн (416135 грн. за 2013 рік + 257582 грн. за 2014 рік). Дана сума зменшення відображена в КОР платника 08.12.2016 в складовій суми «-1109622 грн». В результаті цього в КОР платника станом на 08.12.2016 на суму 676 717 грн виникає безпідставна переплата.

Додатково скаржник посилається на помилковість висновків судів попередніх інстанцій, що проведення зменшення податкового зобов`язання на - 637717 грн є технічною помилкою, допущеною контролюючим органом, оскільки в КОР платника податків з податку на прибуток як в 2013 році, так і в 2014 році було відображено виключно всі самостійно задекларовані платником показники декларації з додатками, які відповідно до пп. 56.11 статті 56 ПК України не підлягають оскарженню, що виключає будь-яку помилку контролюючого органу.

Враховуючи викладене, відповідач просив суд задовольнити касаційну скаргу, скасувати рішення судів попередніх інстанцій та прийняти нове про відмову в задоволенні адміністративного позову повністю (а.с. 189-192).

Відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин перевіряє правильність застосування судом першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права.

Верховним Судом відкрито касаційне провадження у справі, закінчено підготовку справи до розгляду, призначено справу до розгляду в порядку письмового провадження за наявними у ній матеріалами, а також враховуючи зміну найменування позивача, замінено останнього на АТ «Укрспецтрансгаз».

Враховуючи надіслані на адресу Суду заперечення на касаційну скаргу, позивач просив Суд залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій без змін (а.с. 203-204).

Переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, Публічне акціонерне товариство «Укрспецтрансгаз» зареєстроване як юридична особа, що підтверджується копією витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань №10031338981 станом на 15.02.2018 (а.с. 20-22).

В період з 05.10.2017 по 05.10.2017 відповідачем проведено камеральну перевірку податкової звітності ПАТ «Укрспецтрансгаз» з податку на прибуток за 2015 рік, в ході якої відповідачем перевірено уточнюючі податкові декларації з податку на прибуток за такі податкові періоди: звітна декларація за 2013 рік №9090667348 від 26.02.2014, уточнена декларація за 2013 рік №9091630654 від 23.11.2016, звітну декларацію за 2014 рік №9081165544 від 27.02.2015, уточнюючу декларацію за 2014 рік №9082268450 від 17.08.2016 року, уточнену декларацію за 2014 рік №9082283893 від 24.11.2016 року.

За результатами камеральної перевірки складено акт від 05.10.2017 №9222/09-19-12-05/00157842 з висновками про заниження ПАТ «Укрспецтрансгаз» податкового зобов`язання з податку на прибуток у поданій звітності, а також про порушення термінів подання податкової звітності з податку на прибуток протягом строків, визначених підпунктом 49.18.1 (49.18.2, 49.18.3) пункту 49.18. статті 49, глави 2, розділу II Податкового кодексу України; порушення термінів сплати самостійно визначеного грошового зобов`язання з податку на прибуток протягом строків, визначених п. 57.1 ст. 57 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (а.с. 23-24).

На підставі висновків акта перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 30.10.2017 №0045261205, в якому встановлено порушення позивачем вимог п.п. 57.11.2 п. 57.11 ст. 57 Податкового кодексу України та на підставі п. 123.1 ст. 123 ПК України позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на суму 1 010 575, 50 грн., в тому числі за податковим зобов`язанням 673 717 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями 336 858,50 грн (а.с. 25).

Судами попередніх інстанцій встановлено, що за результатами адміністративного оскарження вищенаведеного податкового повідомлення-рішення, рішенням ДФС України від 27.12.2017 року №31652/6/99-99-11-01-01-25 податкове повідомлення-рішення від 30.10.2017 №0045261205 частково скасовано в частині нарахування штрафних (фінансових) санкцій за 2015 рік у розмірі 336 858,50 грн, а в іншій частині залишено без змін. (а.с. 60-63, 64-67).

Мотивом для часткового задоволення скарги, було неправомірне накладення на позивача штрафної санкції за 2015 рік у розмірі 336 858,50 грн, оскільки оскаржуване рішення в цій частині суперечило п. 31 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» розділу XX «Перехідні положення» ПК України, яким встановлено, що за наслідками діяльності у 2015 році штрафні (фінансові) санкції до платників податку на прибуток підприємств за порушення порядку обчислення, правильності заповнення податкових декларацій з податку прибуток підприємств та повноти його сплати не застосовуються.

При цьому контролюючий орган дійшов висновку про правомірність донарахування позивачу податку на прибуток у сумі 673 717,00 грн, оскільки позивачем в уточнюючій декларації з податку на прибуток за 2015 рік завищено суму зменшення нарахованої суми податку (рядок 16 ЗП) на 673 717,00 грн, внаслідок того, що сума нарахованого та сплаченого авансового внеску у зв`язку із виплатою дивідендів - 673 717,00 грн переноситься та повинна враховуватися у зменшення податкового зобов`язання з податку на прибуток у наступних звітних (податкових) періодах до повного її погашення (а.с. 64-67).

Судами попередніх інстанцій встановлено, що в період судового оскарження вищенаведеного податкового повідомлення-рішення від 30.10.2017 №0045261205 (у справі №809/50/18 за позовом ПАТ «Укрспецтрансгаз» до ГУ ДФС в Івано-Франківській області про визнання частково протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 30.10.2017 №0045261205), відповідач відкликав останнє, внаслідок прийняття нового податкового повідомлення-рішення від 02.02.2018 №0008701205. У зв`язку з викладеним, за результатами розгляду справи, ухвалою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 13.02.2018 закрито провадження у справі за заявою позивача (а.с. 26-27).

В подальшому, враховуючи мотиви рішення ДФС України від 27.12.2017 року №31652/6/99-99-11-01-01-25, відповідачем прийнято нове податкове повідомлення-рішення від 22.02.2018 року №0008701205, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств за 2015 рік в сумі 673 717,00 грн (а.с. 10), яке є предметом оскарження в даній справі.

Задовольняючи адміністративний позов та скасовуючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що у формі додатку ЗП до декларації за 2015 сума авансових внесків в розмірі 673 717 грн відображена в рядку 16.4.1 як сума, що відноситься на зменшення нарахованої суми податку в поточному звітному (податковому) періоді, а зазначені суми авансового внеску зменшили податок на прибуток лише в 2015 році, що підтверджено в додатку ЗП за 2015, оскільки саме в 2015 виникла сума нарахованого податку на прибуток.

Переглянувши судові рішення в межах доводів касаційної скарги колегія суддів, погоджується з такими висновками судів попередніх інстанцій, з огляду на наступне.

Так, задовольняючи адміністративний позов суди попередніх інстанцій керувались тим, що підпунктами 16.1.2, 16.1.3, 16.1.4 п.16.3 статті 16 Податкового Кодексу України встановлено, що платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів; сплачувати податки та збори у строки та в розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи. Податковий обов`язок виникає у платника за кожним податком та збором (п.п. 36.1, 36.2 ст.36 Податкового Кодексу України).

Податкова декларація, розрахунок, звіт (далі - податкова декларація) - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючому органу у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податкового зобов`язання або відображаються обсяги операції (операцій), доходів (прибутків), щодо яких податковим та митним законодавством передбачено звільнення платника податку від обов`язку нарахування і сплати податку і збору, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку (п.46.1 ст.46 Податкового кодексу України).

Відповідно до п.49.1, п.49.2 ст.49 Податкового кодексу України податкова декларація подається за звітний період в установлені цим Кодексом строки контролюючому органу, в якому перебуває на обліку платник податків. Платник податків зобов`язаний за кожний встановлений цим Кодексом звітний період, в якому виникають об`єкти оподаткування, або у разі наявності показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог цього Кодексу подавати податкові декларації щодо кожного окремого податку, платником якого він є. Цей абзац застосовується до всіх платників податків, в тому числі платників, які перебувають на спрощеній системі оподаткування обліку та звітності.

Згідно п.50.1. ст.50 Податкового кодексу України у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов`язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.

Платник податків має право не подавати такий розрахунок, якщо відповідні уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявлені.

Платник податків, який самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє факт заниження податкового зобов`язання минулих податкових періодів, зобов`язаний, за винятком випадків, установлених пунктом 50.2 цієї статті: а) або надіслати уточнюючий розрахунок і сплатити суму недоплати та штраф у розмірі трьох відсотків від такої суми до подання такого уточнюючого розрахунку; б) або відобразити суму недоплати у складі декларації з цього податку, що подається за податковий період, наступний за періодом, у якому виявлено факт заниження податкового зобов`язання, збільшену на суму штрафу у розмірі п`яти відсотків від такої суми, з відповідним збільшенням загальної суми грошового зобов`язання з цього податку.

Якщо після подачі декларації за звітний період платник податків подає нову декларацію з виправленими показниками до закінчення граничного строку подання декларації за такий самий звітний період, то штрафи, визначені у цьому пункті, не застосовуються.

Згідно з ст. 139 Податкового кодексу України не включаються до витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Якщо платник податку поновить зазначені документи в наступних податкових періодах, підтверджені витрати включаються до витрат за податковий період, на який припадає таке поновлення.

Як встановлено судами попередніх інстанцій з матеріалів справи, позивачем було подано уточнюючі податкові декларації з податку на прибуток підприємств за 2013, 2014, та 2015 роки (а.с. 29-36, 37-38, 39-45, 46-59).

Щодо уточнюючої декларації за 2013 рік, суди попередніх інстанцій встановили, що не відповідає дійсності сума авансового внеску, яка була врахована в 2013 році з податку на прибуток у розмірі 416135 грн сплаченого при виплаті дивідендів, оскільки за висновками судів, протягом 2013-2014 років порядок врахування сплаченої суми авансових внесків з податку на прибуток було врегульовано нормами пп.153.3.4 п.153.3 ст.153 ПК України, положеннями якого передбачалось: «у разі, якщо сума авансового внеску, попередньо сплаченого протягом звітного періоду, перевищує суму податкових зобов`язань підприємства - емітента корпоративних прав за податком на прибуток такого звітного періоду, сума такого перевищення переноситься у зменшення податкових зобов`язань наступного податкового періоду, а при отриманні від`ємного значення об`єкта оподаткування такого наступного періоду - на зменшення податкових зобов`язань майбутніх податкових періодів».

Також, в уточнюючій декларації за 2013 рік задекларовано від`ємне значення об`єкта оподаткування (рядок 4 декларації). Відповідно за висновками судів попередніх інстанцій, в 2013 році не було податку на прибуток, суму якого можна було б зменшити на суму сплачених авансових внесків з цього податку, що були сплачені при виплаті дивідендів, а згідно з правилами ПК України, а тому сума неврахованого авансового внеску в поточному році переноситься на зменшення суми податку у наступних роках.

Тобто у формі додатку до рядка 16 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства «Зменшення нарахованої суми податку» сума авансових внесків в розмірі 416 135 грн відображена у рядку 16.4.2, як сума, що відноситься на зменшення нарахованої суми податку (далі - ЗП) в наступних звітних (податкових) періодах переноситься до рядка 16.3 додатка ЗП до рядка 16 податкової декларації з податку на прибуток підприємств за наступний звітний (податковий) період.

При цьому за висновками судів попередніх інстанцій, рядок 16.4.1 «сума, що відноситься на зменшення нарахованої суми податку в поточному звітному (податковому) періоді» покреслено, тобто в поточному 2013 році сума цих авансових внесків не зменшувала податок на прибуток.

Отже, з аналізу викладеного суди дійшли висновку, що сума авансових внесків в розмірі 416 135 грн в 2013 році не була використана позивачем, оскільки використання цієї суми перенесено на наступні роки.

Щодо доводів відповідача про те, що сума авансового внеску з податку на прибуток в загальному розмірі 673 717 грн, сплаченого при виплаті дивідендів протягом 2013-2014 років була врахована в 2014, суди попередніх інстанцій встановили, що в уточнюючій декларації за 2014 рік позивачем задекларовано від`ємне значення об`єкта оподаткування (рядок 4 декларації).

Відповідно, у 2014 також не було податку на прибуток, суму якого можна було б зменшити на суму сплачених авансових внесків з цього податку, що були сплачені при виплаті дивідендів.

Керуючись вимогами пп. 153.3.4 п.153.3 ст.153 ПК України, суди дійшли висновку, що сума неврахованого авансового внеску в поточному році переноситься на зменшення суми податку на прибуток у наступних роках. Тобто у формі додатку ЗП до декларації сума авансових внесків в загальному розмірі 673 717 грн (сума сплаченого протягом 2014 авансового внеску 257 582 грн та сума 416135 грн, що перенесена з 2013) відображена в рядку 16.4.2, як сума, що відноситься на зменшення нарахованої суми податку в наступних звітних (податкових) періодах (переноситься до рядка 16.3 додатка ЗП до рядка 16 податкової декларації з податку на прибуток підприємств на наступний звітний (податковий) період). При цьому рядок 16.4.1 «сума, що відноситься на зменшення нарахованої суми податку в поточному звітному (податковому) періоді» покреслено, тобто в поточному 2014 сума цих авансових внесків не зменшувала податок на прибуток.

Відтак, за висновками судів попередніх інстанцій, сума авансових внесків в загальному розмірі 673 717 грн в поточному 2014 році не була використана, оскільки використання цієї суми перенесено на наступний 2015 рік.

При цьому, як встановлено судами попередніх інстанцій, в уточнюючій декларації за 2015 рік позивачем задекларовано позитивне значення об`єкту оподаткування (рядок 4 декларації). Відповідно в 2015 виник податок на прибуток в розмірі 1 533 902 грн (рядок 06 декларації), сума якого зменшується на суму сплачених авансових внесків з цього податку, що сплачувалась при виплаті дивідендів.

Аналізуючи вищенаведені вимоги податкового законодавства, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що сума неврахованих авансових внесків попередніх років зменшує суму податку на прибуток у наступних роках, що також підтверджено і листом ДФС України від 04.01.2016 №102/7/99-99-19-02-01/17 (з урахуванням змін згідно з листом від 28.01.2016 №2799/7/99-99-19-02-01-17), в якому зазначено: «при цьому на зараховані у зменшення податкового зобов`язання суми сплачених авансових внесків при виплаті дивідендів станом на 01.01.2015 повинні враховуватися у зменшення податкового зобов`язання з податку на прибуток у податковій декларації за 2015 та наступних звітних (податкових) періодах до повного їх погашення. Вказаним листом рекомендовано при розрахунку зменшення нарахованої суми податку в рядку 16.3.1 додатка ЗП до рядка 16 ЗП декларації №897 за 2015 рік також врахувати залишок суми сплачених авансових внесків з податку на прибуток підприємств при виплаті дивідендів, яка залишилась не зарахованою у зменшення податкового зобов`язання з цього податку станом на 01.01.2015, що відображена у рядку 13.5.2 додатка ЗП до рядка 13 податкової декларації з податку на прибуток підприємства, поданої за 2014».

Враховуючи викладене, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що у формі додатку ЗП до декларації за 2015 сума авансових внесків в розмірі 673 717 грн, відображена в рядку 16.4.1 як сума, що відноситься на зменшення нарахованої суми податку в поточному звітному (податковому) періоді, а зазначені суми авансового внеску зменшили податок на прибуток лише в 2015 (що видно з додатку ЗП за 2015), оскільки саме в 2015 виникла сума нарахованого податку на прибуток.

Разом з тим, доводи касаційної скарги не спростовують правильність висновків судів попередніх інстанцій і не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваних рішень, суди попередніх інстанцій допустили неправильне застосування норм матеріального права або порушили норми процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

При цьому скаржник фактично просить суд касаційної інстанції про необхідність переоцінки доказів у справі, але суд касаційної інстанції відхиляє такі доводи скаржника, оскільки за приписами статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується висновками судів попередніх інстанцій по суті спору, та як наслідок, про відмову в задоволенні касаційної скарги.

Касаційний перегляд справи здійснено в порядку, що діяв до набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України Цивільного процесуального кодексу України Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» від 15.01.2020 №460-ІХ (відповідно до пункту 2 розділу ІІ цього Закону), та в межах доводів та вимог касаційної скарги відповідно до частини першої статті 341 КАС України.

Згідно частини 1 статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

На підставі викладеного, керуючись статтями 341 345 349 350 355 356 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДФС в Івано-Франківській області, залишити без задоволення.

Рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 21 березня 2018 року та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 14 червня 2018 року у справі № 809/318/18, залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і не підлягає оскарженню.

Головуючий суддя: І.А. Васильєва

Судді: В.П. Юрченко

В.В. Хохуляк