ПОСТАНОВА
Іменем України
28 квітня 2020 року
м. Київ
справа №806/2078/16
касаційне провадження №К/9901/31481/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шипуліної Т.М.,
суддів: Бившевої Л.І., Хохуляка В.В.
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Коростенської об`єднаної державної податкової інспекції Житомирської області ДПС на постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 09.03.2017 (суддя Попова О.Г.) та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 25.05.2017 (головуючий суддя - Котік Т.С.; судді: Моніч Б.С., Охрімчук І.Г.) у справі № 806/2078/16 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Полісся-Інвест» до Коростенської об`єднаної державної податкової інспекції Житомирської області ДПС про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Полісся-Інвест» звернулось до адміністративного суду з позовом до Коростенської об`єднаної державної податкової інспекції Житомирської області ДПС про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 01.06.2016 № 0001441200, від 01.06.2016 № 0001421200, від 01.06.2016 № 0001431200, від 01.06.2016 № 0001411200.
Житомирський окружний адміністративний суд постановою від 09.03.2017 позов задовольнив.
Житомирський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 25.05.2017 постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 09.03.2017 залишив без змін.
Коростенська об`єднана державна податкова інспекція Житомирської області ДПС звернулась до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 09.03.2017, ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 25.05.2017 та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.
В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального права, а саме: пункту 75.1 статті 75, статті 76, пункту 86.2 статті 86 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Зокрема, наголошує на помилковості посилання судів на мораторій, запроваджений пунктом 3 розділу ІІ «Прикінцеві положення» Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28.12.2014 № 71-VIII, оскільки положення зазначеного Закону не передбачають заборону (зупинення) проведення камеральних перевірок з питань, зокрема, своєчасності сплати податку на додану вартість, а також не передбачають зупинення здійснення податковим органом функцій (обов`язків) незалежно від будь-яких обставин.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що органом доходів і зборів проведено камеральну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Полісся-Інвест» з питання своєчасності сплати орендної плати за землю, за результатами якої складено акт від 01.06.2016 № 198/15-35.
За її наслідками відповідач дійшов висновку про порушення позивачем вимог пункту 287.3 статті 287 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у зв`язку з несвоєчасною сплатою орендної плати за землю за грудень 2015 року, січень - квітень 2016 року.
На підставі зазначеного акта перевірки контролюючим органом 01.06.2016 прийнято податкові повідомлення-рішення: № 0001441200, згідно з яким визначено штраф у розмірі 295,38 грн.; № 0001421200, згідно з яким визначено штраф у розмірі 914,00 грн.; № 0001431200, згідно з яким визначено штраф у розмірі 6409,24 грн.; № 0001411200, згідно з яким визначено штраф у розмірі 169,26 грн.
Визнаючи протиправними та скасовуючи названі акти індивідуальної дії, судові інстанції виходили з того, що пунктом 3 розділу ІІ «Прикінцеві положення» Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28.12.2014 № 71-VIII встановлено обмеження проведення усіх видів податкових перевірок у 2015 та 2016 роках підприємств, установ та організацій, фізичних осіб-підприємців, обсяг доходів яких не перевищує 20 мільйонів гривень за попередній рік. З урахуванням того, що позивач не підпадає під жодне виключення із наведеної заборони, судові інстанції дійшли висновку про те, що у відповідача були відсутні правові підстави для проведення камеральної перевірки та прийняття податкових повідомлень-рішень за її результатами.
Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Підпунктами 19-1.1.1, 19-1.1.2 пункту 19-1.1 статті 19-1 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) до функцій контролюючих органів віднесено, зокрема, здійснення адміністрування податків, зборів, платежів; контроль своєчасності подання платниками податків та платниками єдиного внеску передбаченої законом звітності (декларацій, розрахунків та інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів), своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків, зборів, платежів.
Контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення (підпункт 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Згідно з підпунктом 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального.
Відповідно до статті 76 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника такого органу або направлення на її проведення.
Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком.
Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова.
Аналіз наведених законодавчих приписів дає підстави для висновку про те, що камеральна перевірка є одним із видів податкових перевірок, встановлених пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), та є способом здійснення контрольної функції, що проводиться в приміщенні податкового органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість.
Особливості камеральної перевірки полягають у тому, що її проведення не потребує наказу керівника податкового органу або іншого спеціального дозволу чи направлення, згоди платника податків та його присутності. Метою камеральної перевірки є виявлення в поданій звітності, інших даних систем електронного адміністрування, єдиних реєстрів, арифметичних та/або методологічних помилок або інших відомостей, які призвели до заниження або завищення податкового зобов`язання чи інших порушень. Камеральній перевірці підлягає уся податкова звітність суцільним порядком. Камеральною перевіркою охоплюються лише ті показники документів, які належать до податкової звітності та мають значення для правильності обчислення платником об`єкта оподаткування та суми податку, що підлягає сплаті до бюджету. Перевірка будь-яких інших відомостей камеральною перевіркою не охоплюється.
Пунктом 3 розділу ІІ «Прикінцеві положення» Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28.12.2014 № 71-VIII установлено, що у 2015 та 2016 роках перевірки підприємств, установ та організацій, фізичних осіб-підприємців з обсягом доходу до 20 мільйонів гривень за попередній календарний рік Державною фіскальною службою України та її територіальними органами, Державною фінансовою інспекцією та її територіальними органами здійснюються виключно з дозволу Кабінету Міністрів України, за заявкою суб`єкта господарювання щодо його перевірки, згідно з рішенням суду або з вимогами Кримінального процесуального кодексу України. Зазначене обмеження не поширюється: з 1 січня 2015 року на перевірки суб`єктів господарювання, що ввозять на митну територію України та/або виробляють та/або реалізують підакцизні товари, на перевірки дотримання норм законодавства з питань наявності ліцензій, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб, єдиного соціального внеску, відшкодування податку на додану вартість; з 1 липня 2015 року на перевірки платників єдиного податку другої і третьої (фізичні особи-підприємці) груп, крім тих, які здійснюють діяльність на ринках, продаж товарів у дрібнороздрібній торговельній мережі через засоби пересувної мережі, за винятком платників єдиного податку, визначених пунктом 27 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, з питань дотримання порядку застосування реєстраторів розрахункових операцій.
Зі змісту Пояснювальної записки до проекту Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28.12.2014 № 71-VIII вбачається, що метою законопроекту було покращення умов ведення бізнесу в Україні з одночасним підвищенням показників України в міжнародних рейтингах, а також підвищення ефективності використання ресурсів економіки, зокрема зменшення витрат підприємств на визначення податкових зобов`язань і складання податкової звітності та держави - на адміністрування податків, усунення недоліків діючого законодавства, які дозволяють великим платникам отримувати податкові вигоди, спрощення виконання податкового обов`язку малим бізнесом, зменшення податкового навантаження на малий бізнес.
Саме з метою зменшення адміністративного навантаження на суб`єктів господарювання з річним оборотом менше 20 мільйонів гривень, а також з метою ефективного використання ресурсів фіскальних органів було тимчасово обмежено здійснення щодо таких платників податків окремих видів податкових перевірок, проведення яких потребувало значних зусиль як із боку контролюючих органів, так і платників податків.
Разом із тим, проведення камеральних перевірок завдяки їх спрощеній процедурі не вимагає від платників податків будь-яких витрат часу та ресурсів, не створює будь-якого додаткового адміністративного навантаження, не перешкоджає нормальному здійсненню господарської діяльності.
Тлумачення наведених положень дає підстави вважати, що встановлені Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28.12.2014 № 71-VIII обмеження щодо проведення перевірок суб`єктів господарювання за певними умовами не стосуються камеральних перевірок, об`єктом яких є виключно дані, які знаходяться в розпорядженні податкового органу.
Відтак, висновок судів першої та апеляційної інстанцій щодо безпідставності проведення відповідачем камеральної перевірки та відсутності правових наслідків такого контрольного заходу з посиланням на дію мораторію у відповідний період на проведення таких перевірок не ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права.
Разом з тим, за змістом підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів повинна бути предметом документальної перевірки.
Положення підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75, статті 76 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), які регулювали поняття та порядок проведення камеральних перевірок, не містили положень про охоплення камеральною перевіркою питань своєчасності сплати грошових зобов`язань.
Лише Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» від 21.12.2016 № 1797-VIII, який набрав чинності 01.01.2017, підпункт 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України доповнено абзацом другим такого змісту: «предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах».
Таким чином, у відповідача були відсутні повноваження під час проведення камеральної перевірки 01.06.2016 досліджувати питання своєчасності сплати позивачем узгоджених грошових зобов`язань.
У ситуації, що розглядається, орган доходів і зборів, здійснюючи дослідження питання своєчасності сплати позивачем орендної плати, вийшов за межі предмету камеральної перевірки, у зв`язку з чим прийняті за результатами такої перевірки податкові повідомлення-рішення є неправомірними.
При цьому перевірка своєчасності сплати Товариством з обмеженою відповідальністю «Полісся-Інвест» грошових зобов`язань з податку на додану вартість, на що посилається відповідач у касаційній скарзі, в даному випадку не проводилась.
Відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Статтею 351 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.
Зміна судового рішення може полягати в доповненні або зміні його мотивувальної та (або) резолютивної частин.
Таким чином, оскільки суди попередніх інстанцій при ухваленні оскаржуваних судових рішень не допустили порушень норм процесуального права, а неправильне застосування норм матеріального права не призвело до ухвалення неправильних судових рішень по суті, вказані судове рішення слід змінити в мотивувальній частині, а в іншій частині - залишити без змін.
Керуючись частиною другою розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України Цивільного процесуального кодексу України Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» від 15.01.2020 № 460-IX, статтями 341 345 349 351 355 356 359 Кодексу адміністративного судочинства України,
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Коростенської об`єднаної державної податкової інспекції Житомирської області ДПС задовольнити частково.
Постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 09.03.2017 та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 25.05.2017 у справі № 806/2078/16 змінити в мотивувальній частині, а в іншій частині - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Судді Верховного Суду: Т.М. Шипуліна
Л.І. Бившева
В.В. Хохуляк