ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
22 березня 2023 року
м. Київ
справа № 815/2217/16
адміністративне провадження № К/9901/38336/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А., Гончарової І.А.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 05 липня 2016 року (суддя Стефанов С.О.) та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 14 грудня 2016 року (головуючий суддя Джабурія О.В., судді: Вербицька Н.В., Крусян А.В.) у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, про визнання протиправними та скасування вимоги про сплату боргу, рішення про застосування штрафних санкцій та податкового повідомлення-рішення,
В С Т А Н О В И В:
В травні 2016 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - Підприємець, ОСОБА_1 , позивач) звернувся до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Суворовському районі м.Одеси Головного управління ДФС в Одеській області (яку Верховним Судом було замінено правонаступником - Головним управлінням ДПС в Одеській області, утвореним на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України; далі - Інспекція, податковий орган, відповідач) про визнання протиправними та скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 08 квітня 2016 року №0001721304, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування своєчасно ненарахованого єдиного внеску від 27 квітня 2016 року №0002381304 та податкового повідомлення-рішення від 27 квітня 2016 року №0002401304.
Обґрунтовуючи позовну заяву, Підприємець посилався на безпідставність висновків відповідача про порушення ним положень податкового і пов`язаного з ним законодавства під час декларування доходів, витрат і показників єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за 2014 - 2015 роки, оскільки всі здійснювані ним у цей період господарські операції підтверджуються сукупністю належних доказів (первинних документів), що оформлені у встановленому законом порядку.
Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 05 липня 2016 року, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 14 грудня 2016 року, адміністративний позов задоволено: визнано протиправними та скасовано вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 08 квітня 2016 року №Ф-0001721304, рішення №0002381304 про застосування штрафних санкцій за донарахування своєчасно ненарахованого єдиного внеску від 27 квітня 2016 року, податкове повідомлення-рішення від 27 квітня 2016 року №0002401304.
Приймаючи такі рішення, суди першої та апеляційної інстанцій, дослідивши обставини справи та наявні у ній докази, прийшли до висновку, що останніми спростовуються висновки акту перевірки про завищення позивачем в перевіряємий період показників витрат й заниження доходу, що, як наслідок, мали вплив на розмір належного до сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, у зв`язку з чим у відповідача були відсутні підстави для прийняття спірних вимоги, рішення та податкового повідомлення-рішення.
Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Інспекція подала до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права, порушення процесуальних норм, а також залишення поза увагою висновків акту перевірки, просила їх скасувати та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог.
Позивач в письмових запереченнях (відзиві) на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів попередніх інстанцій, які він просив залишити без змін, - обґрунтованими та законними.
В подальшому, касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку, передбаченому Розділом VII "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року.
Відповідно до пункту 2 Розділу II "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України від 15 січня 2020 року №460-ІХ "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України Цивільного процесуального кодексу України Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ" касаційна скарга підлягає розгляду у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 08 лютого 2020 року.
Розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд зазначає наступне.
Суди з`ясували, що у період з 14 березня по 01 квітня 2016 року посадовою особою Інспекції проведено документальну планову виїзну перевірку фінансово-господарської діяльності Підприємця з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2015 року, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2015 року, за результатами якої складено акт від 08 квітня 2016 року №1244/15-54-13-04/ НОМЕР_1 , яким, в свою чергу, встановлено, крім іншого, порушення:
- вимог пункту 177.10 статті 177 Податкового кодексу України (далі - ПК України), пункту 6.5 Порядку ведення книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 16 вересня 2013 року №481;
- пунктів 177.1, 177.2, 177.4, підпункту 177.5.3 пункту 177.5 статті 177 ПК України, внаслідок чого занижено суму податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, у розмірі 12 052,47 грн., у тому числі по періодам: за 2014 рік - 4 667,13 грн., за 2015 рік - 7 385,34 грн.;
- заниження сум єдиного внеску, нарахованого з чистого оподаткованого доходу, чим порушено частину 2 статті 6, пункт 2 частини 1 статті 7, статтю 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08 липня 2010 року №2464-VІ (далі - Закон 2464), у зв`язку із чим підлягає донарахуванню 14 369,96 грн. єдиного внеску.
На підставі зазначеного акту перевірки відповідачем прийнято: вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 08 квітня 2016 року №0001721304 з єдиного внеску в сумі 14 369,96 грн., рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску від 27 квітня 2016 року №0002381304, згідно з яким позивачу визначено штрафні санкції в розмірі 1 437,00 грн., та податкове повідомлення-рішення від 27 квітня 2016 року №0002401304 про збільшення Підприємцю грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, на суму 18 248,71 грн., з яких: 12 052,47 грн. - за податковим зобов`язанням, 6 196,24 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.
Не погодившись з висновками акту перевірки та прийнятими на підставі нього рішенням, вимогою та податковим повідомленням-рішенням, Підприємець звернувся до суду з позовом у даній справі.
В частині 2 статті 19 Конституції України закріплено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки та збори в порядку та в розмірах встановлених законом.
За змістом пунктів 177.1, 177.2, 177.4 статті 177 ПК України доходи фізичних осіб-підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.
Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи -підприємця.
До переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу.
З 01 січня 2015 року до пункту 177.4 статті 177 ПК України внесено зміни й передбачено, що до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать: витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат; витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством; суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Відповідно до пункту 167.1 статті 167 ПК України ставка податку становить 15 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.6 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами.
Як вказали суди, в акті перевірки відповідач дійшов висновку щодо завищення позивачем витрат на суму 53 520,20 грн., оскільки надані до перевірки товарні чеки та квитанції про придбання автозапчастин за готівкові кошти не містять реквізитів продавця та покупця, дат, кодів підприємств-постачальників, а накладні подані без документів про сплату.
Разом з тим, під час розгляду справи суди встановили, що протягом 2014 року позивачем до Книги обліку доходів і витрат внесено витрати на суму 633 059,60 грн., а в 2015 році - на суму 789 001,70 грн. (всього - 1 422 061,30 грн.). Зазначені суми підтверджені також актами про списання придбаних запчастин, що зазначено відповідачем у акті перевірки.
З цих сум відповідач не враховував лише витрати у 2014 році - на суму 22 683,02 грн. та в 2015 році - на суму 30 837,18 грн. (всього - 53 520,20 грн.), не вказуючи, при цьому, які саме з отриманих для перевірки первинних документів про закупівлю автозапчастин ним не беруться до уваги, хоча на сторінці 14 акту перевірки податковим органом зазначено, що до перевірки надано первинні документи на придбання автозапчастин: накладні на придбання автозапчастин, які придбані по безготівковому рахунку, а також первинні документи на придбання автозапчастин за готівкові кошти - накладні, чеки, квитанції та прибуткові касові ордери, й не висловлено жодних зауважень до цих документів.
Водночас й на вимогу суду першої інстанції відповідачем не надано доказів невідповідності законодавству поданих позивачем до перевірки первинних документів щодо закупівлі автозапчастин на суму 53 520,20 грн.
Також, в акті перевірки відповідач вказав про заниження Підприємцем в декларації про майновий стан і доходи за 2014 рік доходів від здійснення діяльності на суму 17 998,03 грн., проте суди попередніх інстанцій, дослідивши під час розгляду справи Книгу обліку доходів і витрат, акти взаємозаліку та акти звірок, такі висновки податкового органу спростували, оскільки в спірний період до доходів позивача включені доходи за актами про взаємозалік за договором комісії і договорами оренди приміщень. В той же час, зазначені в Книзі обліку доходів і витрат Підприємця суми внесені до податкової декларації за 2014 рік й різниця у базі оподаткування за початковою і уточненою деклараціями відсутня.
Крім того, як зазначено в акті перевірки, позивачем у перевіряємому періоді необґрунтовано занижено дохід у сумі 10 883,21 грн. (без ПДВ - 9 069,34 грн.), проте, суди визначили, що ця сума була врахована позивачем при визначенні бази оподаткування у 2013 році. Так, зокрема, 31 грудня 2013 року вказана сума врахована у Книзі обліку доходів і витрат, а також у декларації за 2013 рік згідно акту про залік зустрічних однорідних вимог від 31 грудня 2013 року, складеного позивачем з ПАТ «Одеський коровай».
Декларація за 2013 рік позивачем подана з урахуванням вказаної суми доходу з Книги обліку доходів і витрат, а відповідачем у 2014 році проводилась перевірка правильності сплати Підприємцем податку з доходів фізичних осіб за 2013 рік, за результатами якої порушень встановлено не було. У 2013 році позивач сплатив податок з урахуванням суми 9 069,34 грн.
Станом на 31 грудня 2014 року кредиторська заборгованість Підприємця по розрахунках з ПАТ «Одеський коровай» складала 876 131,60 грн., а з урахуванням взаємозаліку грошових зобов`язань у цей самий день (31 грудня 2014 року) кредиторська заборгованість була відкоригована та склала 865 248,39 грн., що відповідає документам бухгалтерського обліку.
Відтак, суди дійшли переконання, що сума, яка включена у залік однорідних вимог, у розмірі 10 883,21 грн. не є заниженням доходу, оскільки врахована як зустрічна заборгованість Підприємця у тому ж періоді.
Також, про помилковість доводів відповідача щодо невідповідності сальдо по розрахунках позивача з ПАТ «Одеський коровай», за мотивами судів, свідчать надані останнім на запит суду першої інстанції акти звірки за 2013 рік та 1 квартал 2014 року, з яких вбачається, що кінцеве сальдо на кінець 2013 року та початкове сальдо на початок 2014 року - 865 248,39 грн., а не визначене відповідачем - 876 131,60 грн.
Разом з тим, суди вказали, що податковим органом з посиланням на відображені в акті перевірки порушення формування Підприємцем показників доходів і витрат (які спростовані наведеними вище в цій постанові висновками судів попередніх інстанцій) безпідставно донараховано йому єдиний внесок в сумі 14 369,96 грн. та застосовано штрафну санкцію у розмірі 1 437,00 грн.
Водночас, суди звернули увагу й на те, що, обраховуючи чистий дохід позивача, на який нараховується єдиний внесок, контролюючий орган керувався пунктом 5 розділу IV Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 20 квітня 2015 року №449, проте, остання набрала чинності з 29 травня 2015 року, а тому не могла застосовуватись для визначення розміру єдиного внеску за період, що передував цій даті.
Критично поставились суди й до доводів акту перевірки про невідповідність Книги обліку доходів і витрат, яка велась позивачем, формі, затвердженій наказом Міністерства доходів і зборів України від 16 вересня 2013 року №481, оскільки ця Книга була зареєстрована в податковому органі 27 вересня 2013 року, тобто до набрання чинності вищевказаним наказом - 18 жовтня 2013 року.
До того ж, в будь-якому випадку, згідно з абзацом 3 пункту 177.10 статті 177 ПК України та підпунктами 1, 2 пункту 2 Порядку ведення книги обліку доходів і витрат, які ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 16 вересня 2013 року №481, самозайнята особа подає контролюючому органу за місцем обліку примірник Книги в паперовому вигляді, і така Книга, прошнурована і пронумерована, реєструється в контролюючому органі, засвідчується підписом керівника чи його заступника та скріплюється печаткою.
При цьому, Книга обліку доходів і витрат позивача була надана для реєстрації контролюючому органу, зареєстрована останнім, засвідчена підписами та скріплена печаткою.
Враховуючи наведені положення законодавства та встановлені у справі обставини, суди попередніх інстанцій прийшли до висновку про наявність, у даному випадку, правових підстав для задоволення позовних вимог та визнання протиправними і скасування вимог про сплату боргу (недоїмки) від 08 квітня 2016 року №0001721304, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування своєчасно ненарахованого єдиного внеску від 27 квітня 2016 року №0002381304 та податкового повідомлення-рішення від 27 квітня 2016 року №0002401304.
Доводи ж касаційної скарги не спростовують мотивів, покладених судами в основу оскаржуваних рішень, й не свідчать про неправильне застосування ними норм матеріального права або ж порушення процесуальних норм, а фактично зводяться лише до переоцінки встановлених судами обставин справи, що, в свою чергу, не відноситься до повноважень суду касаційної інстанції.
Відповідно до частин 1 та 4 статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Згідно з частиною 1 статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 327 341 345 349 350 355 КАС України, Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, залишити без задоволення, а постанову Одеського окружного адміністративного суду від 05 липня 2016 року та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 14 грудня 2016 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.
СуддіС.С. Пасічник І.А. Васильєва І.А. Гончарова