ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 серпня 2022 року

м. Київ

справа № 813/8159/14

адміністративне провадження № К/9901/28985/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Пасічник С.С.,

суддів: Васильєвої І.А., Гончарової І.А.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Залізничної об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 28.04.2015 (суддя Сакалош В.М.) та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 27.10.2016 (головуючий суддя Большакова О.О., судді: Глушко І.В., Макарик В.Я.) у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції у Залізничному районі м. Львова Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області, Реєстраційної служби Львівського міського управління юстиції про визнання протиправними дій, визнання нечинним податкового повідомлення-рішення,

У С Т А Н О В И В:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, Підприємець) звернулась до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Залізничному районі м.Львова Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області (далі - відповідач, контролюючий орган), Реєстраційної служби Львівського міського управління юстиції про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0000541702 від 22.08.2014, визнання протиправними дій і бездіяльності щодо реєстрації і скасування реєстрації.

Позовні вимоги щодо визнання протиправним податкового повідомлення-рішення обґрунтовано безпідставністю його прийняття. Висновки контролюючого органу про відсутність правових наслідків по безтоварних операціях з контрагентами ТОВ «Промтехметал», ТОВ «Крафт ЛВ» базуються виключно на припущеннях, натомість у позивача наявні первинні документи, які спростовують порушення ним податкового законодавства. Щодо вироків Сихівського районного суду м.Львова від 26.12.2012 у справі №1319/5265/2012 та від 07.07.2014 у справі №464/6266/14-к стосовно посадових осіб контрагентів, на які посилається контролюючий орган, Підприємець зазначила, що останні не містять правової оцінки господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 з вказаними контрагентами, також Підприємець не була фігурантом в цих кримінальних справах.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 28.04.2015, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 27.10.2016, позов задоволено частково: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №0000541702 від 22.08.2014; в задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

В частині задоволених позовних вимог суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що позивачем первинними документами, які оформлені у відповідності до вимог законодавства, підтверджено реальність господарських операцій за участю контрагентів ТОВ «Промтехметал», ТОВ «Крафт ЛВ»; щодо вироків Сихівського районного суду м.Львова стосовно посадових осіб контрагентів ТОВ «Промтехметал» і ТОВ «Крафт ЛВ», то суди вказали, що у них не наведено мотивів щодо діяльності позивача як суб`єкта господарювання, а правовідносини між ним та його контрагентами не досліджувалися. Крім того суду не було надано рішення суду у цивільній чи господарської справі, вироку суду у кримінальній справі або іншого належного доказу на підтвердження фіктивності здійснених позивачем господарських операцій.

Не погодившись із судовими рішеннями, відповідач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просив їх скасувати та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.

У доводах касаційної скарги відповідач зазначав, що суди дійшли помилкового висновку про обґрунтованість позовних вимог, адже надали неправильну правову оцінку фактичним обставинам та зібраним у справі доказам, вказує на неврахування судами доводів контролюючого органу щодо неможливості реального здійснення господарських операцій з поставки товару з урахуванням відсутності у контрагентів матеріальних та трудових ресурсів для ведення господарської діяльності, не підтвердження таких операцій первинними документами (акти приймання - передачі, довіреності, документи, що стосуються транспортування, зберігання), зазначає про наявність вироків щодо контрагентів позивача, яким суди надали неправильну оцінку. Вищевказане свідчить, що фактично товар вищевказаним господарюючим суб`єктам не поставлявся, а тому контролюючий орган правомірно визнав кошти, що надійшли на банківський рахунок позивача, безповоротною фінансовою допомогою.

При цьому, зміст касаційної скарги свідчить, що відповідачем рішення судів попередніх інстанцій оскаржуються лише в частині задоволення позовних вимог, а відтак відповідно до статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) саме в цій частині вони й підлягають касаційному перегляду.

Позивач надав заперечення на касаційну скаргу, в яких вказував на правильність висновків судів першої та апеляційної інстанції й ухвалення ними законних і обґрунтованих судових рішень.

В подальшому, касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку, передбаченому Розділом VII «Перехідні положення» КАС України в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року.

Відповідно до пункту 2 Розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 15 січня 2020 року №460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України Цивільного процесуального кодексу України Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» касаційна скарга підлягає розгляду у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 08 лютого 2020 року.

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд виходить з наступного.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що ДПІ у Залізничному районі м.Львова проведено виїзну позапланову документальну перевірку Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за період з 01.01.2011 по 01.12.2011 щодо взаємовідносин, зокрема, з ТОВ «Промтехметал», ТОВ «Крафт ЛВ».

За результатами перевірки складено акт № 1767/17-02// НОМЕР_1 від 08.08.2014 та встановлено порушення позивачем вимог п. 177.2 ст. 177 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено загальний оподатковуваний дохід за 2011 рік в сумі 568526,7 грн по безтоварним господарським операціям з ТОВ «Промтехметал», ТОВ «Крафт ЛВ» та занижено загальний оподатковуваний дохід в сумі 568526,7 грн. по господарських операціях з невстановленими фізичними чи юридичними особами. Також встановлено порушення п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188 Податкового кодексу України, й, як наслідок, завищено податкове зобов`язання по податку на додану вартість за період з 01.01.2011 по 01.12.2011 у сумі 113705,34 грн по взаєморозрахунках з ТОВ «Промтехметал», ТОВ «Крафт ЛВ» та занижено зобов`язання на цю ж суму і за цей період по господарських операціях з невстановленими юридичними чи фізичними особами. Крім того, контролюючий орган дійшов висновку, що позивачем порушено пп.13.1.257, п.14.1 ст.14, пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на доходи фізичних осіб за 2011 рік в сумі 114868,44 грн.

Висновки контролюючого органу про допущені позивачем порушення вимог законодавства вмотивовано надходженням грошових коштів на розрахунковий рахунок Підприємця по безтоварних операціях з поставки контрагентам ТОВ «Промтехметал» та ТОВ «Крафт ЛВ» м`яса та м`ясних продуктів на суму 682232,04 грн, які підлягають оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб як безповоротна фінансова допомога. Відповідач посилається на те, що Підприємець здійснював формування доходів шляхом відображення у їх складі господарських операцій щодо реалізації ТМЦ суб`єктам господарювання, у яких відсутні можливості для їх придбання та по яких відсутні первинні документи щодо фактичного здійснення таких поставок, зокрема відсутні товарно-транспортні накладні. Також контролюючий орган вказує на наявність вироків 26.12.2012 Сихівського районного суду м. Львова у справі №1319/5265/2012 та від 07.07.2014 Сихівського районного суду м. Львова у справі №464/6266/14-к стосовно посадових осіб контрагентів.

На підставі акту перевірки та вказаних висновків контролюючим органом прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення від 22.08.2014 № 0000541702 про визначення збільшення зобов`язання із податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 143585,55 грн, у т.ч. 114868,44 грн - основний платіж та 28717,11 грн, яке за результатами адміністративного оскарження було залишено без змін.

Відповідно до п.177.2 ст.177 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

До переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу (п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України).

Згідно із п.177.1 ст.177 Податкового кодексу України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Відповідно до пп.14.1.257 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України фінансова допомога - фінансова допомога, надана на безповоротній або поворотній основі. Безповоротна фінансова допомога - це: сума коштів, передана платнику податків згідно з договорами дарування, іншими подібними договорами або без укладення таких договорів; сума безнадійної заборгованості, відшкодована кредитору позичальником після списання такої безнадійної заборгованості; сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності; основна сума кредиту або депозиту, що надані платнику податків без встановлення строків повернення такої основної суми, за винятком кредитів, наданих під безстрокові облігації, та депозитів до запитання у банківських установах, а також сума процентів, нарахованих на таку основну суму, але не сплачених (списаних); сума процентів, умовно нарахованих на суму поворотної фінансової допомоги, що залишається неповерненою на кінець звітного періоду, у розмірі облікової ставки Національного банку України, розрахованої за кожний день фактичного використання такої поворотної фінансової допомоги.

Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (п.44.1 ст.44 Податкового кодексу України).

А згідно вимог статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

У відповідності до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Тобто, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції, в іншому випадку відповідні документи не можуть мати статус таких документів для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, які передбачені законодавством.

Окремою підставою для висновку про відсутність у платника податків права на отримання податкових переваг є відсутність необхідних первинних документів, що підтверджують здійснення операцій, недоліки таких документів, складання таких документів при фактичному нездійсненні заявлених операцій, відображення у первинних документах недостовірних даних або неповних даних, на підставі яких неможливо встановити якісні, кількісні характеристики операцій, на виконання яких такі документи складені.

При цьому, якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентами на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції та не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.

Таким чином, для цілей визначення оподатковуваного доходу фізичної особи від зайняття підприємницькою діяльністю враховуватись можуть виключно господарські операції, які фактично відбулись (є реальними) та спричинили рух активів, зміну зобов`язань чи власного капіталу платника, та підтверджуються належним чином оформленими первинними документами.

У справі, яка розглядається, судами встановлено, що 01.03.2011 між позивачем як продавцем та ТОВ «Промтехметал» (покупцем) було укладено договір №11/03-01, за умовами якого продавець зобов`язується згідно замовлення покупця поставити та передати у власність покупцю продукцію на умовах та в порядку визначеному п.2.1 та 2.4 цього договору, а саме, передача (приймання-здача) товару і приймання товару за кількістю та якістю здійснюється за домовленістю сторін в пункті відвантаження і в порядку, що визначається чинним законодавством. Таким чином, обов`язку продавця доставити товар покупцеві вказаний договір не передбачав.

Крім того, аналогічного змісту договір від 26.05.2011 за №11/05-26 було укладено із ТОВ «Крафт ЛВ».

На час укладання та виконання вказаних договорів купівлі-продажу ТОВ «Промтехметал» та ТОВ «Крафт ЛВ» мали статус платників податку на додану вартість та перебували у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців.

На підставі цих договорів позивач передала у власність вищевказаних товариств товар - спинки курячі морожені, крила індичі морожені, печінку, фарш курячий.

Обставина прийому-передачі товару підтверджена видатковими накладними: від 07.03.2011 №РН-0000029, від 23.03.2011 №РН-0000035, від 08.04.2011 №РН-000043, від 11.04.2011 №РН 0000044, від 12.04.2011 №РН-0000045, від 11.05.2011 №РН-000057, №120 від 26.05.2011.

Також позивач у відповідності до ст.201 вимог Податкового кодексу України виписала на отриманий товар податкові накладні, копії яких наявні в матеріалах справи і були досліджені податковим органом при проведенні перевірки, сформувавши відповідні податкові зобов`язання з податку на додану вартість.

За цей товар позивач отримала від ТОВ «Промтехметал», ТОВ «Крафт ЛВ» кошти в сумі 682 232,04 грн., що надійшли на її банківський рахунок й згідно банківських виписок призначенням платежів вказано оплату за отриманий товар.

Також, суди з`ясували, що основними видами діяльності Підприємця є оптова торгівля м`ясом та м`ясними продуктами, тобто передбачені договорами купівлі-продажу (поставки) товари є основним видом діяльності саме продавця.

При цьому з метою забезпечення такої діяльності позивачем орендовано складські приміщення за адресами: АДРЕСА_1; АДРЕСА_2; АДРЕСА_3, про що зазначено й в акті перевірки, складеному податковим органом.

Також у матеріалах справи наявні первинні документи, що підтверджують придбання позивачем м`ясної продукції, яка в подальшому продана ТОВ «Промтехметал», ТОВ «Крафт ЛВ» (зокрема, вантажно-митні декларації з відповідними відмітками про ввезення товару на митну територію України).

Водночас й актом перевірки встановлено відсутність залишків товару на складах позивача, тобто позивач мала цей товар і він був реалізований.

Крім того, в акті перевірки податковим органом було встановлено, що позивач внаслідок здійснення господарських операцій з ТОВ «Промтехметал», ТОВ «Крафт ЛВ» мала оподатковуваний дохід в сумі 568 526,7 грн., що відображено у бухгалтерському та податковому обліку, а також сплатила податок на додану вартість за період з 01.01.2011 по 01.12.2011 в сумі 113 705,34 грн. з вищевказаних операцій.

З огляду на викладене суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що господарські операції між позивачем та ТОВ «Промтехметал»,ТОВ «Крафт ЛВ» документально підтверджені та фактично проведені в межах її господарської діяльності, а відповідачем не надано належних та допустимих доказів, які б спростовували здійснення таких операцій або свідчили б, що господарські операції позивача із вказаними контрагентами були спрямовані на отримання необґрунтованої податкової вигоди чи обізнаності позивача щодо протиправного характеру діяльності зазначених підприємств.

При цьому, посилання податкового органу на відсутність у позивача товарно-супровідних документів суди визнали безпідставними, адже Підприємець не здійснювала доставку товару своїм контрагентам й останні займалися його транспортуванням самостійно.

При цьому суд першої інстанції, з яким погодився апеляційний суд, також відхилив доводи контролюючого органу про доведеність фіктивного підприємництва ТОВ «Промтехметал», ТОВ «Крафт ЛВ», з посиланням на те, що вироком Сихівського районного суду м.Львова у справі №1319/5265/2012 від 26.12.2012 щодо ОСОБА_2 за ч.2 ст.27, ч.2 ст.205, ч.4 ст.358 КК України та вироком Сихівського районного суду м.Львова від 07.07.2014 у справі №464/6266/14 щодо ОСОБА_3 за ч.3 ст.27 ,ч.2 ст.205, ч.4 ст.358 КК України не надавалася правова оцінка діяльності позивача, як суб`єкта господарювання, правовідносини між позивачем та ТОВ «Промтехметал», ТОВ «Крафт ЛВ» під час розгляду вказаних справ не досліджувалися, крім того, позивач не був фігурантом у вказаних кримінальних справах.

Водночас, суди відмітили й те, що позивач як платник податків самостійно несе відповідальність за достовірність і своєчасність обчислення та внесення ним платежів до бюджету відповідно до законодавства України і не може відповідати за порушення вимог законодавства його контрагентами.

Твердження ж податкового органу про надання позивачу його контрагентами безповоротної фінансової допомоги, колегія суддів до уваги не приймає, оскільки контролюючий орган не надав доказів, які б підтверджували дану обставину, зокрема, у виді суми коштів згідно з договорами дарування, іншими подібними договорами, або суми безнадійної заборгованості, або основної суми кредиту, депозиту, що надані без встановлення строків повернення такої основної суми. Водночас, кошти від вказаних контрагентів надійшли на рахунок позивача за поставлений товар.

Враховуючи наведене вище в сукупності, колегія суддів по суті погоджується із висновком судів попередніх інстанцій про наявність, в даному випадку, правових підстав для часткового задоволення позовних вимог.

Доводи ж касаційної скарги не впливають на правильність прийнятих судами рішень й не свідчать про неправильне застосування ними норм матеріального права або порушення процесуальних норм, а фактично зводяться лише до переоцінки встановлених обставин справи, що, в свою чергу, не відноситься до повноважень суду касаційної інстанції.

Відповідно до частин 1 та 4 статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Згідно з частиною 1 статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 327 341 345 349 350 355 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Залізничної об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області залишити без задоволення, а постанову Львівського окружного адміністративного суду від 28.04.2015 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 27.10.2016 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

СуддіС.С. Пасічник І.А. Васильєва І.А. Гончарова