ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
24 липня 2025 року
м. Київ
справа № 440/12903/21
адміністративне провадження № К/990/25356/25
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Ханової Р.Ф., Гончарової І.А.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Північного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 03 грудня 2024 року (судді Слободянюк Н.І.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 26 лютого 2025 року (судді: Калиновський В.А. (головуючий), Мінаєва О.М., Спаскін О.А.) у справі № 440/12903/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Глобинський переробний завод» до Північного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
У С Т А Н О В И В:
І. Суть спору
Короткий зміст позовних вимог
1. Товариство з обмеженою відповідальністю «Глобинський переробний завод» (далі - позивач, платник податків, Товариство, ТОВ «Глобинський переробний завод») звернулось до суду з позовом до Північного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (далі - відповідач, контролюючий орган, ПМУ ДПС по роботі з ВПП) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 00121070002 від 29 червня 2021 року.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що контролюючим органом прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення № 00121070002 від 29 червня 2021 року всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки висновки відповідача викладені ним у акті перевірки є хибними та такими, які не ґрунтуються на дійсних фактичних обставинах та зроблені фактично на підставі податкової інформації наявної в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагента позивача по ланцюгах постачання, яка носить інформативний характер, а також у зв`язку з невірним застосуванням положень податкового законодавства. Позивач також зазначає про те, що господарські відносини з відповідним контрагентом носили реальний характер, що підтверджується належно оформленими первинними документами та у відповідності до вимог чинного законодавства були відображені у бухгалтерській та податковій звітності.
2.1. Позивач також звертає увагу акт перевірки № 169/35-00-07-02-05/30547403 від 20 травня 2021 року складений відповідачем з порушенням Податкового кодексу України, оскільки його висновки сформовані на підставі акта перевірки від 19 квітня 2021 року № 120/35-00-07-01/30547403 без дослідження первинних документів, відображених позивачем в бухгалтерському та податковому обліках. Крім того, на дату прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, яким позивачу зменшено від`ємне значення податкового кредиту з ПДВ за операціями з ТОВ «Благодійний Союз» у січні 2021 року на суму 5 303 013 грн, позивача вже було притягнуто до відповідальності за результатами попередньої перевірки згідно податкового повідомлення-рішення від 28 травня 2021 року, яким позивачу також зменшено розмір від`ємного значення податкового кредиту з ПДВ за операціями з ТОВ «Благодійний Союз» у січні 2021 року на суму 5 303 013 грн.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 03 грудня 2024 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 26 лютого 2025 року, адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 00121070002 від 29 червня 2021 року.
4. Суд першої інстанції, з рішенням якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку, що контролюючий орган приймаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення № 00121070002 від 29 червня 2021 року діяв всупереч та не у відповідності до вимог чинного законодавства. Судами встановлено та зазначено, що наданими позивачем первинними документами бухгалтерського обліку підтверджено реальність господарських операцій позивача з його контрагентом, що не було спростовано контролюючим органом жодними належними доводами та доказами. Також, суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що оскільки підставою для формування висновків акту перевірки № 169/35-00-07-02-05/30547403 від 20 травня 2021 року про завищення позивачем розміру від`ємного значення суми ПДВ за лютий 2021 року фактично слугували висновки попереднього акту позапланової виїзної документальної перевірки від 19 квітня 2021 року № 120/35-00-07-01/30547403 про встановлення порушення податкового законодавства щодо визначення суми рядка 21 декларації за січень 2021 року по взаємовідносинам з ТОВ «Благодійний Союз» на суму ПДВ 5 303 013 грн, які не знайшли свого документального підтвердження та були спростовані в ході судового розгляду справи № 440/10546/21, то в діях ТОВ «Глобинський переробний завод» відсутні порушення податкового законодавства, визначені актом перевірки № 169/35-00-07-02-05/30547403 від 20 травня 2021 року в частині формування в декларації з ПДВ за лютий 2021 року від`ємного значення за рахунок суми ПДВ 5 303 013 грн.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій ПМУ ДПС по роботі з ВПП подало касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 03 грудня 2024 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 26 лютого 2025 року у справі № 440/12903/21 та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог ТОВ «Глобинський переробний завод» у повному обсязі.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
6. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що ТОВ «Глобинський переробний завод» (код ЄДРПОУ 30547403) зареєстроване як юридична особа 20 липня 1999 року, перебуває на податковому обліку в органі доходів і зборів з 22 жовтня 1999 року, є платником податку на додану вартість з 12 серпня 1999 року. Основним видом діяльності ТОВ «Глобинський переробний завод» є 10.41 Виробництво олії та тваринних жирів.
19 квітня 2021 року начальником ПМУ ДПС по роботі з ВПП Г. Феденко видано наказ про проведення відповідно до підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 та пункту 200.11 статті 200 документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Глобинський переробний завод» (податковий номер 30547403) щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за лютий 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету. У період з 22 квітня 2021 року по 18 травня 2021 року на підставі зазначеного вище наказу та направлень на перевірку від 22 квітня 2021 року № 75/35-00-07-01 та № 76/35-00-07-01 посадовими особами контролюючого органу проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Глобинський переробний завод» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за лютий 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.
20 травня 2021 року за результатами документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Глобинський переробний завод» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за лютий 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, складено акт № 169/35-00-07-02-05/30547403. За висновками акту документальної позапланової виїзної перевірки дотримання ТОВ «Глобинський переробний завод» податкового законодавства при декларуванні за лютий 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, № 169/35-00-07-02-05/30547403 від 20 травня 2021 року встановлено, зокрема, порушення ТОВ «Глобинський переробний завод» пунктів 198.1, 198.3, 198.5, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, що призвело до завищення від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду, на суму 5 449 600,00 грн.
На підставі висновків акту перевірки № 169/35-00-07-02-05/30547403 від 20 травня 2021 року контролюючим органом 29 червня 2021 року прийнято, зокрема, податкове повідомлення-рішення № 00121070002, яким ТОВ «Глобинський переробний завод» зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ за лютий 2021 року на 5 303 013,00 грн. У вказаному акті перевірки зазначено: «В акті позапланової виїзної документальної перевірки від 19 квітня 2021 року № 120/35-00-07-01/30547403 встановлено порушення податкового законодавства щодо визначення суми рядка 21 декларації за січень 2021 по взаємовідносинам з ТОВ «Благодійний Союз» на суму ПДВ 5 303 013,00 грн. Перевіркою достовірності і правильності визначення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (показник рядка 21 Декларації) встановлено її завищення на 5 303 013,00 грн внаслідок завищення показника р. 10.1 Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження) товарів/послуг та необоротних активів на митній території України з основною ставкою. р. 17 «Усього податкового кредиту» (колонка Б) на суму придбання сої, врожаю 2020 року у ТОВ «Благодійний Союз» у сумі ПДВ 5 303 013,00 грн, підтвердити документально які неможливо. В декларації за лютий 2021 року р. 16.1 «Від`ємне значення попереднього звітного періоду» р. 17 «Усього податкового кредиту» перенесено в повному обсязі без врахування результатів попередньої перевірки. ТОВ «Глобинський переробний завод» в додатку 3 до декларації з ПДВ за лютий 2021 року задекларовано до відшкодування з бюджету по ТОВ «Благодійний Союз» ПДВ у сумі 5 303 013,00 грн по операціях за січень 2021 року. До декларації за лютий 2021 року надано уточнюючий розрахунок від 12 квітня 2021 року № 9080054138, яким ПДВ у сумі 5 303 013,00 грн перенесено з р. 20.2 «Підлягає бюджетному відшкодуванню» до р. 23 «Сума від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду». Таким чином, з врахуванням вищенаведеного підприємством завищено показники р. 16.1 «Від`ємне значення попереднього звітного періоду», р. 17 «Усього податкового кредиту» (колонка Б), 19 «Від`ємне значення» по операціях з придбання сої, врожаю 2020 року у ТОВ «Благодійний Союз» у січні 2021 року на суму ПДВ 5 303 013,00 грн підтвердити документально які неможливо.».
В результаті оскарження позивачем в адміністративному порядку податкового повідомлення-рішення від 29 червня 2021 року № 00121070002, яким ТОВ «Глобинський переробний завод» зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ за лютий 2021 року на 5 303 013,00 грн, рішенням ДПС України про результати розгляду скарги від 13 вересня 2021 року № 20945/6/99-00-06-01-02-06 скаргу товариства в цій частині залишено без задоволення, а податкове повідомлення-рішення № 00121070002 - без змін.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивачем в додатку 3 до декларації з ПДВ за лютий 2021 року задекларовано до відшкодування з бюджету по ТОВ «Благодійний Союз» ПДВ у сумі 5 303 013,00 грн по операціях за січень 2021 року. До декларації за лютий 2021 року надано уточнюючий розрахунок від 12 квітня 2021 року № 9080054138, яким ПДВ у сумі 5 303 013,00 грн перенесено з рядка 20.2 «Підлягає бюджетному відшкодуванню» до рядка 23 «Сума від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду». На формування вказаних показників декларації з ПДВ за лютий 2021 року мали вплив раніше відображені позивачем у декларації з ПДВ за січень 2021 року господарські операції з придбання позивачем у січні 2021 року у ТОВ «Благодійний Союз» сої врожаю 2020 року на суму ПДВ 5 303 013,00 грн, які за висновками контролюючого органу, документально не підтверджуються.
Крім того, судами попередніх інстанцій встановлено, що оцінка правомірності відображення позивачем в податковому обліку за січень 2021 року господарських операцій з контрагентом ТОВ «Благодійний Союз» щодо придбання сої врожаю 2020 року на суму ПДВ 5 303 013,00 грн вже була предметом судового дослідження під час розгляду справи № 440/10546/21.
Так, судами у вказаній справі встановлено, що у період з 23 березня 2021 року по 12 квітня 2021 року на підставі направлень від 23 березня 2021 року № 59/35-00-07-02, виданого Північним міжрегіональним управлінням ДСП по роботі з великими платниками податків головному державному ревізору-інспектору відділу позапланових перевірок управління податкового аудиту підприємств (установ) відповідних галузей Горай Т.В., та від 23 березня 2021 року № 60/35-00-07-02, виданого Північним міжрегіональним управлінням ДСП по роботі з великими платниками податків головному державному ревізору-інспектору відділу позапланових перевірок управління податкового аудиту підприємств (установ) відповідних галузей Ростовській З.І., а також наказу Північного міжрегіонального управління ДСП по роботі з великими платниками податків від 19 березня 2021 року №32-п, виданого на підставі підпункту 191.1.6 пункту 191.1 статті 191, підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 та пункту 200.11 статті 200 Податкового кодексу України, проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Глобинський переробний завод» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.
За результатами документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Глобинський переробний завод» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, 19 квітня 2021 року складено акт № 120/35-00-07-01/30547403.
За висновками акту документальної позапланової виїзної перевірки дотримання ТОВ «Глобинський переробний завод» податкового законодавства при декларуванні за січень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету № 120/35-00-07-01/30547403 встановлено, зокрема, порушення позивачем пункту 198.1, пункту 198.3, пункту 198.5, пункту 198.6 статті 198, пункту 200.1, пункту 200.4 статті 200, пункту 201.1 статті 200 Податкового кодексу України, що призвело до завищення від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду. На підставі висновків акту документальної позапланової виїзної перевірки дотримання ТОВ «Глобинський переробний завод» податкового законодавства при декларуванні за січень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, № 120/35-00-07-01/30547403, контролюючим органом 28 травня 2021 року прийнято, зокрема, податкове повідомлення-рішення № 00088000701, яким ТОВ «Глобинський переробний завод» зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ за січень 2021 року на 5 303 013,00 грн.
При цьому, судами встановлено, що зменшуючи ТОВ «Глобинський переробний завод» розмір від`ємного значення суми ПДВ за січень 2021 року на 5 303 013,00 грн, контролюючий орган виходив з наступного: «За результатами перевірки встановлено нереальність придбання ідентифікованого товару, введення в обіг якого (первинний продаж) не підтверджується фактом (законним джерелом) реального походження цих товарів (відсутнє дійсне формування активу) у ТОВ «Благодійний Союз». Перевіркою встановлено факт неможливості здійснення постачальником господарських операцій, зокрема, підтверджується відсутністю матеріально-технічної та технологічної можливості вирощування та збору врожаю сої в 2020 році в тій кількості, в якій вона реалізована, перевезення, тимчасового зберігання відповідних обсягів сільгоспродукції. Платник податків при виборі контрагента та укладення з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій. Тому, платник мав бути обізнаний щодо своїх контрагентів, мав можливість для дотримання правил і норм, однак не прийняв достатніх заходів щодо їх дотримання».
Позивач не погодився з правомірністю винесення контролюючим органом податкового повідомлення-рішення від 28 травня 2021 року № 00088000701 та оскаржив його в судового порядку.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 11 січня 2022 року у справі № 440/10546/21, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 14 листопада 2023 року, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків від 28 травня 2021 року № 00088000701. Ухвалою Верховного Суду від 21 травня 2024 року у справі № 440/10546/21 відмовлено у відкритті касаційного провадження за скаргою Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 11 січня 2022 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 14 листопада 2023 року у справі № 440/10546/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Глобинський переробний завод» до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.
Так, за наслідками розгляду справи № 440/10546/21 суди не встановили завищення Товариством у декларації з ПДВ за січень 2021 року від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду, на суму 5 303 013,00 грн та дійшли висновків про те, що дослідження наявних у справі доказів у їх сукупності дає підстави для висновку про відсутність в діях ТОВ «Глобинський переробний завод» порушень податкового законодавства, визначених актом перевірки № 120/35-00-07-01/30547403 від 19 квітня 2021 року, на підставі висновків якого прийнято податкове повідомлення-рішення № 00088000701, яким ТОВ «Глобинський переробний завод» зменшено розмір від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду за січень 2021 року на суму 5 303 013,00 грн.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
7. Підставою касаційного оскарження рішень судів першої та апеляційної інстанцій у цій справі відповідач зазначив неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, зокрема, пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Так, відповідач у касаційній скарзі зазначає, що судами першої та апеляційної інстанцій при прийнятті оскаржуваних рішень не було враховано правові висновки Верховного Суду, викладені у постановах Верховного Суду: від 29.07.2024 у справі № 560/2607/20, від 05.05.2023 у справі № 1340/5998/18, від 08.11.2023 у справі № 280/4704/21 та від 27.11.2023 у справі № 380/18276/21, до правовідносин між позивачем та його контрагентом, зокрема, щодо дослідження та встановлення фактичного руху активів в процесі виконання укладених договорів (щодо поставки/перевезення сільськогосподарської продукції), яке має бути здійснено на підставі первинних документів, оцінки документів та наявних інших даних, які спростовують реальність господарських операцій, оформлення відповідних первинних документів, їх аналізу окремо та у сукупності з іншими доказами.
Крім того, в доводах касаційної скарги контролюючий орган цитує норми матеріального та процесуального права, вказує на неврахування судами першої та апеляційної інстанцій положень чинного податкового законодавства, Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» щодо обов`язкових реквізитів первинних документів оформлених за господарськими операціями позивача з його контрагентами, що у своїй сукупності призвело до неправильного застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального права та порушень норм процесуального права при прийнятті рішень.
8. Позивач надіслав відзив на касаційну скаргу, в якому вказує на правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права та просить залишити скаргу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанції без змін.
9. Касаційний розгляд справи проведено у попередньому судовому засіданні, відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
10. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України).
11. Перевіривши доводи касаційної скарги, в межах касаційного перегляду, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, а також, надаючи оцінку правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій в оскаржуваних судових рішеннях норм матеріального права та дотримання норм процесуального права у спірних правовідносинах, Верховний Суд виходить з наступного.
12. Так, щодо господарських відносин позивача з його контрагентом контролюючий орган зазначає, що такі не мали реального характеру, оскільки здійснення операцій не підтверджується наявною у відповідача податковою інформацією щодо неможливості здійснення контрагентом позивача - ТОВ «Благодійний Союз», обумовлених укладеними договорами та угодами реалізації товару, а також - належно оформленими первинними документами (окремі первинні документи складені з недоліками та/або у них не зазначено всієї необхідної інформації з урахуванням вимог Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).
У справі, що розглядається суди першої та апеляційної інстанції розглянувши позовні вимоги дійшли висновку про наявність правових підстав для їх задоволення у повному обсязі, зокрема, зазначаючи про те, що реальність господарських операцій позивача з його контрагентами підтверджується належно оформленими первинними документами, які у повному обсязі розкривають суть та зміст таких операцій, що підтверджується судовим рішенням, яке набрало законної сили, та не спростовано відповідачем жодними належними, достатніми та допустимими доказами. Тоді як, висновки контролюючого органу, викладені ним, зокрема, у акті перевірки та які стали підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, ґрунтуються на акті попередньої перевірки позивача, який в свою чергу побудований на аналізі податкової інформації щодо контрагента позивача (як і дослідженням руху товарів/послуг за ланцюгом постачання) без змістовного аналізу відповідних первинних документів за здійсненими господарськими операціями.
Суд погоджується з такими висновками судів першої та апеляційної інстанцій.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Так, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України).
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (пункт 198.3 статті 198 Податкового кодексу України).
Згідно з положеннями пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу. Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту
З аналізу вказаних положень податкового законодавства вбачається, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Згідно з положеннями статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Встановлюючи правило щодо обов`язкового документального підтвердження сум податкового кредиту, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце. Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», так само характеризує і податковий облік.
Зазначена правова позиція неодноразово була викладена у постановах Верховного Суду, зокрема, від 28 квітня 2020 року у справі № 826/15568/16, від 10 квітня 2020 року у справі № 808/954/17, від 09 вересня 2021 року у справі № 460/2315/19.
Як встановлено судами першої та апеляційної інстанцій контролюючий орган дійшов висновків про порушення ТОВ «Глобинський переробний завод» податкового законодавства при декларуванні за лютий 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, що призвело до завищення від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду. При цьому, судами зі змісту акта перевірки № 169/35-00-07-02-05/30547403 від 20 травня 2021 року встановлено, що таких висновків відповідач дійшов на підставі висновків зазначених в акті позапланової виїзної документальної перевірки від 19 квітня 2021 року № 120/35-00-07-01/30547403 та у якому встановлено порушення позивачем податкового законодавства щодо визначення суми рядка 21 декларації за січень 2021 по взаємовідносинам з ТОВ «Благодійний Союз» на суму ПДВ 5 303 013,00 грн. Так, перевіркою достовірності і правильності визначення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (показник рядка 21 Декларації) встановлено її завищення на 5 303 013,00 грн внаслідок завищення показника р. 10.1 Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження) товарів/послуг та необоротних активів на митній території України з основною ставкою. р. 17 «Усього податкового кредиту» (колонка Б) на суму придбання сої, врожаю 2020 року у ТОВ «Благодійний Союз» у сумі ПДВ 5 303 013,00 грн, підтвердити документально які неможливо.
При цьому, підставою невизнання контролюючим органом формування позивачем податкового кредиту за господарськими операціями з вказаним контрагентом слугував висновок відповідача про відсутність реальності таких операцій, зокрема, з огляду на не підтвердження таких наявною у відповідача податковою інформацією щодо неможливості здійснення контрагентом позивача обумовлених укладеними договорами та угодами реалізації товарів та надання послуг, а у більшості - дослідженням руху товарів/послуг за ланцюгом постачання, а також - належно оформленими первинними документами (окремі первинні документи (ТТН) складені з недоліками та/або у них не зазначено всієї необхідної інформації з урахуванням вимог Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).
У справі, що розглядається, судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 11 січня 2022 року у справі № 440/10546/21, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 14 листопада 2023 року, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків від 28 травня 2021 року № 00088000701. Ухвалою Верховного Суду від 21 травня 2024 року у справі № 440/10546/21 відмовлено у відкритті касаційного провадження за скаргою Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 11 січня 2022 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 14 листопада 2023 року у справі № 440/10546/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Глобинський переробний завод» до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.
Так, судами попередніх інстанцій встановлено та зазначено, що за наслідками розгляду справи № 440/10546/21 суди не встановили завищення товариством у декларації з ПДВ за січень 2021 року від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду, на суму 5 303 013 грн та дійшли висновків про те, що дослідження наявних у справі доказів у їх сукупності дає підстави для висновку про відсутність в діях ТОВ «Глобинський переробний завод» порушень податкового законодавства, визначених актом перевірки № 120/35-00-07-01/30547403 від 19 квітня 2021 року, на підставі висновків якого прийнято податкове повідомлення-рішення № 00088000701, яким ТОВ «Глобинський переробний завод» зменшено розмір від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду за січень 2021 року на суму 5 303 013,00 грн.
Відповідно до частини четвертої статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.
Верховний Суд неодноразово розглядав питання застосування частини четвертої статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України та висловлював позицію про те, що звільнення від доказування з підстав установлення преюдиційних обставин в іншому судовому рішенні варто розуміти так, що учасники адміністративного процесу не зобов`язані повторно доказувати ті обставини, які були встановлені чинним судовим рішенням в іншій адміністративній, цивільній або господарській справі, якщо в цій справі брали участь особи, щодо яких відповідні обставини встановлені і вони такі обставини не заперечують (зокрема, але не виключно, постанови Верховного Суду України від 23 лютого 2015 року № 6-327цс15, Верховного Суду від 28 квітня 2018 року у справі № 825/705/17, від 06 березня 2019 року у справі № 813/4924/13-а, від 15 листопада 2019 року у справі № 826/198/16, від 12 жовтня 2020 року у справі № 814/435/18, від 07 лютого 2022 року у справі № 520/14170/19, від 17 листопада 2021 року у справі № 806/3572/17).
При цьому, Суд звертає увагу, що в касаційній скарзі відповідачем не зазначено жодних доводів та заперечень щодо врахування судами першої та апеляційної інстанцій встановлених у судами у справі № 440/10546/21 обставин справи в межах спірних правовідносин.
Таким чином, оскільки підставою для формування контролюючим органом висновків (викладених в акті перевірки № 169/35-00-07-02-05/30547403 від 20 травня 2021 року) про завищення позивачем розміру від`ємного значення суми ПДВ за лютий 2021 року на 5 303 013,00 грн слугували висновки попереднього акту позапланової виїзної документальної перевірки від 19 квітня 2021 року № 120/35-00-07-01/30547403 про встановлення порушення податкового законодавства щодо визначення суми рядка 21 декларації за січень 2021 року по взаємовідносинам позивача з ТОВ «Благодійний Союз» на суму ПДВ 5 303 013,00 грн, які не знайшли свого документального підтвердження та були спростовані в ході судового розгляду справи № 440/10546/21 (у якій рішення суду набрало законної сили), Суд зазначає про правильність висновків судів першої та апеляційної інстанцій щодо відсутності в діях ТОВ «Глобинський переробний завод» порушень положень чинного податкового законодавства, в частині формування в декларації з ПДВ за лютий 2021 року від`ємного значення за рахунок суми ПДВ 5 303 013,00 грн, та, як наслідок, наявності правових підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 00121070002 від 29 червня 2021 року.
13. Надаючи оцінку доводам відповідача, наведеним у касаційній скарзі, щодо неврахування судами висновків Верховного Суду сформованих у постановах Верховного Суду від 29.07.2024 у справі № 560/2607/20, від 05.05.2023 у справі № 1340/5998/18, від 08.11.2023 у справі № 280/4704/21 та від 27.11.2023 у справі № 380/18276/21, Суд звертає увагу на наступне.
Контролюючий орган посилається на правові позиції Верховного Суду, пов`язані виключно з критеріями оцінки доказів та висновками, здійсненими за результатами їх дослідження, що не є свідченням застосування у цій справі норм права, без урахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду. Аналіз висновків судів попередніх інстанцій у цій справі та в наведених відповідачем рішеннях суду касаційної інстанції свідчить про те, що вони ґрунтуються на конкретних фактичних обставинах справи, результати розгляду яких залежать від їх (обставин) повноти, характеру, об`єктивності, юридичного значення. При цьому у наведених контролюючим органом постановах Верховного Суду, зокрема наголошувалось про необхідність дослідження сукупності обставин справи та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій у конкретному спірному випадку.
Таким чином, наведені скаржником судові рішення ухвалені за інших фактичних обставин справи, встановлених судами, тому посилання на те, що рішення у цій справі ухвалено без урахування висновків щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладених постановах Верховного Суду, є безпідставними.
Доводи контролюючого органу по наведених вище, на думку останнього, порушеннях позивачем вимог податкового законодавства, зводяться здебільшого до посилань на необхідність переоцінки вже оцінених судами доказів.
Однак, встановлення обставин справи, дослідження та оцінка доказів є прерогативою судів першої та апеляційної інстанцій, суд касаційної інстанції не вправі здійснювати переоцінку обставин, з яких виходили суди при вирішенні справи, повноваження суду касаційної інстанції обмежуються виключно перевіркою дотримання судами норм матеріального та процесуального права на підставі встановлених фактичних обставин справи та виключно в межах доводів касаційної скарги.
14. Наведене вище у сукупності дає підстави вважати, що судами першої та апеляційної інстанцій повно та всебічно встановлено фактичні обставини справи та надано об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів сторін. Доводи касаційної скарги не спростовують правильних по суті висновків судів першої та апеляційної інстанцій та фактично зводяться до переоцінки обставин господарських операцій позивача з його контрагентом, проте положення статі 341 Кодексу адміністративного судочинства України не наділяють суд касаційної інстанції повноваженнями встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
15. Крім того, колегія судів зазначає, що Консультативна рада європейських суддів у Висновку № 11 (2008) щодо якості судових рішень на рівні рекомендацій, що мають характер норм «м`якого права», наголосила, що якість будь-якого судового рішення залежить головним чином від якості його обґрунтування. Воно не лише полегшує розуміння сторонами суті рішення, а насамперед слугує гарантією проти свавілля. Обґрунтування судового рішення загалом засвідчує дотримання національним суддею принципів, проголошених ЄСПЛ. При цьому навіть «проміжні» процесуальні рішення потребують належного викладу підстав їх прийняття, якщо вони стосуються індивідуальних свобод. Належне мотивування судового рішення - це стандарт ЄСПЛ, напрацьований за результатами розгляду заяв про порушення права на справедливий суд. Аналіз практики ЄСПЛ щодо застосування статті 6 Конвенції свідчить, що право на мотивоване судове рішення є частиною загального права людини на справедливий і публічний розгляд справи.
По-перше, ціль мотивування судового рішення полягає в тому, щоб продемонструвати і довести, передусім сторонам, що суд справді почув, а не проігнорував їхні позиції. По-друге, мотивоване судове рішення надає сторонам змогу вирішити питання про доцільність його оскарження. По-третє, належне мотивування судового рішення забезпечує ефективний апеляційний перегляд справи. По-четверте, тільки мотивоване судове рішення забезпечує можливість здійснювати суспільний контроль за правосуддям.
16. Суд звертає увагу, що пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними залежно від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги різноманітність аргументів, які сторона може представити суду, та відмінності, які існують у державах-учасницях з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд обов`язок щодо обґрунтування, який випливає зі статті 6 Конвенції, може бути вирішене тільки у світлі конкретних обставин справи (див. mutatis mutandis рішення ЄСПЛ від 18 липня 2006 року у справі «Проніна проти України», заява № 63566/00, пункт 23). Тому за наведених вище підстав, якими Суд обґрунтував своє рішення, не вбачається необхідності давати докладну відповідь на інші аргументи, оскільки вони не є визначальними для прийняття рішення у справі.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
17. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, приходить до висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушень норм матеріального та процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу Північного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 03 грудня 2024 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 26 лютого 2025 року у справі № 440/12903/21 слід залишити без задоволення.
18. Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
19. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).
Керуючись статтями 341 343 349 350 355 356 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Північного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України залишити без задоволення, а рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 03 грудня 2024 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 26 лютого 2025 року у справі № 440/12903/21 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
СуддіІ.Я.Олендер Р.Ф. Ханова І.А. Гончарова