ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 серпня 2021 року

м. Київ

справа №815/919/18

адміністративне провадження № К/9901/13326/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Олендера І.Я.,

суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,

розглянув у письмовому провадженні як суд касаційної інстанції справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АТС Успіх» до Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «АТС Успіх» на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 17 квітня 2019 року (судді: Крусян А.В. (головуючий), Градовський Ю.М., Яковлєв О.В.) у справі № 815/919/18.

У С Т А Н О В И В:

І. Суть спору

Короткий зміст позовних вимог

1. Товариство з обмеженою відповідальністю «АТС Успіх» (далі - позивач, Товариство, ТОВ «АТС Успіх») звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області (далі - відповідач, контролюючий орган, ГУ ДФС в Одеській області) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 16.02.2018: № 0006291409 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість за основним платежем 319 064,00 грн та нарахування штрафних санкцій у сумі 159 532,00 грн; № 0006311409 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у сумі 1 604 565,00 грн за основним платежем та нарахування штрафних санкцій у розміні 401 141,00 грн; № 0006331409 про застосування штрафних санкцій у розмірі 510,00 грн; № 0006321409 про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у сумі 7 854 570,00 грн; № 0006341409 про застосування штрафних санкцій у розмірі 4 819,00 грн.

2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 16.02.2018 № 0006291409, № 0006311409, № 0006331409, № 0006321409, № 0006341409 були прийняті контролюючим органом всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки позивачем було дотримано всіх встановлених податковим законодавством вимог, а висновки відповідача викладені ним у акті перевірки є хибними та такими, які не ґрунтуються на дійсних фактичних обставинах та зроблені у зв`язку з невірним застосуванням положень чинного законодавства.

Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій

3. Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 5 червня 2018 року адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 16.02.2018: № 0006291409 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість за основним платежем 319 064,00 грн за штрафними санкціями у сумі 159 532,00 грн в частині збільшення грошового зобов`язання за основним платежем 119 604,00 грн за штрафними санкціями у сумі 59 802,00 грн; № 0006311409 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у сумі 160 4565,00 грн за основним платежем та за штрафними санкціями у сумі 401 141,00 грн; № 0006331409 про застосування штрафних санкцій у розмірі 510,00 грн; № 0006321409 про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у сумі 7 854 570,00 грн за декларацією реєстраційний номер 9083446608 (дата реєстрації 10.05.2017, звітний період 1 квартал 2017 року). У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

4. Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, ГУ ДФС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи просило скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 5 червня 2018 року в частині задоволених позовних вимог та прийняти рішення яким відмовити у задоволенні позовних вимог ТОВ «АТС Успіх» у повному обсязі.

5. Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 17 квітня 2019 року апеляційну скаргу ГУ ДФС в Одеській області задоволено. Скасовано рішення Одеського окружного адміністративного суду від 5 червня 2018 року та ухвалено нову постанову, якою ТОВ «АТС Успіх» відмовлено у задоволенні позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 16.02.2018: № 0006291409 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість за основним платежем 319 064,00 грн та нарахування штрафних санкцій у сумі 159 532,00 грн; № 0006311409 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у сумі 1 604 565,00 грн за основним платежем та нарахування штрафних санкцій у розміні 401 141,00 грн; № 0006331409 про застосування штрафних санкцій у розмірі 510,00 грн; № 0006321409 про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у сумі 7 854 570,00 грн; № 0006341409 про застосування штрафних санкцій у розмірі 4 819,00 грн.

Короткий зміст вимог касаційної скарги

6. Не погодившись із рішенням суду апеляційної інстанції, ТОВ «АТС Успіх» подало касаційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи просило скасувати постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 17 квітня 2019 року та залишити в силі рішення Одеського окружного адміністративного суду від 5 червня 2018 року у справі № 815/919/18.

СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

7. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що ГУ ДФС в Одеській області на підставі направлення від 10.01.2018 № 20/14-09, виданого відповідно до наказу від 26.12.2017 № 7063, було проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «АТС Успіх» з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 31.03.2017, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2014 по 31.03.2017. За результатами перевірки складено акт № 1690/15-32-14-09/3362459 від 23.11.2017.

11.12.2017 ТОВ «АТС Успіх» подано заперечення до акту перевірки № 1690/15-32-14-09/3362459 від 23.11.2017, за результатом розгляду яких ГУ ДФС в Одеській області наказом від 26.12.2017 № 7063 призначило позапланову виїзну перевірку, з питань, що стали предметом оскарження, за період з 01.01.2014 по 31.03.2017. За результатами перевірки складено акт від 02.02.2018 № 190/15-32-14-09/33624595 з питань, що стали предметом оскарження, за період з 01.01.2014 по 31.03.2017. Перевіркою встановлено порушення позивачем п. 134.1.1 ст. 134, пп. 140.4.2, п. 140.4 ст. 140 ПК України, ст. 929 Цивільного кодексу України, ст. 316 Господарського кодексу України, ст. 1, 9 Закону України «Про транспортно-експедиторську діяльність», п. 8 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 10.08.2000 № 193, в результаті чого встановлено заниження податку на прибуток у сумі 1 604 565,00 грн, та завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 1 кв. 2017 на 7 854 570,00 грн; п. 185.1 ст. 185, п. 189.4 ст. 189, п. 192.2 ст. 192 ПК України, ст. 929 Цивільного кодексу України та ст. 316 Господарського кодексу України, ст. 1, 9 Закону України «Про транспортно-експедиторську діяльність», в результаті чого встановлено заниження податку на додану вартість на суму 319 064,00 грн та завищена сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, за березень 2017 року на суму 1 465 254,00 грн, та завищення від`ємного значення сум податку на додану вартість, яке залишилося непогашеним станом на 1 липня 2015 року в податковій звітності з податку на додану вартість, що призвело до завищення суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначеної п. 200-1.3 ст. 200-1 ПК України на суму 48 194,00 грн; незабезпечення платником податків зберігання первинних облікових та інших регістрів, бухгалтерської звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених ст. 44 ПК України строків їх зберігання.

На підставі вказаного акта перевірки відповідачем були прийняті податкові повідомлення-рішення від 16.02.2018 № 0006291409 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість за основним платежем на суму 319 064,00 грн та нарахування штрафних санкцій у сумі 159 532,00 грн; № 0006311409 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у сумі 1 604 565,00 грн за основним платежем та нарахування штрафних санкцій у розміні 401 141,00 грн; № 0006331409 про застосування штрафних санкцій у розмірі 510,00 грн; № 0006321409 про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у сумі 7 854 570 грн; № 0006341409 про застосування штрафних санкцій у розмірі 4 819,00 грн.

Судом апеляційної інстанції встановлено та зазначено, що контролюючим органом під час проведення перевірки встановлено відхилення за рядком 2050 «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» за рахунок включення до складу витрат сум, сплачених за комплекс послуг по перевезенню, зберіганню, навантаженню, зважуванню зовнішньоторгових вантажів, що належать іншим особам та за їх рахунок. Судом з матеріалів справи встановлено, що ТОВ «АТС Успіх» були укладені договори з наступними контрагентами: компанією «GLENBRОOK TRADING» LP - договір №IUS-002 від 20.10.2014, компанією ZENITH TRADING, LTD - договір №IUS-003 від 04.11.2014, компанією «TRIGON GULF FZCO» - договір №IUS-001 від 23.07.2014 щодо накопичення, експедирування, перевалки вантажу відповідно до графіку завозу вантажу в порт автотранспортом і залізницею, а також вивіз вантажу у контейнерах. ТОВ «АТС Успіх» здійснює при цьому прийом, накопичення та перевалку вантажу, закрите зберігання вантажу, на складських приміщеннях, забезпечує прийом та вивантаження залізничних вагонів, оформлення провізних документів, сертифікатів якості.

В бухгалтерського обліку господарські операції щодо отримання послуг та віднесенню їх до складу витрат відображено проводками: Дт рах. 23 «Виробництво» - Кт рах. 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками», Дт рах. 90 «Собівартість реалізації» - Кт рах. 23 «Виробництво».

Суд апеляційної інстанції зазначив, що згідно з положеннями статті 9 Закону України «Про транспортно-експедиторську діяльність» у плату експедитору не включаються витрати експедитора на оплату послуг (робіт) інших осіб, залучених до виконання договору транспортного експедирування, на оплату зборів (обов`язкових платежів), що сплачуються при виконанні договору транспортного експедирування. Підтвердженням витрат експедитора є документи (рахунки, накладні тощо), видані суб`єктами господарювання, що залучалися до виконання договору транспортного експедирування, або органами влади. Перевезення вантажів супроводжується товарно-транспортними документами, складеними мовою міжнародного спілкування залежно від обраного виду транспорту або державною мовою, якщо вантажі перевозяться в Україні. Такими документами можуть бути: авіаційна вантажна накладна (Air Waybill); міжнародна автомобільна накладна (CMR); накладна СМГС (накладна УМВС); коносамент (Bill of Lading); накладна ЦІМ (CIM); вантажна відомість (Cargo Manifest); інші документи, визначені законами України. Факт надання послуги експедитора при перевезенні підтверджується єдиним транспортним документом або комплектом документів (залізничних, автомобільних, авіаційних накладних, коносаментів тощо), які відображають шлях прямування вантажу від пункту його відправлення до пункту його призначення.

Також суд апеляційної інстанції зазначив, що договір транспортно-експедиторського обслуговування відповідає загальному визначенню та особливостям договору комісії, передбаченим главою 69 «Комісія» Цивільного кодексу України. Так, відповідно до ст. 1011 Цивільного кодексу України за договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов`язується за дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити один або кілька правочинів від свого імені, але за рахунок комітента. Комітент повинен виплатити комісіонерові плату в розмірі та порядку, встановленими у договорі комісії (ст. 1013 Цивільного кодексу України). Після вчинення правочину за дорученням комітента комісіонер повинен надати комітентові звіт і передати йому все одержане за договором комісії (ст. 1022 Цивільного кодексу України). Згідно з частиною 1 статті 901 Цивільного кодексу України за договором про надання послуг одна сторона (виконавець) зобов`язується за завданням другої сторони (замовника) надати послугу, яка споживається в процесі вчинення певної дії або здійснення певної діяльності. Згідно п.1 ст. 1024 Цивільного кодексу України комісіонер має право на відшкодування витрат, зроблених ним у зв`язку з виконанням своїх обов`язків за договором комісії. Таке право означає те, що в комісіонера немає витрат за договором комісії.

Суд апеляційної інстанції зазначив, що ТОВ «АТС Успіх» після вчинення правочину за дорученням нерезидентів, повинен надати комітентам звіт і передати все одержане за договором комісії, у тому числі витрати, зроблені ним у зв`язку з виконанням своїх обов`язків за договором комісії, які вже були спожиті нерезидентами в процесі вчинення певної дії при обслуговуванні вантажів нерезидентів та потребують відшкодування. При цьому, позивачем надані копії документів щодо виконання ним умов договорів з компаніями «GLENBRОOK TRADING» LP, ZENITH TRADING, LTD «TRIGON GULF FZCO», а саме: акти здачі та прийому робіт, які не підтверджують виконання договірних зобов`язань щодо накопичення, експедирування, перевалки, перевезення будь-якого вантажу ТОВ «АТС Успіх», або іншими підприємствами за його дорученнями. Разом з тим, при перевірці контролюючим органом та на вимогу суду позивачем не надані обов`язкові первинні документи щодо підтвердження виконання вказаних договорів про накопичення, експедирування, перевалку, перевезення вантажу, що супроводжується товарно-транспортними документами, складеними мовою міжнародного спілкування залежно від обраного виду транспорту або державною мовою, якщо вантажі перевозяться в Україні: міжнародні автомобільні накладні (CMR); накладні СМГС (накладна УМВС); коносаменти (Bill of Lading); накладні ЦІМ (CIM); вантажні відомості (Cargo Manifest); єдині транспортні документи або комплект документів (залізничних, автомобільних, авіаційних накладних, коносаментів тощо), які відображають шлях прямування вантажу від пункту його відправлення до пункту його призначення. Матеріали справи взагалі не містять обов`язкових відомостей зберігання, накопичення, очистки, лабораторного аналізу вантажу.

Таким чином, судом апеляційної інстанції встановлено, що позивачем не надано, а матеріали справи не містять належних необхідних документів, які підтверджують включення до складу комплексної ставки вартості придбаних послуг по перевезенню, зберіганню, навантаженню, зважуванню зовнішньо-торгових вантажів, які придбано за дорученням від нерезидентів.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що в порушення вимог п.185.1 ст.185, п.188.1 ст.188, п.189.4 ст.189 ПК України, ст. 929 Цивільного кодексу України та ст. 316 Господарського кодексу України, Закону України «Про транспортно-експедиторську діяльність», абзацу 8 ст. 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» позивачем не включено до складу податкових зобов`язань вартість послуг по перевезенню, зберіганню, навантаженню зовнішньо-торгових вантажів, які придбано за дорученням від нерезидентів передано замовникам в рамках договору транспортно-експедиторської діяльності, у зв`язку з чим занижено задекларовані показники з податку на додану вартість на 1 586 294,00 грн.

Судами попередніх встановлено, що проведеною перевіркою відображених у рядку 8 податкових декларацій «Коригування на основі попередніх звітних періодів» встановлено, що на формування цих показників мало вплив виправлення арифметичної помилки (сума ПДВ - 167 084,00 грн). Перевіркою на підставі документів, наведених в додатку 4 до акту перевірки, встановлено заниження задекларованого показника на суму 199 460,00 грн. В порушення п. 192.2 ст. 192 Податкового кодексу України ТОВ «АТС Успіх» зменшено нараховану суму податкових зобов`язань з ПДВ на адресу неплатника податку - нерезидента з причин, які не пов`язані з поверненням раніше поставлених товарів у власність постачальника з наданням отримувачу повної грошової компенсації їх вартості, в результаті чого занижено задекларовані показники на 199 460,00 грн.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що під час проведення перевірки контролюючим органом встановлено відхилення за рядком 2180 «Інші операційні витрати» за рахунок включення 421 176,50 грн втрат від зміни курсу гривні до іноземної валюти по заборгованості за внесками до статутного капіталу. В 2015 р. за рядком 2180 «Інші операційні витрати» ТОВ «АТС Успіх» включено 421 176,50 грн втрат від зміни курсу гривні до іноземної валюти по заборгованості за внесками до статутного капіталу засновника - компанії «ЮНІВЕІРСАЛ АГРО ЛІМІТЕД» (UNIVERSAL AGRO LIMITED, ОБ`ЄДНАНІ АРАБСЬКІ ЕМІРАТИ, БУДИНОК АБДУЛЛА БІН ФАХД № 4, ОФІС №351, ВУЛИЦЯ ДАМАСКУС, АЛЬ КУЗАІС). В бухгалтерському обліку операція відображена за дебетом субрахунку 945 «Витрати від операційної курсової різниці» та кредитом рахунку 46 «Неоплачений капітал» на суму 421 176,50 грн.

ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

8. В доводах касаційної скарги позивач цитує норми матеріального та процесуального права перелічує порушення, які на його думку допущено контролюючим органом, вказує на неврахування судом апеляційної інстанцій окремих положень Податкового кодексу України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) та Цивільного кодексу України, зазначає, що судом апеляційної інстанції було здійснено помилкове тлумачення договорів укладених позивачем з відповідними контрагентами, оскільки такі мають змішаний характер та не пов`язані виключно з договорами транспортного експедирування, а також зазначає про неврахування судом апеляційної інстанції того, що вказаними договорами передбачено надання послуг силами та коштами позивача, що у своїй сукупності призвело до порушень норм матеріального та процесуального права судом апеляційної інстанції при прийнятті рішення.

9. Відповідач надіслав відзив на касаційну скаргу, в якому вказує на правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права та просить залишити скаргу без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції без змін.

10. Касаційний розгляд справи проведено у попередньому судовому засіданні, відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.

ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ

11. Податковий кодекс України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин):

11.1. Пункти 44.1, 44.6 статті 44.

Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.

У разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

11.2. Підпункт 134.1.1 пункту 134.1 статті 134.

Об`єктом оподаткування є:

134.1.1. прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:

зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);

збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:

збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);

зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, об`єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу. Платник податку, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу. Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік в такій безперервній сукупності років. В подальші роки такої сукупності коригування фінансового результату також не застосовуються (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років).

Якщо у платника, який прийняв рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, в будь-якому наступному році річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період перевищує двадцять мільйонів гривень, такий платник визначає об`єкт оподаткування починаючи з такого року шляхом коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці, визначені відповідно до положень цього розділу.

Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.

11.3. Пункт 185.1 статті 185.

Об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений Митним кодексом України.

11.4. Пункт 192.2 статті 192.

Норма пункту 192.1 цієї статті не поширюється на випадки, коли постачальник товарів/послуг не є платником податку на кінець звітного (податкового) періоду, в якому був проведений такий перерахунок.

Зменшення суми податкових зобов`язань платника податку - постачальника в разі зміни суми компенсації вартості товарів/послуг, наданих особам, що не були платниками цього податку на дату такого постачання, дозволяється лише при поверненні раніше поставлених товарів у власність постачальника з наданням отримувачу повної грошової компенсації їх вартості, у тому числі при перегляді цін, пов`язаних з гарантійною заміною товарів або низькоякісних товарів відповідно до закону або договору.

11.5. Підпункт «е» пункту 201.1 статті 201.

У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити: е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг.

12. Цивільний кодекс України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин):

12.1. Стаття 901.

1. За договором про надання послуг одна сторона (виконавець) зобов`язується за завданням другої сторони (замовника) надати послугу, яка споживається в процесі вчинення певної дії або здійснення певної діяльності, а замовник зобов`язується оплатити виконавцеві зазначену послугу, якщо інше не встановлено договором.

2. Положення цієї глави можуть застосовуватися до всіх договорів про надання послуг, якщо це не суперечить суті зобов`язання.

12.2. Частина перша статті 1011.

За договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов`язується за дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити один або кілька правочинів від свого імені, але за рахунок комітента.

12.3. Частина перша статті 1013.

Комітент повинен виплатити комісіонерові плату в розмірі та порядку, встановлених у договорі комісії.

12.4. Частина перша статті 1024.

Комісіонер має право на відшкодування витрат, зроблених ним у зв`язку з виконанням своїх обов`язків за договором комісії, зокрема у випадку, якщо він або субкомісіонер вжив усіх заходів щодо вчинення правочину, але не міг його вчинити за обставин, які від нього не залежали.

13. Закон України «Про транспортно-експедиторську діяльність» від 1 липня 2004 року № 1955-IV (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин):

13.1. Стаття 1.

Транспортно-експедиторська послуга - робота, що безпосередньо пов`язана з організацією та забезпеченням перевезень експортного, імпортного, транзитного або іншого вантажу за договором транспортного експедирування;

експедитор (транспортний експедитор) - суб`єкт господарювання, який за дорученням клієнта та за його рахунок виконує або організовує виконання транспортно-експедиторських послуг, визначених договором транспортного експедирування.

13.2. Стаття 8.

Експедитори надають клієнтам послуги відповідно до вимог законодавства України та держав, територією яких транспортуються вантажі, згідно з переліком послуг, визначеним у правилах здійснення транспортно-експедиторської діяльності, а також інші послуги, визначені за домовленістю сторін у договорі транспортного експедирування.

Транспортно-експедиторські послуги надаються клієнту при експорті з України, імпорті в Україну, транзиті територією України чи іншими державами, внутрішніх перевезеннях територією України.

Експедитори за дорученням клієнтів: забезпечують оптимальне транспортне обслуговування, а також організовують перевезення вантажів різними видами транспорту територією України та іноземних держав відповідно до договорів (контрактів), згідно з якими сторони мають право використовувати відомі міжнародні звичаї, рекомендації, правила міжнародних органів та організацій, якщо це не заборонено прямо або у виключній формі цим та іншими законами України; фрахтують національні, іноземні судна та залучають інші транспортні засоби і забезпечують їх подачу в порти, на залізничні станції, склади, термінали або інші об`єкти для своєчасного відправлення вантажів; здійснюють роботи, пов`язані з прийманням, накопиченням, подрібненням, доробкою, сортуванням, складуванням, зберіганням, перевезенням вантажів; ведуть облік надходження та відправлення вантажів з портів, залізничних станцій, складів, терміналів або інших об`єктів; організовують охорону вантажів під час їх перевезення, перевалки та зберігання; організовують експертизу вантажів; здійснюють оформлення товарно-транспортної документації та її розсилання за належністю; надають в установленому законодавством порядку учасникам транспортно-експедиторської діяльності заявки на відправлення вантажів та наряди на відвантаження; забезпечують виконання комплексу заходів з відправлення вантажів, що надійшли в некондиційному стані, з браком, у пошкодженій, неміцній, нестандартній упаковці або такій, що не відповідає вимогам перевізників; здійснюють страхування вантажів та своєї відповідальності; забезпечують підготовку та додаткове обладнання транспортних засобів і вантажів згідно з вимогами нормативно-правових актів щодо діяльності відповідного виду транспорту; забезпечують оптимізацію руху матеріальних потоків від вантажовідправника до вантажоодержувача з метою досягнення мінімального рівня витрат; здійснюють розрахунки з портами, транспортними організаціями за перевезення, перевалку, зберігання вантажів; оформляють документи та організовують роботи відповідно до митних, карантинних та санітарних вимог; надають підготовлений транспорт, який має додаткове обладнання згідно з вимогами, передбаченими законодавством; надають інші допоміжні та супутні перевезенням транспортно-експедиторські послуги, що передбачені договором транспортного експедирування і не суперечать законодавству.

13.3. Стаття 9.

За договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов`язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов`язаних з перевезенням вантажу.

Договір транспортного експедирування укладається у письмовій формі.

Істотними умовами договору транспортного експедирування є: відомості про сторони договору: для юридичних осіб - резидентів України: найменування, місцезнаходження та ідентифікаційний код в Єдиному державному реєстрі підприємств та організацій України; для юридичних осіб - нерезидентів України: найменування, місцезнаходження та державу, де зареєстровано особу; для фізичних осіб - громадян України: прізвище, ім`я, по батькові, місце проживання із зазначенням адреси та індивідуальний ідентифікаційний номер у Державному реєстрі фізичних осіб - платників податків та інших обов`язкових платежів; для фізичних осіб - іноземців, осіб без громадянства: прізвище, ім`я, по батькові (за наявності), адресу місця проживання за межами України; вид послуги експедитора; вид та найменування вантажу; права, обов`язки сторін; відповідальність сторін, у тому числі в разі завдання шкоди внаслідок дії непереборної сили; розмір плати експедитору; порядок розрахунків; пункти відправлення та призначення вантажу; порядок погодження змін маршруту, виду транспорту, вказівок клієнта; строк (термін) виконання договору; а також усі ті умови, щодо яких за заявою хоча б однієї із сторін має бути досягнуто згоди.

Зовнішньоекономічні договори (контракти) транспортного експедирування повинні відповідати вимогам законодавства про зовнішньоекономічну діяльність.

Для систематичного надання послуг експедитора можуть укладатися довгострокові (генеральні) договори транспортного експедирування.

У разі залучення експедитором до виконання його зобов`язань за договором транспортного експедирування іншої особи у відносинах з нею експедитор може виступати від свого імені або від імені клієнта.

За договором транспортного експедирування експедитор може організувати перевезення за одним товарно-транспортним документом вантажів кількох різних клієнтів, які прямують з одного пункту відправлення та/чи в один пункт призначення, за умови, що експедитор виступає від імені усіх цих клієнтів як вантажовідправник та/чи вантажоодержувач.

Платою експедитору вважаються кошти, сплачені клієнтом експедитору за належне виконання договору транспортного експедирування.

У плату експедитору не включаються витрати експедитора на оплату послуг (робіт) інших осіб, залучених до виконання договору транспортного експедирування, на оплату зборів (обов`язкових платежів), що сплачуються при виконанні договору транспортного експедирування.

Підтвердженням витрат експедитора є документи (рахунки, накладні тощо), видані суб`єктами господарювання, що залучалися до виконання договору транспортного експедирування, або органами влади.

Перевезення вантажів супроводжується товарно-транспортними документами, складеними мовою міжнародного спілкування залежно від обраного виду транспорту або державною мовою, якщо вантажі перевозяться в Україні.

Такими документами можуть бути: авіаційна вантажна накладна (Air Waybill); міжнародна автомобільна накладна (CMR); накладна СМГС (накладна УМВС); коносамент (Bill of Lading); накладна ЦІМ (CIM); вантажна відомість (Cargo Manifest); інші документи, визначені законами України.

Факт надання послуги експедитора при перевезенні підтверджується єдиним транспортним документом або комплектом документів (залізничних, автомобільних, авіаційних накладних, коносаментів тощо), які відображають шлях прямування вантажу від пункту його відправлення до пункту його призначення.

14. Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):

14.1. Стаття 1.

Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

14.2. Частина друга статті 3.

Бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, грунтуються на даних бухгалтерського обліку.

14.3. Частина перша статті 4.

Бухгалтерський облік та фінансова звітність грунтуються на таких основних принципах: обачність - застосування в бухгалтерському обліку методів оцінки, які повинні запобігати заниженню оцінки зобов`язань та витрат і завищенню оцінки активів і доходів підприємства; повне висвітлення - фінансова звітність повинна містити всю інформацію про фактичні та потенційні наслідки господарських операцій та подій, здатних вплинути на рішення, що приймаються на її основі; автономність - кожне підприємство розглядається як юридична особа, відокремлена від її власників, у зв`язку з чим особисте майно та зобов`язання власників не повинні відображатися у фінансовій звітності підприємства; послідовність - постійне (із року в рік) застосування підприємством обраної облікової політики. Зміна облікової політики можлива лише у випадках, передбачених національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, і повинна бути обгрунтована та розкрита у фінансовій звітності; безперервність - оцінка активів та зобов`язань підприємства здійснюється виходячи з припущення, що його діяльність буде тривати далі; нарахування та відповідність доходів і витрат - для визначення фінансового результату звітного періоду необхідно порівняти доходи звітного періоду з витратами, що були здійснені для отримання цих доходів. При цьому доходи і витрати відображаються в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності в момент їх виникнення, незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів; превалювання сутності над формою - операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми; історична (фактична) собівартість - пріоритетною є оцінка активів підприємства, виходячи з витрат на їх виробництво та придбання; єдиний грошовий вимірник - вимірювання та узагальнення всіх господарських операцій підприємства у його фінансовій звітності здійснюються в єдиній грошовій одиниці; періодичність - можливість розподілу діяльності підприємства на певні періоди часу з метою складання фінансової звітності.

14.4. Частини перша та друга статті 9.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

15. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати»:

15.1. Пункти 5-9.

5. Витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.

6. Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

7. Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.

Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

8. Якщо актив забезпечує одержання економічних вигод протягом кількох звітних періодів, то витрати визнаються шляхом систематичного розподілу його вартості (наприклад, у вигляді амортизації) між відповідними звітними періодами.

9. Не визнаються витратами й не включаються до звіту про фінансові результати:

9.1. Платежі за договорами комісії, агентськими угодами та іншими аналогічними договорами на користь комітента, принципала тощо.

9.2. Попередня (авансова) оплата запасів, робіт, послуг.

9.3. Погашення одержаних позик.

9.4. Інші зменшення активів або збільшення зобов`язань, що не відповідають ознакам, наведеним у пункті 6 цього Положення (стандарту).

9.5. Витрати, які відображаються зменшенням власного капіталу відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку.

9.6. Балансова вартість валюти.

ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції

16. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, в редакції Закону, що діяла до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України Цивільного процесуального кодексу України Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ»).

17. У ході розгляду справи судом апеляційної інстанції було надано належну оцінку доказам, наданих сторонами на підставі статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції на час прийняття судами рішень).

18. Виходячи із системного аналізу вищевказаних норм права та встановлених судами попередніх інстанцій обставин справи, колегія суддів погоджується з висновками суду апеляційної інстанцій, що контролюючий орган приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення діяв у межах та у відповідності до вимог чинного податкового законодавства.

19. Положеннями статті 1 Закону України «Про транспортно-експедиторську діяльність» (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що транспортно-експедиторська послуга - робота, що безпосередньо пов`язана з організацією та забезпеченням перевезень експортного, імпортного, транзитного або іншого вантажу за договором транспортного експедирування; в свою чергу, експедитор (транспортний експедитор) - суб`єкт господарювання, який за дорученням клієнта та за його рахунок виконує або організовує виконання транспортно-експедиторських послуг, визначених договором транспортного експедирування.

У справі, що розглядається судом апеляційної інстанції встановлено та підтверджено наявними в матеріалах справи доказами, що вказані договори у кладені між позивачем та його контрагентами (компанією «GLENBRОOK TRADING» LP, компанією ZENITH TRADING, LTD, компанією «TRIGON GULF FZCO») носять характер договорів транспортно-експедиторського обслуговування (про що також зазначив контролюючий орган у вказаному акті перевірки) щодо накопичення, експедирування, перевалки вантажу (згідно узгодженого сторонами графіку завозу вантажу в порт автотранспортом і залізницею, а також вивіз вантажу у контейнерах). ТОВ «АТС Успіх» здійснює при цьому прийом, накопичення та перевалку вантажу, закрите зберігання вантажу, на складських приміщеннях, забезпечує прийом та вивантаження залізничних вагонів, оформлення провізних документів, сертифікатів якості.

Колегія суддів зазначає, що позивачем не заперечується, що вказані договори носять характер договорів транспортно-експедиторського обслуговування, позивач зазначає, що такі договори не є виключно договорами транспортно-експедиторського обслуговування, оскільки передбачають надання послуг та є за своєю природою договорами про надання послуг (у розумінні статті 901 Цивільного кодексу України). Однак, колегія суддів не погоджується з вказаними доводами позивача, оскільки положеннями чинного законодавства, зокрема, статтями 8 та 9 Закону України «Про транспортно-експедиторську діяльність» (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що експедитори надають клієнтам послуги відповідно до вимог законодавства України та держав, територією яких транспортуються вантажі, згідно з переліком послуг, визначеним у правилах здійснення транспортно-експедиторської діяльності, а також інші послуги, визначені за домовленістю сторін у договорі транспортного експедирування, зокрема: роботи, пов`язані з прийманням, накопиченням, подрібненням, доробкою, сортуванням, складуванням, зберіганням, перевезенням вантажів, оформляють документи та організовують роботи відповідно до митних, карантинних та санітарних вимог, а також надають інші допоміжні та супутні перевезенням транспортно-експедиторські послуги, що передбачені договором транспортного експедирування і не суперечать законодавству. У разі залучення експедитором до виконання його зобов`язань за договором транспортного експедирування іншої особи у відносинах з нею експедитор може виступати від свого імені або від імені клієнта. У плату експедитору не включаються витрати експедитора на оплату послуг (робіт) інших осіб, залучених до виконання договору транспортного експедирування, на оплату зборів (обов`язкових платежів), що сплачуються при виконанні договору транспортного експедирування. При цьому, підтвердженням витрат експедитора є документи (рахунки, накладні тощо), видані суб`єктами господарювання, що залучалися до виконання договору транспортного експедирування, або органами влади.

Крім того, суд апеляційної інстанції обґрунтовано зазначив, що договір транспортно-експедиторського обслуговування відповідає загальному визначенню та особливостям договору комісії (Глава 69 «Комісія» Цивільного кодексу України), що також в повній мірі відповідає суті та змісту укладених позивачем договорів з його контрагентами (компанією «GLENBRОOK TRADING» LP, компанією ZENITH TRADING, LTD, компанією «TRIGON GULF FZCO»).

Колегія суддів зазначає, що платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення та оформлення яких чітко передбачено законодавством. Положеннями Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Таким чином, податковим законодавством встановлені вимоги до належного оформлення первинних документів.

Згідно з положеннями статті 9 Закону України «Про транспортно-експедиторську діяльність», про що обґрунтовано зазначив суд апеляційної інстанції, у плату експедитору не включаються витрати експедитора на оплату послуг (робіт) інших осіб, залучених до виконання договору транспортного експедирування, на оплату зборів (обов`язкових платежів), що сплачуються при виконанні договору транспортного експедирування. Підтвердженням витрат експедитора є документи (рахунки, накладні тощо), видані суб`єктами господарювання, що залучалися до виконання договору транспортного експедирування, або органами влади. Перевезення вантажів супроводжується товарно-транспортними документами, складеними мовою міжнародного спілкування залежно від обраного виду транспорту або державною мовою, якщо вантажі перевозяться в Україні. Такими документами можуть бути: авіаційна вантажна накладна (Air Waybill); міжнародна автомобільна накладна (CMR); накладна СМГС (накладна УМВС); коносамент (Bill of Lading); накладна ЦІМ (CIM); вантажна відомість (Cargo Manifest); інші документи, визначені законами України. Факт надання послуги експедитора при перевезенні підтверджується єдиним транспортним документом або комплектом документів (залізничних, автомобільних, авіаційних накладних, коносаментів тощо), які відображають шлях прямування вантажу від пункту його відправлення до пункту його призначення.

У справі, що розглядається судом апеляційної інстанції встановлено та підтверджено наявними в матеріалах справи доказами (що не спростовано позивачем належними, достатніми та допустимими доказами), що надані позивачем копії документів щодо виконання ним умов договорів з його контрагентами (компанією «GLENBRОOK TRADING» LP, компанією ZENITH TRADING, LTD, компанією «TRIGON GULF FZCO») не підтверджують виконання договірних зобов`язань щодо накопичення, експедирування, перевалки, перевезення будь-якого вантажу ТОВ «АТС Успіх», або іншими підприємствами за його дорученнями. Водночас, при перевірці контролюючим органом та на вимогу суду позивачем не надані обов`язкові первинні документи щодо підтвердження виконання вказаних договорів про накопичення, експедирування, перевалку, перевезення вантажу, що супроводжується товарно-транспортними документами, складеними мовою міжнародного спілкування залежно від обраного виду транспорту або державною мовою, якщо вантажі перевозяться в Україні: міжнародні автомобільні накладні (CMR); накладні СМГС (накладна УМВС); коносаменти (Bill of Lading); накладні ЦІМ (CIM); вантажні відомості (Cargo Manifest); єдині транспортні документи або комплект документів (залізничних, автомобільних, авіаційних накладних, коносаментів тощо), які відображають шлях прямування вантажу від пункту його відправлення до пункту його призначення.

Щодо встановлених під час проведення перевірки контролюючим органом обставин, а саме - відхилення за рядком 2180 «Інші операційні витрати» за рахунок включення 421 176,50 грн втрат від зміни курсу гривні до іноземної валюти по заборгованості за внесками до статутного капіталу, колегія суддів зазначає, що суд апеляційної інстанції дійшов обґрунтованих висновків щодо відсутності правових підстав для скасування оскаржуваного рішення відповідача. Так, суд апеляційної інстанції обґрунтовано зазначив, що методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про операції в іноземних валютах та відображення показників статей фінансової звітності господарських одиниць за межами України в грошовій одиниці України регулюються Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів», затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 10.08.2000 № 193, відповідно до яких, внесок засновника господарського товариства до статутного капіталу підприємства оцінюється та фіксується у статутних документах в грошовій одиниці України за курсом Національного банку України і не підлягає переоцінці в подальшому у зв`язку зі зміною курсу іноземних валют. В бухгалтерському обліку курсові різниці за зобов`язанням засновників нерезидентів з внесків до статутного капіталу підприємства, які мають бути здійснені в іноземній валюті, підлягають перерахунку з використанням валютного курсу на дату балансу. На дату здійснення операції із погашення зобов`язання з внеску до статутного капіталу нерезидента в іноземній валюті, курсові різниці не визначаються. Курсові різниці, які виникають щодо фінансових інвестицій в господарські одиниці за межами України на дату балансу, визначаються виходячи з валютного курсу на цю дату та відображаються у складі іншого додаткового капіталу. Від`ємна сума курсової різниці вираховується із суми іншого додаткового капіталу, залишок наводиться зі знаком «мінус». Відповідно до п. 8 Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів», затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 10.08.2000 № 193, курсові різниці, як виникають внаслідок перерахунку зобов`язань засновників при формуванні статутного капіталу відображаються у складі додаткового капіталу. Згідно Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 3 «Звіт про фінансові результати» затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 № 73, визначено терміни, ще використовуються в національних положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку: доходи - збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов`язань, які призводять до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників; витрати - зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками). Тобто, курсові різниці, які виникають внаслідок перерахунку зобов`язань засновників при формуванні статутного капіталу, не впливають на обсяги доходів та витрат. Суми таких курсових різниць відображаються у складі додаткового капіталу, а тому в порушення п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, п.8 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 10.08.2000 № 193, позивачем завищено показник за рядком 2180 «Інші операційні витрати» за 2015 рік на 421 176,50 грн за рахунок включення втрат від зміни курсу гривні до іноземної валюти по внесками до статутного капіталу.

20. Щодо наданих позивачем до касаційної скарги документів щодо підтвердження реальності (як зазначає позивач у касаційній скарзі) господарських операцій ТОВ «АТС Успіх» з компанією «GLENBRОOK TRADING» LP, компанією ZENITH TRADING, LTD та компанією «TRIGON GULF FZCO», які не надавалися позивачем до судів першої та апеляційної інстанції, колегія суддів зазначає, що відповідно до частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Крім того, колегія суддів зазначає, що скаржником в касаційній скарзі не наведено доводів та обґрунтувань в чому саме полягає неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права в межах решти правовідносин, що стали предметом перевірки контролюючого органу та щодо яких приймались відповідні податкові повідомлення-рішення.

21. Судом апеляційної інстанції в повній мірі встановлено фактичні обставини справи та надано об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів наведених позивачем у адміністративному позові, у зв`язку з чим, відсутні підстави вважати, що обставини справи встановлено не повно чи неправильно, а, отже, і наведені позивачем доводи в касаційній скарзі не спростовують правильних по суті висновків суду апеляційної інстанції.

22. Крім того, колегія судів зазначає, що відповідно до статті 8 Конституції України, статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України та частини першої статті 17 Закону України від 23.02.2006 року «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого зокрема людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави, та застосовує цей принцип з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини. Європейський суд з прав людини в рішенні у справі «Гарсія Руїз проти Іспанії» (рішення від 21 січня 1999 року), зокрема, зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Європейської конвенції з прав людини і зобов`язує суди викладати підстави для своїх рішень, це не можна розуміти як вимогу давати докладну відповідь на кожний аргумент. Тому за наведених вище підстав, якими Суд обґрунтував своє рішення, не вбачається необхідності давати докладну відповідь на інші аргументи, оскільки вони не є визначальними для прийняття рішення у справі.

Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

23. Переглянувши судове рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваного судового рішення, суд апеляційної інстанції не допустив неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судового рішення, а тому касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «АТС Успіх» на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 17 квітня 2019 року у справі № 815/919/18 слід залишити без задоволення.

24. Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

25. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України, в редакції Закону, що діяла до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України Цивільного процесуального кодексу України Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ»).

Керуючись статтями 341 343 349 350 355 356 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «АТС Успіх» залишити без задоволення, а постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 17 квітня 2019 року у справі № 815/919/18 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

СуддіІ.Я.Олендер І.А. Гончарова Р.Ф. Ханова