№ 320/46646/23 - Судова практика України - Законодавство України

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 липня 2025 року

м. Київ

справа № 320/46646/23

адміністративне провадження № К/990/1187/25

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Яковенка М. М.,

суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,

розглянувши у порядку попереднього судового засідання в касаційній інстанції адміністративну справу № 320/46646/23

за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень та вимоги,

за касаційною скаргою Головного управління ДЛПС у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду (суддя: А. Б. Діска) від 02 липня 2024 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду (колегія суддів: А. Ю. Кучма, В. О. Аліменко, Н. В. Безименна) від 10 грудня 2024 року,

УСТАНОВИВ:

І. РУХ СПРАВИ

1. ОСОБА_1 звернулась до Київського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі - ГУ ДПС у м. Києві, відповідач, скаржник), у якому просила визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у м. Києві від 28 вересня 2023 року:

№ 6055224024, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на суму 2 617 515,70 грн, в т.ч. 2 094 012,56 грн за податковим зобов`язанням та 523 503,14 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

№ 6056824024, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 2 000 613,75 грн, в т.ч. 1 600 491,00 грн за податковим зобов`язанням та 400 122,75 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

№ 6055824024, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на суму 280 126,30 грн, в т.ч. 174 501,04 грн за податковим зобов`язанням та 43 625,26 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

№ 6054824024, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок з доходів фізичних осіб на суму 1 020,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

№ 6054224024, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем адміністративні штрафи та інші санкції на суму 1 020,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

визнати протиправним та скасувати рішення ГУ ДПС у м. Києві від 28 вересня 2023 року:

№ 6057724024 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску у розмірі 183 846,43 грн;

№ 6057324024 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску у розмірі 510,00 грн;

визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 28 вересня 2023 року № Ф-60576 в сумі 452 273,36 грн.

2. Позовні вимоги обґрунтовано тим, що визначені позивачу грошові зобов`язання оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями та вимогою здійснено на основі висновку податкового органу про те, що позивач з 01 жовтня 2017 року втратила право на застосування спрощеної системи оподаткування у зв`язку із наданням нею поворотної безпроцентної фінансової допомоги ТОВ «Маркасон» відповідно до договору поворотної фінансової допомоги № 237/08-17/ФД від 22 серпня 2017 року.

На думку позивача відповідачем зроблено хибний висновок про те, що фізичні особи-підприємці - платники єдиного податку першої-третьої груп не можуть надавати/отримувати безповоротну фінансову допомогу, оскільки такий вид діяльності не дає права застосовувати спрощену систему оподаткування.

За твердженням позивача, надання безпроцентної поворотної фінансової допомоги жодним чином не підпадає під визначення такого виду фінансових послуг як діяльність з фінансового посередництва, оскільки не відповідає основним ознакам, як безпосередньо такої діяльності, так і ознакам фінансових послуг в цілому.

Крім того позивач вказує на порушення порядку проведення перевірки, зокрема, безпідставність проведення позапланової невиїзної перевірки, у той час, як призначено податковим органом було позапланову виїзну перевірку.

3. Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 02 липня 2024 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2024 року, позов задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у м. Києві від 28 вересня 2023 року № 6055224024, № 6056824024, № 6055824024, № 6054824024, № 6054224024.

Визнано протиправним та скасовано рішення ГУ ДПС у м. Києві від 28 вересня 2023 року № 6057724024 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску у розмірі 183 846,43 грн.

Визнано протиправним та скасовано вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 28 вересня 2023 року № Ф-60576 в сумі 452 273,36 грн.

У задоволенні інших вимог - відмовлено.

4. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, 09 січня 2025 року через систему «Електронний суд» до Верховного Суду надійшла касаційна скарга, в якій відповідач просить скасувати рішення Київського окружного адміністративного суду від 02 липня 2024 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2024 року, та прийняти нову постанову, якою у задоволені позову відмовити в повному обсязі.

5. Ухвалою Верховного Суду від 23 січня 2025 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою та встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.

6. Позивач скористався своїм процесуальним правом та 11 квітня 2025 року через систему «Електронний суд» подав до суду касаційної інстанції відзив на касаційну скаргу, в якому просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін, оскільки вважає доводи такої скарги безпідставними, а оскаржувані рішення - такими, що ухвалені з додержанням норм матеріального та процесуального права.

7. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у порядку попереднього судового засідання.

IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ

8. Судами попередніх інстанцій встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ГУ ДПС в м. Києві відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України (далі - ПК України) було проведено документальну позапланову виїзну перевірку фінансово-господарської діяльності платника податків ОСОБА_1 з питань дотримання платником податків вимог валютного та іншого законодавства за період з 24 липня 2017 року по 24 червня 2022 року, дотримання вимог обліку та збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 24 липня 2017 року по 24 червня 2022 року, за наслідками якої податковим органом складено акт № 51882/Ж5/26-15-24-02-04/3224414945 від 04 серпня 2023 року, яким встановлено порушення позивачем:

підпункту 49.18.5 пункту 49.18 статті 49 та підпункту 177.5.2. пункту 177.5 статті 177 ПК України, а саме не подання податкових декларацій про майновий стан і доходи за 2017, 2018, 2019, 2020, 2021 роки;

пунктів 177.1, 177.2 статті 177 ПК України, внаслідок чого занижено податок на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності за період з 01 жовтня 2017 року по 24 червня 2021 року у сумі 2 094 012,56 грн в т. ч. в періодах: 2017 рік на суму 653 570,61 грн; 2018 рік на суму 524 036,79 грн; 2019 рік на суму 717 888,62 грн; 2020 рік па суму 190 818,62 грн; 2021 рік на суму 7 697,92 грн.;

пункту 16 прим. 1 підрозд. 10 розділ XX ПК України - не нараховано та не сплачено військового збору за період з 01 жовтня 2017 року по 24 червня 2022 року у розмірі 174 501,04 гри. в т. ч. по періодах: 2017 рік на суму 54 464,22 грн; 2018 рік на суму 43 669,73 грн; 2019 рік на суму 59 824,05 грн; 2020 рік на суму 15 901,55 грн; з 01.01.2021 року по 01.1.2021 на суму 641,49 грн.;

статті 6 пункту 2 підпункту 4 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», в частині подання за невстановленою формою (не вірно вказано код категорії ЗО) звітів щодо сум нарахованого єдиного внеску за 2017, 2018, 2019, 2020, 2021, 2022 рік (ліквідаційний);

абз. 3 пункту 8 статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», а саме не нараховано єдиного внеску в сумі 452 273,36 грн в. т. ч. по періодам: 2017 рік у сумі 26 103,00 грн, 2018 рік у сумі 137 602,08 грн, 2019 рік у сумі 154 234,08 грн, 2020 рік у сумі 134 334,20 грн.;

пункти 44.1, 44.3 статті 44 ПК України в частині ненадання документів на перевірку;

пункт 181.1 статті 181, пункти 183.2, 183.4 статті 183, статті 187, пункт 201.8. статті 201 ПК України, - не визначено суму ПДВ, що підлягає сплаті до бюджету у розмірі 1 600 491 грн, а саме по періодах: 2018 рік - 582 264 грн, 2019 рік -797 653 грн, 2020 рік -212 021 грн, 2021 рік - 8 553 грн.

9. На підставі акту перевірки відповідачем винесено оскаржувані податкові повідомлення-рішення (Т. 1 а.с. 32).

10. Крім того податковим органом 28 вересня 2023 року на підставі акту перевірки № 51882/Ж5/26-15-24-02-04/3224414945 від 04 серпня 2023 року було винесено вимогу № Ф-60576 про сплату недоїмки з єдиного внеску в сумі 452 273,36 грн (Т. 1 а.с. 33).

11. Позивачем було оскаржено податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у м. Києві від 28 вересня 2023 року № 6055224024, № 6056824024, № 6055824024, № 6054824024, № 6054224024 в адміністративному порядку.

12. Рішенням ДПС України від 20 грудня 2023 року № 37393/6/99-00-06-01-03-06 було відмовлено у задоволенні скарги, а податкові повідомлення-рішення залишено без змін.

13. Позивачем також було оскаржено в адміністративному порядку рішення ГУ ДПС у м. Києві від 28 вересня 2023 року № 6057724024 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску у розмірі 183 846,43 грн та № 6057324024 про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» у розмірі 510,00 грн.

14. Рішенням ДПС України від 21 грудня 2023 року № 37556/6/99-00-06-01-03-06 скаргу ОСОБА_1 задоволено частково, рішення ГУ ДПС у м. Києві від 28.09.2023 №6057724024 залишено без змін, а рішення № 6057324024 скасовано.

15. Вважаючи протиправними податкові повідомлення-рішення та податкову вимогу, позивач звернулась до суду з цим позовом.

IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

16. Частково задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходили з того, що встановлені у цій справі обставини свідчать, що відповідачем в порушення положень податкового законодавства, за ініційованої до проведення документальної планової виїзної перевірки позивача, фактично, внаслідок відсутності платника податків за адресою, було проведено невиїзну перевірку за наявними у контролюючого органу документами у приміщенні останнього, а не за місцезнаходженням позивача.

16.1 Крім того, відповідачем не доведено порушення позивачем умов перебування на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності та необхідність застосування нею з 01 жовтня 2017 року загальних умов оподаткування.

IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ

17. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для часткового задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.

18. Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України, - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.

19. Зокрема, контролюючий орган зазначає, що судами першої та апеляційної інстанції неправильно застосовано норми матеріального права, а саме:

пункт 42.2 статті 42 без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах викладених у постановах Верховного Суду від 11 червня 2020 року у справі № 823/1606/17, від 08 квітня 2021 року у справі № 812/821/17, від 15 лютого 2024 року у справі № 640/5183/20, в яких зазначено, що порядок вручення документів платнику податків, передбачений пунктом 42.2 статті 42 ПК України і встановлений законом спосіб не передбачає умови отримання (ознайомлення) документів, надісланих за адресою платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення, а лише передбачає факт їх надіслання рекомендованим листом з повідомленням про вручення. Таким чином, беручи до уваги те, що контролюючий орган у відповідності до положень ПК України направив за податковою адресою позивача копію наказу та лист про надання документів для проведення документальної позапланової виїзної перевірки та був здійснений виїзд за фактичним місцезнаходженням (місцем проживання) платника податків ОСОБА_1 , втім її не зафіксовано за місцем знаходження (що свідчить про те, що позивач не забезпечила реальну можливість проведення такої перевірки посадовими особами контролюючого органу), перевірка проводилася в приміщені контролюючого органу.

З огляду на це, відповідач стверджує, що ГУ ДПС у м. Києві діяло на підставі та в межах передбаченими ПК України, а тому факт проведення за таких обставин перевірки в приміщенні контролюючого органу жодним чином не порушує права позивача та ніяк не впливає на правомірність висновків, викладених в акті перевірки, на підставі якого винесено оскаржувані податкові повідомлення-рішення.

пункт 44.6 статті 44 Податкового кодексу України, без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах викладених у постановах Верховного Суду від 06 серпня 2019 року у справі № 160/8441/18, від 29 травня 2020 року у справі № 826/27811/15, від 29 вересня 2022 року у справі № 826/3627/18, від 05 травня 2020 року у справі № 826/678/16, від 16 квітня 2020 року у справі № 826/7760/15. Контролюючий орган вказує, що норма абзацу першого пункту 44.6 статті 44 ПК України вимагає наявність документів на час складення податкової звітності, встановлює правило щодо надання платником податків документів для перевірки, а також юридичний наслідок недотримання цього правила як виключення факту документів на час складення податкової звітності. Вона є складовою механізму правового регулювання податкового обліку і не входить в будь-яку конкуренцію з процесуальними нормами, якими встановлені правила доказування в адміністративному судочинстві.

20. Також, відповідач зазначає у касаційній скарзі, що зі змісту оскаржуваних судових рішень суду першої та апеляційної інстанції вбачається, що в них не враховано висновку Великої Палати Верховного Суду викладеного у постанові від 08 вересня 2021 року по справі № 816/228/17. Контролюючий орган зауважує, що заявлені процедурні порушення, що вказані в рішенні судів попередніх інстанцій жодним чином не пов`язані із правильністю висновків акта перевірки, яким встановлено порушення позивачем умов перебування на спрощеній системі оподаткування. Суди першої та апеляційної інстанції в оскаржуваних судових рішень не наводить аргументів, які б свідчили про причинно-наслідковий зв`язок між порядком і підставами проведеної перевірки та встановленими порушеннями та яким чином факт та проведення перевірки у приміщенні контролюючого органу порушує права позивача та впливає на висновки викладені в акті перевірки.

21. Крім того відповідач зазначив, що ОСОБА_1 порушила умови перебування на спрощеній системі оподаткування, встановлені ПК України, а саме, надавала поворотну фінансову допомогу ТОВ «Маркасон» відповідно до договору поворотної фінансової допомоги № 237/08-17/ФД від 22 серпня 2017 року. За твердженням податкового органу, відповідно до Національного класифікатора України ДК 009:2010 «Класифікація видів економічної діяльності», затвердженого наказом Держспоживстандарту України від 11 жовтня 2010 року № 457, надання фінансової допомоги належить до коду 64 «Надання фінансових послуг, крім страхування та пенсійного забезпечення» та є забороненим для здійснення діяльності на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності. На цій підставі відповідач вважав, що першого числа місяця, наступного за кварталом, в якому відбулося таке порушення, позивач втратила право перебування на спрощеній системі оподаткування, а тому з 01 жовтня 2017 року отримані з 01 жовтня 2017 року по 24 червня 2022 року ОСОБА_1 доходи у сумі 11 633 403,12 грн слід оподатковувати на загальних умовах.

V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ

22. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, виходить з такого.

23. Відносини, що виникають у сфері справляння податків, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України.

24. Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України (тут і надалі в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

25. Посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (підпункти 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 ПК України).

26. Глава 8 розділу ІІ ПК України визначає види перевірок, які можуть бути проведені контролюючими органами, а також порядок та процедуру їх проведення. Зокрема, встановлюється чітке розмежування щодо порядку допуску до виїзних та невиїзних перевірок, а також щодо місця проведення зазначених перевірок.

27. Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

28. Згідно підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

29. В контексті правовідносин, які склалися між учасниками цієї справи, слід зазначити, що допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки відбувається згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна планова/позапланова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу (пункт 77.6 статті 77, пункт 78.5 статті 78 ПК України).

30. Пунктом 81.1 статті 81 ПК України передбачено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, направлення на проведення такої перевірки, копії наказу про проведення перевірки та службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

31. Як установлено в абзаці п`ятому пункту 81.1 статті 81 ПК України, непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

32. Отже, у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки, фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог ПК України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава).

33. Дотримання цих вимог в їх сукупності може бути належною підставою для призначення та проведення перевірки, що, в свою чергу, є предметом дослідження у даній справі.

34. При цьому виїзна перевірка має проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

35. Аналогічний підхід до розуміння суті виїзної перевірки був сформульований (з певними поправками) Верховним Судом у постанові від 22 вересня 2020 року (справа № 520/8836/18), ухваленій у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду, а також у постановах Верховного Суду від 17 травня 2019 року (справа № 823/2530/18), від 16 травня 2018 року (справа № 826/15718/14), від 23 квітня 2020 року (справа № 826/20146/15), від 24 січня 2019 року (справа № 805/1941/17-а), від 13 лютого 2024 року (справа № 140/3135/19).

36. У постанові від 10 червня 2021 року у справі № 808/881/16 Верховний Суд дійшов висновку, що відсутність платника податків за податковою адресою не є підставою для проведення контролюючим органом перевірки в приміщенні останнього, а не за місцезнаходженням фізичної особи-підприємця. У цій справі Верховний Суд встановив, що на підставі наказу та направлень на проведення виїзної документальної перевірки, вручені платнику за день до перевірки, ревізорами-інспекторами здійснювалися виходи за податковою адресою фізичної особи-підприємця. У зв`язку з відсутністю суб`єкта перевірки за податковою адресою працівниками контролюючого органу було складено відповідні акти про неможливість вручення направлень на проведення планової перевірки та проведено перевірку в приміщенні контролюючого органу. Визнаючи таку перевірку протиправною, Верховний Суд виходив з того, що право на проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки, фактичної перевірки виникає у посадових осіб контролюючого органу за сукупності двох умов, передбачених статтями 77, 81 ПК України (наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог ПК України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава)), невиконання яких своє чергою призводить до визнання перевірки незаконною. Також суд зазначив, що виїзна перевірка має проводиться виключно за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка. Адже у податковому законодавстві відсутня норма, яка б встановлювала право податкового органу замість документальної виїзної перевірки проводити документальну невиїзну перевірку.

37. У той же час, за висновками Великої Палати Верховного Суду, викладеними у постанові від 8 вересня 2021 року у справі № 816/228/17, порушення, допущені під час призначення і проведення перевірки, можуть бути підставою для скасування рішень контролюючих органів у випадку, якщо такі порушення вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

38. У постанові від 25 листопада 2021 року у справі № 440/1961/19 Верховний Суд, досліджуючи питання правомірності проведення виїзних перевірок фізичних осіб-підприємців у приміщені податкової інспекції та аналізуючи судову практику Верховного Суду з цього приводу, сформулював висновок про те, що сам факт проведення документальної виїзної перевірки фізичної особи-підприємця у приміщенні контролюючого органу не є беззаперечною підставою вважати перевірку протиправною і такою, що тягне за собою скасування прийнятих за наслідками такої перевірки рішень контролюючого органу. При цьому Верховний Суд зауважив, що у подібних до цієї справи правовідносинах перевірці підлягають обставини, які зумовили проведення призначених документальних виїзних перевірок фізичних осіб-підприємців та/або фізичних осіб - платників податків у приміщенні контролюючого органу. Якщо зміна місця проведення перевірки відбулася безпідставно, без згоди на це платника податків та без забезпечення йому права на участь у проведенні такої перевірки, то така може бути визнана протиправною. Однак, якщо ж це відбулося з об`єктивних причин, за відсутності заперечень з боку платника податків з одночасним забезпеченням його права на участь у проведенні перевірки (незалежно від того, чи скористався платник податків таким правом), то така перевірка не може бути визнана протиправною.

39. Судами попередніх інстанцій зроблені висновки про те, що встановлені у цій справі обставини свідчать, що відповідачем в порушення положень податкового законодавства, за ініційованої до проведення документальної позапланової виїзної перевірки позивача, фактично, внаслідок відсутності платника податків за податковою адресою, було проведено невиїзну перевірку за наявними у контролюючого органу документами у приміщенні останнього, а не за місцезнаходженням позивача, що свідчить про протиправність здійсненого заходу податкового контролю та прийняття за його наслідками актів індивідуальної дії.

40. Посилання ж скаржника на те, що у разі створення платником податків перешкод для проведення виїзної перевірки контролюючим органом, то останній не позбавлений можливості провести невиїзну перевірку діяльності такого платника податків у приміщенні податкового органу не ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права. Відсутність платника податків за податковою адресою не є тотожною відмові останнього від проведення перевірки та не дає підстав для подальшого проведення контролюючим органом перевірки в приміщенні останнього. Рішення ж щодо допуску посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки позивач не приймала.

41. Суди також врахували, що податковий орган посилається на норму пункту 44.6 статті 44 ПК України щодо ненадання платником податків документів до перевірки в контексті обґрунтованості висновків акта по суті виявлених порушень на підставі наявної у контролюючого органу податкової інформації.

42. Однак, обов`язок платника податків надавати усі первинні документи, пов`язані із предметом перевірки, знаходиться у прямій залежності від факту реальної обізнаності платника податків із призначеною відносно нього перевіркою та її предметом і забезпечення йому можливості взяти участь у її проведенні. За змістом пункту 85.2 статті 85 ПК України такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

43. В межах розгляду цієї справи похідним (другорядним) питанням, яке було предметом судової перевірки це було встановлення судами порушення процедури проведення документальної перевірки (виїзної - невиїзної) проведеної без участі позивача. В той же час, колегія суддів зазначає, що наведене питання не було ключовим та основним аргументом, що мало вплив на задоволення позовних вимог.

44. Основною підставою для задоволення вимог позивача щодо безпідставного нарахування відповідних податкових зобов`язань та штрафних (фінансових) санкцій за спірними ППР стало встановлення судами відсутності допущення з боку позивача порушень податкової дисципліни, які інкримінувалися податковим органом за наслідками проведеної перевірки.

45. Зокрема, судами встановлена безпідставність визначення позивачу грошових зобов`язань оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями та вимогою на основі висновку податкового органу про те, що позивач з 01.10.2017 втратила право на застосування спрощеної системи оподаткування у зв`язку із наданням нею поворотної безпроцентної фінансової допомоги ТОВ «Маркасон» відповідно до договору поворотної фінансової допомоги № 237/08-17/ФД від 22 серпня 2017 року. Висновок відповідача про те, що фізичні особи-підприємці - платники єдиного податку першої-третьої груп не можуть надавати/отримувати безповоротну фінансову допомогу, оскільки такий вид діяльності не дає права застосовувати спрощену систему оподаткування є хибним.

46. Порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування встановлений у статті 177 ПК України.

47. Згідно з пунктом 177.1 статті 177 ПК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.

48. Пунктом 177.2 статті 177 ПК України встановлено, що об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

49. Положеннями п. 177.4 статті 177 ПК України передбачено, що до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу.

50. Згідно з пунктом 177.6 статті 177 ПК України у разі якщо фізична особа - підприємець отримує інші доходи, ніж від провадження підприємницької діяльності, у межах обраних ним видів такої діяльності, такі доходи оподатковуються за загальними правилами, встановленими цим Кодексом для платників податку - фізичних осіб.

51. Відповідно до пункту 291.2 статті 291 ПК України спрощена система оподаткування, обліку та звітності - особливий механізм справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених пунктом 297.1 статті 297 цього Кодексу, на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, визначених цією главою, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності.

52. За змістом пункту 291.3 статті 291 ПК України юридична особа чи фізична особа - підприємець може самостійно обрати спрощену систему оподаткування, якщо така особа відповідає вимогам, встановленим цією главою, та реєструється платником єдиного податку в порядку, визначеному цією главою.

53. Згідно приписів пункту 291.4 статті 291 ПК України передбачено, що суб`єкти господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, поділяються на групи платників єдиного податку.

54. При цьому відповідно до підпункту 6 підпункту 291.5.1 пункту 291.5 статті 291 ПК України не можуть бути платниками єдиного податку першої - третьої груп суб`єкти господарювання (юридичні особи та фізичні особи - підприємці), які здійснюють діяльність у сфері фінансового посередництва, крім діяльності у сфері страхування, яка здійснюється страховими агентами, визначеними Законом України «Про страхування», сюрвейєрами, аварійними комісарами та аджастерами, визначеними розділом III цього Кодексу.

55. Відповідно до підпункту 5 підпункту 298.2.3 пункту 298.2 статті 298 ПК України, платники єдиного податку зобов`язані перейти на сплату інших податків і зборів, визначених цим Кодексом, у випадку та в строк, зокрема, у разі здійснення видів діяльності, які не дають права застосовувати спрощену систему оподаткування, або невідповідності вимогам організаційно-правових форм господарювання - з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому здійснювалися такі види діяльності або відбулася зміна організаційно-правової форми.

56. Згідно з пунктом 292.1 статті 292 ПК України доходом платника єдиного податку для фізичної особи - підприємця є дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній пунктом 292.3 цієї статті. При цьому до доходу не включаються отримані такою фізичною особою пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, доходи у вигляді бюджетних грантів, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності.

57. Приписами пункту 292.11 статті 292 ПК України визначено, що до складу доходу, визначеного цією статтею, не включаються, зокрема, суми фінансової допомоги, наданої на поворотній основі, отриманої та поверненої протягом 12 календарних місяців з дня її отримання, та суми кредитів.

58. Згідно з підпунктом 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 ПК України, поворотна фінансова допомога - сума коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій у вигляді плати за користування такими коштами, та є обов`язковою до повернення.

59. З матеріалів справи вбачається, що висновок про порушення ОСОБА_1 податкового законодавства, а також законодавства про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування відповідач обґрунтував доводами про те, що позивач у спірний період порушила умови перебування на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності.

60. Відповідач у ході податкової перевірки встановив, що ОСОБА_1 порушила умови перебування на спрощеній системі оподаткування, встановлені ПК України, а саме, надавала поворотну фінансову допомогу ТОВ «Маркасон» відповідно до договору поворотної фінансової допомоги № 237/08-17/ФД від 22.08.2017.

61. За твердженням податкового органу, відповідно до Національного класифікатора України ДК 009:2010 «Класифікація видів економічної діяльності», затвердженого наказом Держспоживстандарту України від 11.10.2010 № 457, надання фінансової допомоги належить до коду 64 «Надання фінансових послуг, крім страхування та пенсійного забезпечення» та є забороненим для здійснення діяльності на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності.

62. На цій підставі відповідач вважав, що першого числа місяця, наступного за кварталом, в якому відбулося таке порушення, позивач втратила право перебування на спрощеній системі оподаткування, а тому з 01.10.2017 отримані з 01.10.2017 по 24.06.2022 ОСОБА_1 доходи у сумі 11 633 403,12 грн слід оподатковувати на загальних умовах.

63. Разом із тим, відповідно до розділу 3 Класифікації видів економічної діяльності ДК 009:2010 (наказ Держспоживстандарту України від 11.10.2010 №457 (надалі - КВЕД-2010) КВЕД побудовано за ієрархічною системою кодування із застосуванням літерно-цифрового коду. Літерні познаки секцій використовують як рубрикатор і їх не використовують у кодуванні. Подальшу деталізацію секцій КВЕД - розділ, група, клас - позначають цифровими кодами.

64. Розділом 5 КВЕД-2010 «Структура класифікації видів економічної діяльності» передбачено: фінансова та страхова діяльність (секція - К), надання фінансових послуг, крім страхування та пенсійного забезпечення (розділ - 64), грошове посередництво (група - 64.1), інші види грошового посередництва (клас - 64.19).

65. Отже, лише визначене коло суб`єктів господарювання із зареєстрованим відповідним видом діяльності, можуть надавати фінансові послуги.

66. Як вбачається з акту перевірки, серед обраних ОСОБА_1 видів діяльності, не значились такі її види, як надання фінансових послуг чи здійснення інших видів грошового посередництва.

67. Зі змісту дослідженої копії договору про надання поворотної безвідсоткової фінансової допомоги, який був предметом податкової перевірки, встановлено, що за його умовами ФОП ОСОБА_1 , як позикодавець, надавала позичальнику поворотну безвідсоткову фінансову допомогу, а позичальник зобов`язувався повернути надані грошові кошти в строки, передбачені договором.

68. Крім того, вищезазначений договір передбачав, що поворотна фінансова допомога надається позичальнику на безоплатній основі, тобто плата за користування коштами не стягується; поворотна фінансова допомога надається позичальникові на термін до 22.08.2018. Додатковою угодою від 03.10.2017 такий строк було продовжено до 30.06.2019.

69. Враховуючи вищевикладене, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку, що укладення такого договору не мало на меті отримання позивачем доходу та, виходячи з наведених вище положень чинного законодавства, не може розцінюватись як надання позивачем фінансових послуг чи послуг з фінансового посередництва.

70. Податковою перевіркою не встановлено випадків отримання позивачем плати за надання поворотної фінансової допомоги позичальникам, так само, як і не виявлено випадків порушення позичальниками строків повернення коштів, отриманих як поворотна фінансова допомога.

71. При цьому, залучені до матеріалів справи копії виписок про рух коштів на рахунках містять відомості про надходження коштів на рахунки позивача з призначенням платежу: повернення поворотної фінансової допомоги згідно договору.

72. Тому, суди вірно не погодились з доводами відповідача про порушення позивачем умов перебування на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності та необхідність застосування нею з 01.10.2017 загальних умов оподаткування. Отримання позивачем наданої нею поворотної фінансової допомоги ТОВ «Маркасон» не можна вважати доходом, а тому відсутні правові підстави для здійснення відповідних донарахувань.

73. За таких обставин Суд погоджується з висновками судів, що оскільки вищевказані обставини слугували підставою для донарахування позивачу грошових зобов`язань із сплати податку на доходи фізичних осіб, податку на додану вартість, військового збору, зобов`язання зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів), податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 28.09.2023 №6055224024, №6056824024, №6055824024, №6054824024, №6054224024, рішення від 28.09.2023 №6057724024 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску та вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 28 вересня 2023 року №Ф-60576 в сумі 452273,36 грн, є протиправними та такими, що підлягають скасуванню.

74. Доводи скаржника про те, що оскаржувані рішення ухвалені без урахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду Верховного Суду від 11 червня 2020 року у справі № 823/1606/17, від 08 квітня 2021 року у справі № 812/821/17, від 15 лютого 2024 року у справі № 640/5183/20, від 06 серпня 2019 року у справі № 160/8441/18, від 29 травня 2020 року у справі № 826/27811/15, від 29 вересня 2022 року у справі № 826/3627/18, від 05 травня 2020 року у справі № 826/678/16, від 16 квітня 2020 року у справі № 826/7760/15 колегія суддів вважає безпідставними. Так, аналіз наведених судових рішень дає підстави вважати, що вони були ухвалені за інших фактичних обставин, установлених судами. У зв`язку з викладеним не можна дійти висновку про невідповідність судових рішень суду касаційної інстанції викладених у постановах Верховного Суду висновку щодо застосування у подібних правовідносинах норм матеріального права, оскільки подібності правовідносин не встановлено.

75. Отже, зміст викладу доводів касаційної скарги та наведених обґрунтувань касаційного оскарження виражає саме незгоду скаржника з мотивами й висновками судів попередніх інстанцій, які слугували підставою для задоволення позову.

76. В обсязі встановлених в цій справі фактичних обставин колегія суддів вважає, що доводи касаційної скарги не дають підстав для висновків про невідповідність рішень судів попередніх інстанцій нормам матеріального та процесуального права, а тому підстави їх для скасування чи зміни відсутні.

77. Переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанції в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи, правильність застосування норм матеріального права та дотримання норм процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень судами першої та апеляційної інстанцій не допущено неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень.

78. Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

79. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 350 КАС України).

80. З урахуванням наведеного, Суд дійшов висновку про необхідність залишення касаційної скарги без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.

Керуючись статтями 3 195 344 349 350 355 КАС України, Верховний Суд

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДЛПС у м. Києві залишити без задоволення.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 02 липня 2024 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2024 року у справі № 320/46646/23 залишити без змін.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач М. М. Яковенко

Судді І. В. Дашутін

О. О. Шишов