№ 440/4414/18

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 грудня 2024 року

м. Київ

справа №440/4414/18

адміністративні провадження № К/990/44231/23, К/990/692/24

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Юрченко В.П.,

суддів: Гімона М.М., Бившевої Л.І.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю "Глобинський переробний завод" та Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 01 грудня 2022 року (суддя Слободянюк Н.І.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 29 листопада 2023 року (головуючий суддя Калиновський В.А., судді: Мінаєва О.М., Кононенко З.О.) у справі №440/4414/18 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Глобинський переробний завод" до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

УСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Глобинський переробний завод» (далі - позивач, ТОВ «Глобинський переробний завод») звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (правонаступник ГУ ДФС у Полтавській області) (далі - відповідач, ГУ ДПС у Полтавській області), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення від 03 вересня 2018 року № 0011641401 та №0011651401.

Полтавський окружний адміністративний суд ухвалою від 02 квітня 2019 року позов в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 03 вересня 2018 року №0011651401 про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість в сумі 309487 грн за заявою позивача залишив без розгляду.

Справа розглядалася судами неодноразово.

Полтавський окружний адміністративний суд рішенням від 06 вересня 2019 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 19 лютого 2020 року, у задоволенні адміністративного позову відмовив.

Верховний Суд постановою від 24 листопада 2021 року касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Глобинський переробний завод" задовольнив частково. Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 06 вересня 2019 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 19 лютого 2020 року скасував та направив справу на новий розгляд до суду першої інстанції.

Підставою для направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції слугувало те, що суди попередніх інстанцій, розглядаючи справу, не встановили обставин дотримання контролюючим органом граничних строків, визначених пунктом 102.1 статті 102 ПК України під час призначення податкової перевірки та визначення грошових зобов`язань на підставі оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

За наслідками повторного перегляду справи Полтавський окружний адміністративний суд рішенням від 01 грудня 2022 року відмовив у задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Глобинський переробний завод".

Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що надані позивачем первинні документи не відповідають вимогам закону та не підтверджують реальність господарських відносин з контрагентами.

Задовольняючи частково позов, апеляційний суд зазначив про те, що контролюючий орган не довів та не надав належних доказів, які б свідчили, що наявні у контрагентів позивача - ТОВ "Інтерсітіторг" та ТОВ "Альфа Промінь" трудові ресурси та матеріально-технічне забезпечення були недостатніми для проведення господарської діяльності з надання послуг. Суд апеляційної інстанції виснувався про реальність господарських операцій позивача з означеними контрагентами.

Поряд з цим, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про безтоварний характер господарських операцій позивача з контрагентами ТОВ "Мирком та з ФГ "Крокос".

Не погоджуючись з рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 01 грудня 2022 року та постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 29 листопада 2023 року в частині відмови в задоволенні позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДФС у Полтавській області від 03 вересня 2018 року № 0011641401 в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 12 706 550 грн та від 03 вересня 2018 року №0011651401 в частині зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 2 259 217 грн, позивач звернувся з касаційною скаргою, в якій просить скасувати судові рішення в цій частині та ухвалити частині нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.

В обґрунтування вимог касаційної скарги зазначає про реальність господарських операцій з контрагентами ТОВ "Мирком та з ФГ "Крокос", зокрема вказує, що доводи відповідача про нереальність господарських операцій позивача та його контрагентів з огляду лише на податкову інформацію (відсутність достатніх трудових ресурсів осіб з відповідною спеціальною освітою, відсутність основних засобів, необхідних складських, виробничих приміщень та обладнання у періоді, що перевірявся, тощо) є необґрунтованими, оскільки відомості наявні в інформаційно-аналітичних базах як відносно контрагентів позивача, так і за ланцюгами постачання ТМЦ (виконання робіт, надання послуг), носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального закону.

Крім того, позивач звертає увагу, що відповідачем порушено статтю 102 Податкового кодексу України щодо здійснення перевірки за податкові періоди, що виходять за межі 1095 днів, зокрема, стверджує, що податковий кредит по операціям з ТОВ "Мирком та з ФГ "Крокос" відображений позивачем у податковій декларації з ПДВ за лютий 2015, яка подана позивачем у строк, передбачений законодавством. До зазначеної податкової декларації з ПДВ за лютий 2015 року позивачем було подано уточнюючі розрахунки 22 травня 2015 року, 11 червня 2015 року, 26 серпня 2015 року. Отже, на переконання позивача, граничний строк, передбачений ст. 102 ПК України протягом якого податковий орган мав право визначити податкові зобов`язання позивача щодо податкових зобов`язань, включених до Податкової декларації з податку на додану вартість за лютий 2015 року закінчився 26 серпня 2018 року, тоді як оскаржуване податкове повідомлення-рішення №0011651401 щодо зменшення від`ємного значення податку на додану вартість прийняте відповідачем 03 вересня 2018 року, тобто поза строком визначеним ст. 102 ПК України.

З-поміж іншого, позивач, з посиланням на норми пункту 77.1 статті 77 Податкового кодексу України (далі - ПК) та Порядку формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 02.06.2015 №524 (далі - Порядок №524), акцентує увагу на тому, що план-графік документальних планових перевірок має бути відкритим та сформованим на цілий рік не пізніше 25 грудня, що передує року, в якому буде здійснено перевірку. Чинним законодавством України не передбачено коригування у поточному році вже сформованого і затвердженого річного плану-графіка проведення перевірок шляхом включення до нього нових платників податків.

Як підставу касаційного оскарження позивач вказує пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України, - застосування судами попередніх інстанцій норми матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду.

Крім того, касаційну скаргу подано і відповідачем, у якій просить скасувати постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 29 листопада 2023 року в частині задоволених позовних вимог та ухвалити нове судове рішення в цій частині про відмову у задоволенні позову у повному обсязі.

Обґрунтовуючи касаційну скаргу, відповідач доводить, що суд апеляційної інстанції неправильно встановив обставини у справі, не дослідив докази у справі та в повній мірі діяльність контрагентів позивача, а саме: не досліджено реальність господарських операцій між позивачем та його контрагентами - ТОВ "Інтерсітіторг" та ТОВ "Альфа Промінь", не досліджено матеріальні, фінансові, трудові ресурси, технічні можливості контрагентів. Зазначає, що господарські операції позивача з цими контрагентами не мали реального характеру з огляду на відсутність належного документального підтвердження реального здійснення господарських операцій сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду.

Правом на подання відзивів на касаційні скарги сторони не скористались, що не перешкоджає їх перегляду.

Верховний Суд ухвалою від 08 січня 2024 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "Глобинський переробний завод" на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 01 грудня 2022 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 29 листопада 2023 року.

Верховний Суд ухвалою від 11 січня 2024 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 29 листопада 2023 року.

Верховний Суд, обговоривши доводи касаційних скарг, переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційних скарг, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, дійшов висновку, що касаційна скарга Товариства з обмеженою відповідальністю "Глобинський переробний завод" підлягає частковому задоволенню, а касаційна скарга Головного управління ДПС у Полтавській області - залишенню без задоволення, з огляду на таке.

Вирішуючи спір, суди попередніх інстанцій встановили, що ГУ ДФС у Полтавській області проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Глобинський переробний завод» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.03.2018, законодавства про збір та облік єдиного соціального внеску за період з 01.01.2013 по 31.03.2018, за результатами якої складено Акт від 07.08.2018 №1006/16-31-14-01-10/30547403.

В ході вищеозначеної перевірки податковим органом встановлено порушення позивачем: п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, п.п. 134.1.1.п. 134.1 ст. 134 ПК України, ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п. 3 розділу ІІІ Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 №73, п. 6 ПСБО 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, внаслідок чого підприємством неправомірно визначено показники податкової декларації з податку на прибуток підприємств, в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за І кв. 2018 року в загальній сумі 56859183 грн; п. 44.1 ст. 44, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 ПК України, в результаті чого завищено суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21) за березень 2018 року в сумі 11217565 грн.

Підставою для наведених висновків контролюючого органу слугувало включення позивачем до складу витрат коштів, за господарськими операціями, які не спрямовані на реальне настання правових наслідків з ТОВ "Мирком" за 2015 рік, з ФГ "Крокос" за 2015 рік, з ТОВ "Інтерсітіторг" за І квартал 2018 року, з ТОВ "Альфа Промінь" за І квартал 2018 року, та до складу податкового кредиту сум ПДВ за податковими накладними, виписаним позивачу ТОВ "Мирком" у лютому, березні 2015 року, ФГ "Крокос" у лютому 2015 року, ТОВ "Інтерсітіторг" у лютому, березні 2018 року, ТОВ "Альфа Промінь" у лютому, березні 2018 року.

03 вересня 2018 року на підставі зазначеного акту перевірки ГУ ДФС у Полтавській області прийняло наступні податкові повідомлення-рішення: №0011651401, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 11217565,00 грн, та №0011641401, яким позивачу зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 56859183,00 грн.

Платник не погоджуючись з податковими повідомленнями-рішеннями, вважаючи їх протиправними та такими, що підлягають скасуванню, звернувся з відповідним позовом до суду.

В аспекті заявлених вимог, Верховний Суд зазначає наступне.

Відповідно до частини першої статті 341 КАС України, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права.

Статтею 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України (тут і надалі в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Отже, перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій податковим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Конституцією України та законами України.

Глава 8 розділу ІІ ПК України визначає види перевірок, які можуть бути проведені контролюючими органами, а також порядок та процедуру їх проведення.

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до п. 86.1 ст. 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні - складається довідка.

Відповідно до підпункту 54.3.2 пункту 54.1 статті 54 ПК України якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках, контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань (зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством).

Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України /в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі - ПК України/ господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Пунктом 44.1 статті 44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

За приписами пункту 44.2 статті 44 ПК України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, об`єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу. Платник податку, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу. Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік в такій безперервній сукупності років. В подальші роки такої сукупності коригування фінансового результату також не застосовуються (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років).

Якщо у платника, який прийняв рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, в будь-якому наступному році річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період перевищує двадцять мільйонів гривень, такий платник визначає об`єкт оподаткування починаючи з такого року шляхом коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці, визначені відповідно до положень цього розділу.

Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.

Отже, об`єктом справляння податку на прибуток є фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності підприємства, за правилами бухгалтерського обліку та відкоригований на різниці, передбачені ПК України.

Пунктом 135.1 статті 135 ПК України передбачено, що базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

За приписами пункту 136.1 статті 136 ПК України базова (основна) ставка податку становить 18 відсотків.

Пунктом 137.4 статті 137 ПК України встановлено, що податковими (звітними) періодами для податку на прибуток підприємств, крім випадків, передбачених пунктом 137.5 цієї статті, є календарні: квартал, півріччя, три квартали, рік. При цьому податкова декларація розраховується наростаючим підсумком. Податковий (звітний) період починається з першого календарного дня податкового (звітного) періоду і закінчується останнім календарним днем податкового (звітного) періоду.

Відповідно до підпункту 140.4.2 пункту 140.4 статті 140 ПК України фінансовий результат до оподаткування зменшується на суму від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років.

Згідно з пунктом 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року N290, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 року за N 860/4153, дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Відповідно до пункту 2 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за N 27/4248, норми цього Положення (стандарту) застосовуються підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами (далі - підприємства) незалежно від форм власності (крім банків, бюджетних установ та підприємств, які відповідно до законодавства складають фінансову звітність за міжнародними стандартами фінансової звітності).

За визначенням пункту 6 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Пунктом 9 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" встановлено, що не визнаються витратами й не включаються до звіту про фінансові результати: 9.1. Платежі за договорами комісії, агентськими угодами та іншими аналогічними договорами на користь комітента, принципала тощо. 9.2. Попередня (авансова) оплата запасів, робіт, послуг. 9.3. Погашення одержаних позик. 9.4. Інші зменшення активів або збільшення зобов`язань, що не відповідають ознакам, наведеним у пункті 6 цього Положення (стандарту). 9.5. Витрати, які відображаються зменшенням власного капіталу відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку. 9.6. Балансова вартість валюти.

За приписами пункту 12 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" до складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу вироблюваної продукції, купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат. Прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва, які оцінюються у порядку, викладеному в пункті 11 цього Положення (стандарту).

Відповідно до пункту 3 розділу ІІІ Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07 лютого 2013 року №73, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 28 лютого 2013 року за № 336/22868, фінансова звітність повинна бути достовірною (правдивою). Інформація, наведена у фінансовій звітності, є достовірною (правдивою), якщо вона не містить помилок та перекручень, які здатні вплинути на рішення користувачів звітності.

Таким чином, доходи і витрати беруть участь у розрахунку податку на прибуток, проте визначальним для цілей податкового обліку є те, що такі витрати та доходи повинні бути сформовані на підставі реальної господарської операції, яка здійснюється суб`єктами господарювання, які зазначені в первинних документах.

Підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Згідно з підпунктом "а" пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

За приписами підпункту "а" пункту 198.1 статті 198 ПК України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Відповідно до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Згідно з пунктом 198.2 статті 198 ПК України /у редакції, чинній станом на 01 січня 2018 року/ датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Пунктом 198.3 статті 198 ПК України визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України /у редакції, чинній станом на 01 січня 2018 року/ податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК України /у редакції, чинній станом на 01 січня 2018 року/ не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України встановлено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.8 статті 201 ПК України визначено, що право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу.

Відповідно до приписів пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Згідно з підпунктом "в" п. 200.4 ст. 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

З огляду на наведені вище положення ПК України, для отримання права сформувати податковий кредит із сум податку на додану вартість, сплачених в ціні придбаного товару (робіт, послуг), та права зарахувати суму від`ємного значення, розрахованої згідно з пунктом 200.1 ст. 200 ПК України, до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, платник податку на додану вартість повинен мати податкову накладну, яка видана на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначений для використання у власній господарській діяльності.

Згідно із статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Аналізуючи наведені норми права, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 7 липня 2022 року у справі №160/3364/19, сформувала загальні підходи, які повинні застосовуватися судами при вирішенні питання щодо наявності/відсутності підстав у платника податку для отримання певної податкової вигоди (формування витрат, що визначаються при визначенні об`єкта оподаткування, податкового кредиту тощо) за результатами здійснення певних господарських операцій.

Велика Палата Верховного Суду виснувала, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами (пункт 63 Постанови).

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції (пункт 64 Постанови).

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними (пункт 65 Постанови).

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (пункт 66 Постанови).

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу (пункт 67 Постанови).

Колегія суддів погоджується з таким висновком, не вбачає підстав для відступу від нього та зазначає, що згідно з висновками Великої Палати Верховного Суду та з огляду на положення статті 90 КАС України обставини підлягають встановленню адміністративними судами під час розгляду відповідних спорів по суті на підставі всіх належних і допустимих доказів, причому жоден з доказів не має наперед установленої сили, у тому числі будь-які дані, отримані в межах кримінальних проваджень. Ці дані підлягають ретельній перевірці безпосередньо судом, що розглядає справу, в силу офіційності з`ясування обставин справи, а також якщо платник податків обґрунтовано заперечує достовірність відповідних даних.

Дослідженню судами попередніх інстанцій підлягали господарські операції позивача з ТОВ "Альфа Промінь" та ТОВ "Інтерсітіторг".

Суди встановили, що між позивачем та ТОВ "Альфа Промінь" укладено ряд договорів поставки №34/02/2018-С від 16 лютого 2018 року та № 19/02/2018-С від 12 лютого 2018 року, згідно умов яких постачальник (ТОВ "Альфа Промінь") зобов`язується в порядку та на умовах, визначених цим договором, поставити та передати у власність покупця сою врожаю 2017 року, насипом, а покупець (позивач) зобов`язується у порядку та на умовах, визначених цим договором, прийняти товар та оплатити його вартість.

До вказаного договору складено додаткові угоди № 1 від 20 лютого 2018 року, № 2 від 22 лютого 2018 року, №5 від 07 березня 2018 року.

На підтвердження факту перевезення та поставки товару від ТОВ "Альфа Промінь" позивачем надано до суду копії видаткових накладних, товарно-транспортних накладних, платіжних доручень та копії рахунків.

Також, між позивачем та ТОВ "Інтерсітіторг" укладено ряд договорів поставки №05/03/2018-С від 05 березня 2018 року, №07/02/2018-С від 06 лютого 2018 року та №12/03/2018-С від 06 березня 2018 року, за умовами яких постачальник (ТОВ "Інтерсітіторг") зобов`язується в порядку та на умовах, визначених цим договором, поставити та передати у власність покупця (позивач) сою, врожаю 2017 року, насипом, а покупець (позивач) зобов`язується у порядку та на умовах, визначених цим договором, прийняти товар та оплатити його вартість.

На підтвердження факту поставки товару від ТОВ "Інтерсітіторг" позивачем надано копії видаткових накладних, товарно-транспортних накладних, платіжних доручень, оригінали та копії рахунків-фактур.

На переконання колегії суддів, суд апеляційної інстанції правомірно відхилив доводи відповідача про нереальність господарських операцій позивача та його контрагентів - ТОВ "Альфа Промінь" та ТОВ "Інтерсітіторг", зазначаючи про те, що вказані контрагенти були належним чином зареєстрованими платниками податку на додану вартість, мали у штаті найманих працівників.

Жодних належних та допустимих доказів щодо відсутності у вказаних контрагентів позивача матеріальних ресурсів відповідачем суду не надано, а незначна кількість найманих працівників, на що посилається відповідач, не може свідчити про відсутність адміністративно-господарських можливостей на виконання господарських зобов`язань та відсутність фактичних дій, спрямованих на виконання взятих на себе зобов`язань, що унеможливлює здійснення господарської діяльності, оскільки наведені обставини не позбавляють суб`єкта господарювання можливості здійснювати посередницьку діяльність, залучати виробничі та трудові ресурси інших суб`єктів господарювання для виконання зобов`язань по укладених ним договорах.

Суд касаційної інстанції звертає увагу податкового органу, що неврахування висновків Верховного Суду щодо застосування норми права у подібних правовідносинах як підстави для касаційного оскарження, має місце тоді, коли суд, посилаючись на норму права, застосував її інакше (не так, в іншій спосіб витлумачив тощо), ніж це зробив Верховний Суд в іншій справі, де мали місце подібні правовідносини. Суд визнає безпідставними посилання податкового органу на висновки Верховного Суду, які, на думку скаржника, не враховані судами при вирішенні цієї справи, оскільки рішення в зазначених справах ухвалені за інших фактичних обставин, з урахуванням певного об`єму доказів, їх достатності, належності і допустимості.

Разом з тим, суди попередніх інстанцій, досліджуючи реальність здійснення господарських операцій позивача з ТОВ "Мирком", встановили, що між позивачем (покупець) та ТОВ "Мирком" (постачальник) укладено договір поставки №22/02/2015-С від 12 лютого 2015 року, за умовами якого постачальник зобов`язується в порядку та на умовах, визначених цим договором, поставити у власність покупця сою врожаю 2014 року, насипом, а покупець зобов`язується у порядку та на умовах, визначених цим договором, прийняти товар та оплатити його вартість. Найменування, асортимент, кількість, ціна за одиницю та загальна вартість партії товару, строки і місце (адреса) поставки товару визначається сторонами в додатках до цього договору. Додатки оформляються на кожну замовлену партію товару та після підписання уповноваженими представниками сторін і скріплення печатками є невід`ємною частиною цього договору.

На підтвердження виконання вказаного договору позивачем надано копії видаткових накладних, товарно-транспортних накладних, платіжних доручень, копії рахунків-фактур.

Надаючи оцінку документам, наданим позивачем на підтвердження здійснення господарських операцій з ТОВ "Мирком", суди відзначили про дефектність первинних документів бухгалтерського обліку, не надання суду належних та достатніх доказів перевезення та постачання товару саме від ТОВ "Мирком", неможливість здійснення ТОВ "Мирком" зазначених у видаткових накладних та товарно-транспортних накладних операцій з урахуванням обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва та зберігання сої, відсутність у ТОВ "Мирком" необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької діяльності в силу відсутності належних трудових ресурсів, основних засобів, у тому числі, складських приміщень, у сукупності свідчать про вчинення господарських операцій, що не мають на меті досягнення позитивного економічного ефекту. Відтак, видаткові та податкові накладні були видані ТОВ "Мирком", яке фактично не виступало продавцем товару, зазначеного у накладних, що у свою чергу свідчить про правильність висновків податкового органу щодо завищення позивачем суми податкового кредиту та завищення витрат.

Також, судами досліджувався договір поставки №15/12/2014-С від 16 грудня 2014 року, укладений між позивачем (покупець) та ФГ "Крокос" (постачальник), відповідно умов якого постачальник зобов`язується в порядку та на умовах, визначених цим договором, поставити у власність покупця сою, врожаю 2014 року насипом, а покупець зобов`язується в порядку та на умовах, визначених цим договором, прийняти товар та оплатити його вартість. Найменування, асортимент, кількість, ціна за одиницю та загальна вартість партії товару, строки, умови і місце (адреса) поставки товару визначається сторонами в додатках до цього договору.

На підтвердження виконання вказаного договору позивачем надано суду копії видаткових накладних, копії товарно-транспортних накладних, копії платіжних доручень, копії рахунків на оплату, податкових накладних.

Суди відзначили, що товарно-транспорті накладні, копії яких позивачем надано до суду на підтвердження транспортування товару від ФГ "Крокос", не є належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт перевезення товарів від вказаного суб`єкта господарювання, наявні дефекти первинних документів бухгалтерського обліку, у ФГ "Крокос" відсутні обсяги матеріальних ресурсів, економічно необхідні для виробництва реалізованого згідно первинних документів товару, у ФГ "Крокос" відсутні основні засоби, зокрема, складські приміщення, необхідні для зберігання сої, що в сукупності свідчать про вчинення господарських операцій, що не мають на меті досягнення позитивного економічного ефекту.

У зв`язку з цим, суди виснували, що позивач необґрунтовано включив до складу витрат витрати по взаємовідносинах з ТОВ "Мирком та з ФГ "Крокос" та до складу податкового кредиту суми ПДВ по податковим накладним, виписаним позивачу ТОВ "Мирком", ФГ "Крокос".

Оцінюючи доводи позивача про порушення контролюючим органом вимог статті 102 Податкового кодексу України при винесенні оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 03 вересня 2018 року №0011651401 та №0011641401, що полягає у недотриманні 1095-денного строку при здійсненні перевірки та зменшенні сум від`ємного значення в частині господарських взаємовідносин з ТОВ "Мирком" та ФГ "Крокос", суди попередніх інстанцій їх відхилили, зазначивши наступне.

Суди встановили, що фінансовий результат до оподаткування по взаємовідносинам з ТОВ «Мирком» та ФГ «Крокос», який визначений у фінансовій звітності («Звіт про фінансові результати» за 2015 рік), враховано позивачем у Податковій декларації з податку на прибуток підприємства за 2015 рік (уточнююча декларація від 02 вересня 2016 року №9276893713). При цьому об`єкт оподаткування за 2015 рік становив від`ємне значення (збитки) в сумі 210 309 740, 00 грн, яке в подальшому мало вплив на визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2016, 2017 роки та І квартал 2018 року у відповідних деклараціях з податку на прибуток підприємства.

Граничний строк подання податкової декларації з податку на прибуток за І квартал 2018 року становить 40 календарних днів, що настають за останнім днем звітного періоду, тобто 9 травня 2018 року.

Уточнююча податкова декларація з податку на прибуток за І квартал 2018 року подана позивачем до контролюючого органу - 06 червня 2018 року.

Відтак, суди висновували, що граничний строк проведення перевірки такої декларації з урахуванням положень пункту 102.1 статті 102 ПК України - 06 червня 2021 року.

Також, судами встановлено, що перевірка проведена контролюючим органом у період з 19 червня 2018 року по 31 липня 2018 року, акт перевірки складено 07 серпня 2018 року, а податкове повідомлення-рішення про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток прийнято 03 вересня 2018 року.

Суди дійшли висновку, що відповідачем не порушено ані строк проведення перевірки податкової декларації з податку на прибуток за І квартал 2018 року, ані строк зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за І квартал 2018 року згідно положень пункту 102.1 статті 102 ПК України.

Також суди зазначили, що протягом лютого 2015 року - березня 2018 року позивач декларував від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (рядок 21, 24), про що зафіксовано у додатку № 13 до акту перевірки, який є його невід`ємною частиною.

Оскільки відповідно до вимог порядку заповнення податкової декларації з податку на додану вартість сума податкового кредиту звітного (податкового) періоду приймає участь у визначенні суми від`ємного значення звітного (податкового) періоду та така сума від`ємного значення звітного (податкового) періоду зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду та переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду, то порушення, яке допущене при формуванні податкового кредиту лютого-березня 2015 року по взаємовідносинам з ТОВ «Мирком» та ФГ «Крокос» вплинуло на розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість, який зазначений в декларації позивача за березень 2018 року.

Оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням від 03 вересня 2018 року №0011651401 ГУ ДФС у Полтавській області зменшило позивачу розмір від`ємного значення податку на додану вартість по декларації за березень 2018 року.

Податкова декларація з податку на додану вартість за березень 2018 року подана позивачем 17 травня 2018 року за вх. №9096130911.

Відтак, суди висновували, що граничний строк проведення перевірки такої декларації з урахуванням положень пункту 102.1 статті 102 ПК України - 17 травня 2021 року.

Перевірка проведена контролюючим органом у період з 19 червня 2018 року по 31 липня 2018 року, акт перевірки складено 07 серпня 2018 року, а податкове повідомлення-рішення про зменшення суми від`ємного значення з податку на додану вартість прийнято 03 вересня 2018 року.

Таким чином, суди відхилили доводи позивача про порушення контролюючим органом вимог статті 102 Податкового кодексу України при винесенні оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 03 вересня 2018 року №0011651401 в частині здійснення перевірки та зменшення суми від`ємного значення з податку на додану вартість по господарським взаємовідносинам з ТОВ "Мирком" (в розмірі 1 978 684,00 грн) та ФГ "Крокос"(в розмірі 562 625, 00 грн).

Колегія суддів не може погодитись із таким висновком судів попередніх інстанцій, з огляду на наступне.

Згідно підпункту 54.3.2 пункту 54.1 статті 54 ПК України якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках, контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань (зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством).

Відповідно до положень п. 102.1 ст. 102 ПК України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку. У разі подання платником податку уточнюючого розрахунку до податкової декларації контролюючий орган має право визначити суму податкових зобов`язань за такою податковою декларацією протягом 1095 днів з дня подання уточнюючого розрахунку.

Аналіз вказаних норм п. 102.1 ст. 102 ПК України свідчить про те, що після закінчення встановленого такою нормою строку контролюючому органу заборонено як донараховати платникам податків грошові зобов`язання, так і проводити перевірку правильності відображення в податковому обліку таких зобов`язань загалом.

При цьому, визначаючи граничний строк, протягом якого контролюючий орган має право визначити суму грошових зобов`язань - 1095 днів, законодавець пов`язав початок його перебігу із граничною (фактичною) датою подачі податкової декларації (уточнюючого розрахунку), а закінчення - з днем прийняття відповідного податкового повідомлення-рішення.

Суди не врахували ту обставину, що податковий кредит по операціям з ТОВ "Мирком та з ФГ "Крокос" відображений позивачем у податковій декларації з ПДВ за лютий 2015, яка подана позивачем у строк, передбачений законодавством.

Так, до зазначеної податкової декларації з ПДВ за лютий 2015 року позивачем було подано уточнюючі розрахунки 22 травня 2015 року, 11 червня 2015 року, 26 серпня 2015 року.

Вказане свідчить про те, що граничний строк, передбачений ст.102 ПК України протягом якого податковий орган мав право визначити податкові зобов`язання позивача щодо податкових зобов`язань, включених до Податкової декларації з податку на додану вартість за лютий 2015 року закінчився 26 серпня 2018 року, тоді як оскаржуване податкове повідомлення-рішення №0011651401 щодо зменшення від`ємного значення податку на додану вартість прийняте відповідачем 03 вересня 2018 року, тобто поза строком визначеним ст. 102 ПК України.

У справі, що розглядається, відповідачем здійснено перевірку за податкові періоди, що виходять за межі 1095 днів, зокрема, по операціям з ТОВ "Мирком та з ФГ "Крокос", які відображені позивачем у податковій декларації з ПДВ за лютий 2015, тобто з порушенням статті 102 Податкового кодексу України.

Таким чином, висновки судів попередніх інстанцій щодо проведення перевірки податкової декларації з податку на додану вартість з дотриманням строків давності, передбачених статтею 102 Податкового кодексу України, а саме в межах 1095-денного строку як граничної тривалості проведення перевірки, не ґрунтуються на вимогах чинного податкового законодавства та фактичних обставинах справи.

Враховуючи викладене, податкове повідомлення-рішення №0011651401 від 03 вересня 2018 року в частині зменшення розміру від`ємного значення податку на додану вартість на суму 2 259 217 грн підлягає скасуванню з прийняттям нового судового рішення про задоволення позовних вимог в цій частині.

Що ж стосується доводів касаційної скарги позивача, з посиланням на норми пункту 77.1 статті 77 ПК та Порядку формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків, стосовно того, що план-графік документальних планових перевірок має бути відкритим та сформованим на цілий рік не пізніше 25 грудня, що передує року, в якому буде здійснено перевірку, а чинним законодавством України не передбачено коригування у поточному році вже сформованого і затвердженого річного плану-графіка проведення перевірок шляхом включення до нього нових платників податків, то колегія суддів вважає їх безпідставними, з огляду на наступне.

За процесуальним правилом частини 4 статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України у суді касаційної інстанції не приймаються і не розглядаються вимоги, що не були предметом розгляду в суді першої інстанції. Зміна предмета та підстав позову у суді касаційної інстанції не допускається.

Стаття 160 КАС визначає, що позивач викладає у позовній заяві свої вимоги щодо предмета спору та їх обґрунтування.

Позивач має право змінити предмет або підстави позову, збільшити або зменшити розмір позовних вимог шляхом подання письмової заяви до закінчення підготовчого засідання або не пізніше ніж за п`ять днів до першого судового засідання, якщо справа розглядається в порядку спрощеного позовного провадження (частина перша статті 47 КАС).

Реалізація особою таких прав кореспондується з обов`язком добросовісно користуватися належними їй процесуальними правами (частина друга статті 44 КАС).

Верховний Суд у постанові від 9 липня 2020 року у справі № 922/404/19 сформулював висновок щодо застосування норм процесуального права у подібних правовідносинах про те, що:

« позовом у процесуальному сенсі є звернення до суду з вимогою про захист своїх прав та інтересів, який складається із двох елементів: предмета і підстави позову.

Під предметом позову розуміється певна матеріально-правова вимога позивача до відповідача, стосовно якої позивач просить прийняти судове рішення.

Підставу позову становлять обставини, якими позивач обґрунтовує свої вимоги щодо захисту права та охоронюваного законом інтересу.

Відтак зміна предмета позову означає зміну вимоги, з якою позивач звернувся до відповідача, а зміна підстав позову - це зміна обставин, на яких ґрунтується вимога позивача».

Вимога щодо порушення контролюючим органом норми пункту 77.1 статті 77 ПК та Порядку формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків не були підставою позову в суді першої інстанції.

Позивач не скористався правом змінити підстави позову до першого судового засідання суду першої інстанції.

Враховуючи викладене, суд відхиляє доводи касаційної скарги позивача, які стосуються порушення контролюючим органом порядку призначення перевірки.

За змістом частин 1 та 3 статті 351 КАС України суд скасовує судове рішення повністю або частково і ухвалює нове рішення у відповідній частині або змінює його, якщо таке судове рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з неправильним застосуванням норм матеріального права або порушенням норм процесуального права. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.

Керуючись статтями 341 345 349 351 355 356 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Глобинський переробний завод" задовольнити частково.

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 01 грудня 2022 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 29 листопада 2023 року у справі №440/4414/18 скасувати в частині відмови у задоволенні позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0011651401 від 03 вересня 2018 року в частині зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 2 259 217,00 грн (два мільйони двісті п`ятдесят дев`ять тисяч двісті сімнадцять) грн 00 коп.

Ухвалити в цій частині нову постанову про задоволення позову.

В іншій частині рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 01 грудня 2022 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 29 листопада 2023 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

В.П. Юрченко

М.М. Гімон

Л.І. Бившева ,

Судді Верховного Суду