ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
03 грудня 2024 року
м. Київ
справа №380/13157/24
адміністративне провадження № К/990/43420/24
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Ханової Р. Ф.(суддя-доповідач),
суддів: Бившевої Л. І., Хохуляка В. В.,
розглянувши у порядку письмового провадження касаційні скарги Головного управління ДПС у Львівській області
на ухвалу Львівського окружного адміністративного суду від 09 липня 2024 року (суддя: Сподарик Н.І.)
та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 25 вересня 2024 року (колегія у складі суддів: Шинкар Т.І., Іщук Л.П., Обрізко І.М.)
у справі №380/13157/24
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Гольцварен»
до Головного управління ДПС у Львівській області
про визнання протиправним і скасування рішення, зобов`язання вчинити дії, -
УСТАНОВИВ:
У червні 2024 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Гольцварен» (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) звернулося до Львівського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі - податковий орган), в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії регіонального рівня Головного управління ДПС у Львівській області про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризикованості платника податку №399621 від 09 грудня 2021 року, №248725 від 30 травня 2022 року, №20197 від 09 травня 2024 року, №13375 від 04 квітня 2024 року, №25049 від 21 травня 2024 року;
- зобов`язати Головне управління ДПС у Львівській області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю «Гольцваген» з переліку платників, які відповідають критеріям ризикованості платника податку.
05 липня 2024 року до суду першої інстанції надійшло клопотання про забезпечення позову, в якому представник Товариства просив суд:
- зупинити дію рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість Товариство з обмеженою відповідальністю «Гольцварен» пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість до набрання законної сили рішенням суду;
- заборонити Головному управлінню ДПС у Львівській області включати Товариство з обмеженою відповідальністю «Гольцварен» до переліку ризикових платників податку на додану вартість до набрання законної сили судовим рішенням у справі.
Обґрунтовуючи зазначено заяву, позивач зазначив, що невжиття заходів забезпечення позову тягне за собою правові наслідки у вигляді зупинення реєстрації усіх без виключень податкових накладних/розрахунків коригувань, поданих платником, які мають негативний характер для Товариства з огляду на те, що строк реєстрації кожної податкової накладної значно збільшується, а на підприємство покладається додатковий обов`язок щодо надання пояснень та документів. Негативні наслідки від необґрунтованого прийняття зазначеного рішення полягають також у тому, що контрагенти позивача не мають можливості сформувати податковий кредит за податковою накладною, реєстрація якої зупинена, що у подальшому несе ризики припинення господарських відносин між підприємством та контрагентами. Наслідком цього є неотримання позивачем прибутку, а відтак невжиття заходів забезпечення позову може спричинити припинення діяльності позивача. Заявник зауважує, що після віднесення платника податку до категорії ризикових складені ним податкові накладні/розрахунки коригування зупиняються, що підтверджує фактичну неможливість вести господарську діяльність до часу винесення рішення у справі по суті, оскільки безвибірково всі здійснені господарські операції та всі контрагенти підпадуть під дію негативних наслідків. Необґрунтоване прийняття оскаржуваного у цій справі рішення, на думку заявника, полягає також у тому, що контрагенти позивача не мають можливості сформувати податковий кредит за податковою накладною, реєстрація якої зупинена, що у подальшому несе ризики припинення господарських відносин між підприємством та контрагентами і, як наслідок, займатись господарською діяльністю та застосування контрагентами позивача штрафних санкцій відповідно до умов договорів. Таким чином, на думку позивача, вказані підстави застосування заходів забезпечення позову у своїй сукупності доводять необхідність тимчасового зупинення дії оскаржуваного рішення.
Товариство наголошує на тому, що невжиття заходів забезпечення позову шляхом зупинення дії оскаржуваного рішення істотно ускладнить ефективний захист прав та інтересів позивача від порушень з боку суб`єкта владних повноважень у сфері господарської діяльності позивача.
Ухвалою Львівського окружного адміністративного суду від 09 липня 2024 року, залишеною без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 25 вересня 2024 року, заяву Товариства задоволено частково, зупинено дію рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість ТзОВ «Гольцварен» пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість до набрання законної сили рішенням суду. У задоволенні решти вимог заяви про забезпечення позову відмовлено.
Частково задовольняючи клопотання Товариства суди попередніх інстанцій виходили з того, що після віднесення платника податку до категорії ризикового реєстрація всіх без виключення складених ним податкових накладних/розрахунків коригування зупиняється, що підтверджує доводи позивача про фактичну неможливість вести господарську діяльність до часу винесення рішення у даній справі, оскільки без вибірково всі здійснені господарські операції та всі контрагенти підпадають під дію негативних наслідків оскаржуваного рішення. Суди врахували і ту обставину, що оскаржувані рішення впливають на права та обов`язки не тільки заявника, а і його контрагентів, оскільки у зв`язку з відсутністю реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, контрагенти заявника позбавлені можливості формувати податковий кредит. Оцінюючи заяву про забезпечення позову суди дійшли до висновку, що наявними є докази очевидної небезпеки заподіяння шкоди правам, свободам та інтересам позивача, як і того, що захист цих прав, свобод та інтересів стане неможливим без вжиття таких заходів. Стосовно вимог заборонити Головному управлінню ДПС у Львівській області включати Товариство до переліку ризикових платників податку на додану вартість до набрання законної сили судовим рішенням у справі, суд першої інстанції зазначив, що ця вимога не підлягає задоволенню, як така, що не підтверджена належними доказами.
Не погоджуючись з вказаними рішеннями судів, відповідач подав касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судами норм процесуального права, просить скасувати судові рішення та ухвалити нове про відмову у задоволенні заяви про забезпечення позову.
На переконання скаржника, віднесення Товариства до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, ніяким чином не вплинуло на можливість складання та реєстрації податкових накладних, ведення господарської діяльності.
Крім того, на думку податкового органу, ні в заяві позивача, ні спірних судових рішеннях, якими забезпечено позов у цій справі, не наводиться жодних змістовних (конкретних) економічних та будь-яких інших обґрунтувань (розрахунків) та доказів, що в наслідок прийняття податковим органом рішення Товариство зазнало яких-небудь негативних наслідків як-то скорочення обсягів виробництва та реалізації, відмови контрагентів від співпраці.
Податковий орган вказав на те, що відповідно до правового висновку Верховного Суду щодо застосування статті 150 КАС України, який викладений в постановах від 08 лютого 2024 року у справі № 160/19014/23, від 28 вересня 2023 року у справі №120/9931/22 від 05 серпня 2022 року у справі №140/1116/21, від 31 травня 2022 року у справі №600/6293/21-а, від 17 травня 2022 року у справі №240/16158/21, від 20 січня 2022 року у справі №420/1655/21, від 13 січня 2022 року у справі №560/10402/21, від 01 грудня 2021 року у справі №140/11033/20, від 30 вересня 2021 року у справі №140/1856/21, від 21 вересня 2021 року у справі №140/3220/21, від 18 травня 2021 року у справі №140/13152/20, від 04 березня 2021 року у справі №380/5299/20, від 25 лютого 2021 року у справі №380/5012/20, від 18 лютого 2021 року у справі №420/7063/20, від 21 січня 2021 року у справі №140/8878/20, від 12 березня 2021 року у справі № 140/10203/20 вжиття заходів забезпечення позову у справах про визнання протиправними та скасування рішень комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку на додану вартість шляхом зупинення рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості фактично вирішує спір по суті, що суперечить меті застосування норми статті 150 КАС України.
Ухвалою Верховного Суду від 18 листопада 2024 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою та витребувано справу з Львівського окружного адміністративного суду та з Восьмого апеляційного адміністративного суду.
Справа №380/13157/24 в електронному вигляді надійшла до Верховного 21 листопада 2024 року, а в паперовому - 29 листопада 2024 року.
Від позивача відзив на касаційну скаргу податкового органу не надходив, що не перешкоджає розгляду справи по суті.
Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з огляду на таке.
Частинами першою та другою статті 150 КАС України суд за заявою учасника справи або з власної ініціативи має право вжити визначені цією статтею заходи забезпечення позову.
Забезпечення позову допускається як до пред`явлення позову, так і на будь-якій стадії розгляду справи, якщо :
1) невжиття таких заходів може істотно ускладнити чи унеможливити виконання рішення суду або ефективний захист або поновлення порушених чи оспорюваних прав або інтересів позивача, за захистом яких він звернувся або має намір звернутися до суду; або
2) очевидними є ознаки протиправності рішення, дії чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень, та порушення прав, свобод або інтересів особи, яка звернулася до суду, таким рішенням, дією або бездіяльністю.
Згідно з положеннями частини першої статті 151 КАС України позов може бути забезпечено: 1) зупиненням дії індивідуального акта або нормативно-правового акта; 2) забороною відповідачу вчиняти певні дії; 4) забороною іншим особам вчиняти дії, що стосуються предмета спору; 5) зупиненням стягнення на підставі виконавчого документа або іншого документа, за яким стягнення здійснюється в безспірному порядку.
Заходи забезпечення позову мають бути співмірними із заявленими позивачем вимогами. Суд також повинен враховувати співвідношення прав (інтересу), про захист яких просить заявник, із наслідками вжиття заходів забезпечення позову для заінтересованих осіб (частина друга статті 151 КАС України).
В ухвалі про забезпечення позову суд зазначає вид забезпечення позову та підстави його обрання (частина шоста статті 154 КАС України).
Тобто, метою забезпечення позову є вжиття судом, у провадженні якого знаходиться справа, заходів щодо охорони матеріально-правових інтересів позивача від можливих недобросовісних дій із боку відповідача з тим, щоб забезпечити позивачу реальне та ефективне виконання судового рішення, якщо воно буде прийняте на користь позивача, в тому числі задля попередження потенційних труднощів у подальшому виконанні такого рішення.
При цьому заходи забезпечення мають вживатись лише в межах позовних вимог, бути співмірними з ними, а необхідність їх застосування повинна обґрунтовуватись поважними підставами й підтверджуватись належними доказами.
При цьому співмірність передбачає співвідношення негативних наслідків від вжиття заходів забезпечення позову з тими негативними наслідками, які можуть настати в результаті невжиття цих заходів, з урахуванням відповідності права чи законного інтересу, за захистом яких заявник звертається до суду, майнових наслідків заборони відповідачу здійснювати певні дії.
Таким чином, суд, розглядаючи заяву про вжиття заходів забезпечення адміністративного позову, з огляду на докази, надані заявником для підтвердження своїх вимог, має пересвідчитись, зокрема, у тому, що існує дійсна і реальна загроза невиконання рішення суду чи суттєва перешкода у такому виконанні, а також у очевидності ознак протиправності рішення, дії чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень.
Розглядаючи заяву про забезпечення позову, суд має з урахуванням доказів, наданих позивачем на підтвердження своїх вимог, пересвідчитися, зокрема, в тому, що між сторонами дійсно виник спір та існує реальна загроза невиконання чи утруднення виконання можливого рішення суду про задоволення позову; з`ясувати обсяг позовних вимог, дані про особу відповідача, а також відповідність виду забезпечення позову, який просить застосувати особа, котра звернулася з такою заявою, позовним вимогам.
При цьому, вирішуючи питання про вжиття заходів забезпечення позову, суд в ухвалі про забезпечення позову повинен навести мотиви, з яких він дійшов висновку, що невжиття таких заходів може істотно ускладнити чи унеможливити виконання рішення суду або ефективний захист або поновлення порушених чи оспорюваних прав або інтересів позивача. Також суд має вказати, в чому будуть полягати дії, направлені на відновлення прав позивача, оцінити складність вчинення цих дій, встановити, що витрати, пов`язані з відновленням прав, будуть значними.
Так само суд повинен вказати підстави, з яких він дійшов висновку про існування очевидних ознак протиправності рішення, дії чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень, та порушення прав, свобод або інтересів особи, яка звернулася до суду, цим рішенням, дією або бездіяльністю до ухвалення рішення у справі.
Слід зазначити, що під час вирішення питання щодо забезпечення позову обґрунтованість позову не досліджується, оскільки питання обґрунтованості заявлених позовних вимог є предметом дослідження судом під час розгляду спору по суті та не можуть вирішуватись ним під час розгляду клопотання про забезпечення позову.
Судові рішення у цій справі наведеним вище вимогам не відповідають. Висновки судів попередніх інстанцій про існування визначених у статті 150 КАС України обставин для вжиття заходів забезпечення позову є хибними з огляду на наступне.
Пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Дійсно, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (пункт 6 Постанови Кабінету міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», далі - Порядок №1165, в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Водночас, підпункт 3 пункту 11 Порядку №1165 передбачає, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначається, серед іншого, пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. № 520.
Таким чином, відсутні законодавчі підстави вважати, що зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є безумовною підставою для відмови в реєстрації цих документів податкової звітності.
При цьому пункт 5 Порядку №1165 визначає, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Таким чином, перевірка контролюючим органом на відповідність критеріям ризиковості платника податків здійснюється при реєстрації кожної податкової накладної/розрахунку коригування, незалежно від факту віднесення платника податків до переліку ризикових, та є передбаченим законом заходом контролю.
З приводу негативних наслідків для господарської діяльності позивача, на які послались суди попередніх інстанцій, колегія суддів зазначає, що безумовно, рішення чи дії суб`єктів владних повноважень справляють певний вплив на суб`єктів господарювання. Такі рішення можуть завдавати шкоди і мати наслідки, які позивач оцінює негативно. Проте, відповідно до статті 150 КАС України зазначені обставини, навіть у разі їх доведення, не є безумовними підставами для застосування заходів забезпечення позову в адміністративній справі.
Висновки судів попередніх інстанцій, що невжиття заходів щодо зупинення дії оскаржуваного позивачем рішення зумовить настання негативних та незворотних наслідків для його господарської діяльності не підтверджений оцінкою судами будь-яких доказів. Так само суди не зазначили, на підставі яких саме доказів визнано підтвердженими доводи позивача, що невжиття заходів забезпечення позову може істотно ускладнити ефективність захисту і унеможливити поновлення порушених прав позивача.
Суд також вважає за необхідне звернути увагу на те, що віднесення певних платників податків до ризикових є по суті формою здійснення контролюючим органом податкового контролю, який, в тому числі, спрямований і на забезпечення прав та інтересів інших суб`єктів господарювання в частині правильності відображення ними результатів господарської діяльності з метою оподаткування.
Водночас, за позивачем залишається право належними документами довести реальність здійснення фінансово-господарських операцій у межах своєї господарської діяльності, та у разі повноти документів по даних операціях, подальшого прийняття позитивного рішення про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування.
Колегія судів також критично оцінює посилання на те, що неможливість включення або виключення сум податку на додану вартість до складу податкового кредиту через тривалий час (подання додаткових документів та пояснень, ймовірне оскарження в судах різних інстанцій відмови в реєстрації податкової накладної) може мати значний негативний вплив на результати діяльності господарюючих суб`єктів (контрагентів позивача), що, у свою чергу, безпосередньо впливає на вибір постачальника, не на користь Товариства (позивача у справі). Колегія суддів зауважує, що Товариство не було позбавлене права надати податковому органу додаткові документи та пояснення з метою реєстрації податкових накладних, виписаних на покупців.
Отже, позивачем не доведено необхідність вжиття застосованих судами заходів забезпечення позову з урахуванням положень частини другої статті 150 КАС України, застосовані заходи є такими, що суперечать приписам частини другої статті 151 КАС України, у зв`язку з чим колегія суддів вважає, що рішення судів попередніх інстанцій підлягають скасуванню, а в задоволенні клопотання Товариства про забезпечення адміністративного позову слід відмовити.
Відповідно до статті 351 КАС України підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Керуючись статтями 345 349 351 355 356 359 КАС України, Суд -
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області задовольнити.
Ухвалу Львівського окружного адміністративного суду від 09 липня 2024 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 25 вересня 2024 року у справі №380/13157/24 скасувати.
В задоволенні заяви Товариства з обмеженою відповідальністю «Гольцварен» про забезпечення позову відмовити.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Головуючий Р. Ф. Ханова
Судді: Л. І. Бившева
В. В. Хохуляк