ПОСТАНОВА
Іменем України
25 березня 2020 року
Київ
справа №826/17833/15
адміністративне провадження №К/9901/28131/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 30 березня 2016 року (суддя Арсірій Р.О.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 23 листопада 2016 року (судді: Бєлова Л.В. (головуючий), Безименна Н.В., Желтобрюх І.Л.) у справі № 826/17833/15 за позовом Державного підприємства спиртової та лікеро-горілчаної промисловості «Укрспирт» до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
УСТАНОВИВ:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Державне підприємство спиртової та лікеро-горілчаної промисловості «Укрспирт» (далі - позивач, ДП СЛГП «Укрспирт») звернулось до суду з позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (далі - контролюючий орган, ОВПП ДФС) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 29.07.2015 № 0000404020.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що висновки контролюючого органу щодо наявності понаднормових втрат спирту на Вузлівському МПД ДП «Укрспирт» є безпідставними, оскільки не ґрунтуються на первинних або інших документах, які зафіксовані в обліку та могли б підтверджувати наявність зазначеного факту. Крім того, позивач зазначає, що орієнтовні розрахунки об`ємів понаднормово втраченого спирту були зроблені контролюючим органом без дотримання вимог інструкцій та затверджених нормативів щодо виготовлення визначеної продукції (спирту).
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 30 березня 2016 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 23 листопада 2016 року, позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби від 29.07.2015 № 0000404020.
4. Суд першої інстанції, з рішенням якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку, що нарахування акцизного податку відбувається за умови наднормативних втрат безпосередньо спирту (з урахуванням його різновидів) та алкогольних напоїв, допущених з вини виробника під час виробництва підакцизних товарів (продукції), тоді як відповідачем було встановлено фактичну втрату подрібненої кукурудзи, яка серед інших зернових культур являється одним із видів крохмалевмісної та цукровмісної сировини, що використовується у спиртовому виробництві - тобто сировини. У спірних правовідносинах контролюючим органом за базу оподаткування акцизним податком було взято кількість літрів невиробленого спирту, із розрахунку норм виходу при переробці сировини, а не вартість (кількість) товарів, які можна було б виробити з наднормативно втраченого спирту.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, контролюючий орган подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального права, просить скасувати постанову постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 30 березня 2016 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 23 листопада 2016 року та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог ДП СЛГП «Укрспирт» у повному обсязі.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
6. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що Головним управлінням ДФС у Львівській області проведена фактична перевірка ДП «Укрспирт» за місцем проведення діяльності: Львівська обл., Радехівський р-н, с. Вузлове, з питань дотримання вимог Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» та інших законодавчих актів, що регулюють виробництво та обіг етилового спирту. У результаті проведення вказаної перевірки встановлено порушення ст. 13 Закону України «Про державне регулювання і обіг спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» та пп. 213.1.6. п. 213.1 ст. 213, п. 214.6 ст. 214 Податкового кодексу України, про що складено акт від 17 липня 2015 року № 13/116/2100/37199618.
Перевіркою встановлено, що кількість сировини, яка надійшла на виробництво згідно наданих документів, не відповідає кількості переробленої сировини, що підтверджується довідкою про рух сировини при виробництві спирту за липень 2015 року. Відповідачем було виявлено, що при проведені замірів у силосах добового запасу Вузлівського МПД ДП «Укрспирт» недостача сировини у вигляді кукурудзи подрібненої складає 30 090 кг, що не було відображено позивачем у документації.
Контролюючим органом на підставі пп. 54.3.2 п. 54.3 ст. 54, абз. 1 п. 123.1 ст. 123, п. 214.6 ст. 214 Податкового кодексу України прийняте податкове повідомлення-рішення від 29 липня 2015 року № 0000404020, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок у сумі 1 241 775,39 грн (за основним платежем - 827 852,93 грн, за штрафними санкціями - 413 926,46 грн).
Судами першої та апеляційної інстанції встановлено та не заперечується позивачем, що висновок контролюючого органу щодо порушення позивачем статті 13 Закону України «Про державне регулювання і обіг спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» та пп. 213.1.6. п. 213.1 ст. 213, п. 214.6 ст. 214 Податкового кодексу України зроблений на підставі встановлення фактичної втрати подрібненої кукурудзи, яка серед інших зернових культур являється одним із видів крохмалевмісної та цукровмісної сировини, що використовується у спиртовому виробництві. Так, зроблено розрахунок виходу спирту з крохмалевмісної та цукровмісної сировини, згідно якого з 30 090 кг подрібненої кукурудзи можливо виготовити 1 173,76 дал необлікованого спирту умовного, що відповідає Інструкції з нормування виходів етилового спирту при переробці крохмалевмісної і цукровмісної сировини в спиртовій галузі та методиці визначення залишків сировини в незавершеному виробництві, затвердженій 30.04.2004 року директором ДААК ДПА та узгодженій з Державним департаментом продовольства ДП «Укрспирт». Сума акцизного податку була сформована шляхом нарахування специфічної ставки податку (70,53) на кількість літрів необлікованого спирту (1 173,76 дал б.с. (11 737,6 л), що була здійснена на підставі розрахунку виходу спирту із сировини.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
7. В доводах касаційної скарги контролюючий орган цитує норми матеріального та процесуального права, перелічує порушення, які на його думку допущено позивачем та вказує на неврахування судами окремих положень Податкового кодексу України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) та Закону України «Про державне регулювання і обіг спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів», а також на неврахування судами першої та апеляційної інстанції результатів проведеної інвентаризації, що у своїй сукупності призвело до неправильного застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального права та порушень норм процесуального права при прийнятті рішення.
8. Позивач надіслав заперечення на касаційну скаргу, в якому вказує на правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права та просить залишити скаргу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанції без змін.
9. Касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження, відповідно до пункту 3 частини першої статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону від 3 жовтня 2017 року № 2147-VІІІ, що діє з 15 грудня 2017 року).
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
10. Податковий кодекс України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
10.1. Підпункт 213.1.6 пункту 213.1 статті 213.
Об`єктами оподаткування є операції з: обсяги та вартість втрачених підакцизних товарів (продукції), що перевищують встановлені норми втрат з урахуванням пункту 214.6 статті 214 цього Кодексу.
10.2. Пункт 214.6 статті 214.
У разі наявності наднормативних втрат спирту етилового, коньячного і плодового, спирту етилового ректифікованого виноградного, спирту етилового ректифікованого плодового, спирту-сирцю виноградного, спирту-сирцю плодового та алкогольних напоїв, допущених з вини виробника під час виробництва підакцизних товарів (продукції), базою оподаткування є вартість (кількість) цих товарів, які можна було б виробити з наднормативно втрачених товарів (продукції).
Норми втрат і виходу спирту етилового, коньячного і плодового, спирту етилового ректифікованого виноградного, спирту етилового ректифікованого плодового, спирту-сирцю виноградного, спирту-сирцю плодового та алкогольних напоїв затверджуються в порядку, що визначається Кабінетом Міністрів України.
11. Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» № 481/95-ВР від 19 грудня 1995 року:
11.1. Стаття 1.
Спирт етиловий - спирт етиловий-сирець, спирт етиловий ректифікований технічний, спирт етиловий денатурований (спирт технічний), спирт етиловий технічний, спирт етиловий ректифікований, що відповідають кодам 2207 і 2208 згідно з УКТЗЕД та виготовлені з крохмале- і цукровмісної сировини або з нехарчових видів сировини за спеціальними технологіями.
11.2. Статті 13.
Норми втрат і виходу спирту етилового, коньячного і плодового, спирту етилового ректифікованого виноградного, спирту етилового ректифікованого плодового, спирту-сирцю виноградного, спирту-сирцю плодового та алкогольних напоїв затверджуються в порядку, що визначається Кабінетом Міністрів України. За понаднормативні втрати, не виправдані згідно з чинним законодавством, та незабезпечення виходу продукції суб`єкти господарювання сплачують акцизний податок у розмірі, визначеному законом.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
12. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, в редакції Закону, що діяла до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України Цивільного процесуального кодексу України Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ»).
13. Колегія суддів зазначає, що суди першої та апеляційної інстанції задовольняючи позовні вимоги ДП СЛГП «Укрспирт», а саме - визнанаючи протиправним та скасовуючи податкове повідомлення-рішення від 29.07.2015 № 0000404020, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок у сумі 1 241 775,39 грн (за основним платежем - 827 852,93 грн, за штрафними санкціями - 413 926,46 грн), виходили з того, що відповідачем не було доведено та надано належних доказів на підтвердження понаднормового використання чи втрати саме спирту на виробництві ДП СЛГП «Укрспирт» або його виготовлення з сировини, нестача якої мала місце під час перевірки.
Однак, колегія суддів зазначає, що суди першої та апеляційної інстанції передчасно дійшли висновку, що контролюючий орган приймаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 29.07.2015 № 0000404020 діяв всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки судами першої та апеляційної інстанції не було досліджено та не було надано належної оцінки доказам та доводам відповідача, зазначеним у запереченні на адміністративний позов, апеляційній скарзі та, зокрема, в акті перевірки, що контролюючим органом було встановлено недостачу сировини у 30 090 кг з якої можливо виготовити 1 173,76 дал необлікованого спирту умовного, що не заперечується позивачем ні в адміністративному позові, ні в додаткових поясненнях наданих позивачем суду першої інстанції, які не були взяті до уваги судами та також залишені без належної оцінки. Крім того, порядок розрахунку контролюючим органом кількості необлікованого спирту та нарахування суми акцизного податку було здійснено контролюючим органом на підставі розрахунку кількості отриманого необлікованого спирту з вказаної сировини з дотриманням положень та вимог Інструкції з нормування виходів етилового спирту при переробці крохмалевмісної і цукровмісної сировини в спиртовій галузі та методиці визначення залишків сировини в незавершеному виробництві (затверджена 30.04.2004 ДААК ДПА та узгоджена з Державним департаментом продовольства ДП «Укрспирт») та чинного законодавства у сфері виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, про що було зазначено судами попередніх інстанцій, але залишено без відповідної належної оцінки.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
14. За змістом частини 4 статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі позовних вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів для виявлення та витребування доказів.
15. Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.
16. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення (частина друга статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України).
17. Вказані вище обставини справи досліджені в неповному обсязі, тому для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які міститься в матеріалах справи або витребовується, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.
18. Згідно статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
19. Оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій вказаним вимогам не відповідають, оскільки судом не з`ясовано обставини справи, що мають значення для правильного її вирішення.
20. Відповідно до пункту 2 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.
21. За правилами статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції Закону, що діяв до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ) підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
22. Колегія суддів дійшла висновку про те, що судами першої та апеляційної інстанції порушено принцип офіційного з`ясування всіх обставин справи, що призвело до ухвалення рішень, які не відповідають вимогам щодо законності і обґрунтованості, а тому такі рішення підлягають скасуванню, а справа відповідно до правил статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359, пунктом 4 частини першої РозділуПерехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби задовольнити частково.
Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 30 березня 2016 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 23 листопада 2016 року у справі № 826/17833/15 скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
...........................
...........................
...........................
І.Я.Олендер
І.А. Гончарова
Р.Ф. Ханова ,
Судді Верховного Суду