ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 лютого 2021 року

м. Київ

справа №460/3026/18

касаційне провадження №К/9901/3721/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Гончарової І.А.,

суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,

розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС

на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 10 травня 2019 року (головуючий суддя - Борискін С.А.)

та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 11 грудня 2019 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Бруновська Н.В.; судді - Затолочний В.С., Кузьмич С.М.)

у справі № 460/3026/18

за позовом Приватного акціонерного товариства «Дубномолоко»

до Офісу великих платників податків ДПС

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги і рішення,

В С Т А Н О В И В:

У грудні 2018 року Приватне акціонерне товариство «Дубномолоко» (далі - ПрАТ «Дубномолоко»; позивач; платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Офісу великих платників податків ДПС (далі - Офіс ВПП ДПС; відповідач; контролюючий орган), в якому просило скасувати податкові повідомлення-рішення від 16 листопада 2018 року № 0009814814, від 16 листопада 2018 року №0008894814, від 21 серпня 2018 року № 0007234814, від 21 серпня 2018 року № 0007254814, від 21 серпня 2018 року № 0007284814, від 21 серпня 2018 року № 0007244814, від 21 серпня 2018 року № 0007274814, від 21 серпня 2018 року № 0007264814, рішення від 21 серпня 2018 року № 0007224814 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, вимогу від 21 серпня 2018 року № 0007214814 про сплати боргу (недоїмки).

Рівненський окружний адміністративний суд рішенням від 10 травня 2019 року адміністративний позов задовольнив частково. Визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 16 листопада 2018 року № 0009814814 та від 16 листопада 2018 року № 0008894814. В задоволенні іншої частини позовних вимог відмовив.

Восьмий апеляційний адміністративний суд постановою від 11 грудня 2019 року рішення суду першої інстанції скасував в частині відмови в задоволенні позову про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 21 серпня 2018 року № 0007234814 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 4858611,33 грн; визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 21 серпня 2018 року № 0007244814; визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 21 серпня 2018 року № 0007254814 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору в розмір 335580,38 грн; визнання протиправною та скасування вимоги від 21 серпня 2018 року № 0007214814 щодо сплати недоїмки з єдиного внеску в розмірі 5364,11 грн; визнання протиправним та скасування рішення від 21 серпня 2018 року № 0007224814 в частині застосування штрафних санкцій у сумі 2682,05 грн; визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 21 серпня 2018 року № 0007284814. У цій частині постановив нове рішення, яким позов задовольнив частково. В іншій частині рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 10 травня 2019 року залишив без змін.

Офіс ВПП ДПС звернувся до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 10 травня 2019 року, постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 11 грудня 2019 року в частині задоволення позову та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права. При цьому звертає увагу на те, що, зокрема, суд апеляційної інстанції на власний розсуд, без жодного обґрунтування та правової позиції, вчиняв неправомірні дії, які призвели до неправильного вирішення спору по суті.

Верховний Суд ухвалою від 25 лютого 2020 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Офісу ВПП ДПС.

25 березня 2020 року від позивача надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому він зазначив, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність застосування судами в оскаржуваній частині норм матеріального та процесуального права, а також не відповідають фактичним обставинам справи.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку ПрАТ «Дубномолоко» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року, валютного - за період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року, за результатами якої складено акт від 31 липня 2018 року № 114/28-10-48-14/05496081.

Перевіркою, зокрема, встановлено порушення платником вимог пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України) у зв`язку з неправомірним формуванням податкового кредиту з податку на додану вартість за наслідками придбання теплообмінника пластинчатого розбірного ФП-10 у Товариства з обмеженою відповідальністю «Завод Енергообладнання «ДАН», рекламних послуг у Товариства з обмеженою відповідальністю «Манімейкер», послуг з викачки зливного туалету в Лановецього комунального підприємства по благоустрою, транспортно-експедиційних послуг у Приватного підприємця ОСОБА_1 та Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 , що мотивовано неподанням зазначеними суб`єктами господарської діяльності податкової звітності, наявністю відхилень між сформованими постачальниками податковими зобов`язаннями та задекларованим позивачем податковим кредитом, відсутністю у контрагентів у достатній кількості необхідних технічних та трудових ресурсів.

Крім того, контролюючий орган дійшов висновку про недотримання ПрАТ «Дубномолоко» правил пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135 ПК України, пунктів 5, 7, 21 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), пункту 4 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 19 «Об`єднання підприємств», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07 липня 1999 року № 163 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), пунктів 6, 10, 11 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 996-XIV), Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07 лютого 2013 року № 73 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), з огляду на: заниження інших операційних доходів на 89346959,00 грн внаслідок передачі в користування знаків для товарів і послуг «КОМО» та «Справжній сир «КОМО» за ціною, нижче їх справедливої вартості; завищення собівартості реалізованої продукції при закупівлі молока від населення на 3081003,00 грн, оскільки станом на час здійснення господарських операцій відповідно до приймальних квитанцій фізичні особи не могли бути власниками великої рогатої худоби.

Також виявлено недотримання позивачем вимог пункту 3.1 глави 3, пункту 7.47 глави 7 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року № 637 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), пункту 23, підпункту 7 пункту 58 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29 грудня 2017 року № 148 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), з підстави здійснення в період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року виплати компенсації сільськогосподарським товаровиробникам-фізичним особам готівкою відповідно до приймальних квитанцій закупки молока від населення, де відображались кількість зданого молока сільськогосподарським товаровиробником, сума нарахованої та виплаченої компенсації, а також підпис такого товаровиробника про отримання коштів, оскільки відповідні фізичні особи не могли бути власниками великої рогатої худоби.

Перевіркою поміж іншого виявлено порушення ПрАТ «Дубномолоко» абзаців «а», «б», «г» пункту 176.2 статті 176 ПК України, розділу ІІІ Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13 січня 2015 року № 4 ( в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), у зв`язку з неповідомленням за період перший - четвертий квартали 2015 року - перший квартал 2018 року в повному обсязі Офіс ВПП ДПС про суми нарахованого (виплаченого) доходу на користь фізичних осіб за відповідними ознаками доходу та суми утриманого з них податку, що обґрунтовано поданням відомостей з недостовірними даними щодо осіб, в яких здійснювалася закупівля молока.

Крім того, встановлено недотримання платником вимог підпункту «е» підпункту 164.2.17, підпункту 164.2.20 пункту 164.2, пункту 164.5 статті 164, підпункту 165.1.24 пункту 165.1 статті 165 ПК України з огляду на неперерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб із сум безнадійної (протермінованої) дебіторської заборгованості, щодо якої не проводилася позовна робота та минув строк позовної давності; заниження податку на доходи фізичних осіб у розмірі 145876,42 грн із сум перевищення встановленого законодавством розміру доходів, що виплачується за сільськогосподарську продукцію (молоко), без підтвердження пільг оподаткування (ненадання довідок про наявність у фізичних осіб земельних ділянок); заниження податку на доходи фізичних осіб у загальній сумі 3715466,10 грн внаслідок закупівлі молока у фізичних осіб, які не могли бути власниками великої рогатої худоби, що, у свою чергу призвело до порушення положень підпунктів 1.2, 1.4 - 1.6 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

В акті перевірки також зазначено про порушення ПрАТ «Дубномолоко» частини другої статті 6, частини першої статті 7 Закону України від 08 липня 2010 року № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) з підстави неправомірного застосування ставки на рівні 8,41 відсотки при нарахуванні єдиного внеску на заробітні плати працюючих інвалідів без довідок медико-соціальної експертної комісії.

На підставі зазначеного акта перевірки, за наслідками адміністративного оскарження та з огляду на вказані порушення контролюючим органом прийнято: податкове повідомлення-рішення від 16 листопада 2018 року № 0008894814, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 19377,66 грн за основним платежем та 9688,83 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; податкове повідомлення-рішення від 16 листопада 2018 року № 0009814814, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 89324270,72 грн за основним платежем та 33251910,36 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; податкове повідомлення-рішення від 21 серпня 2018 року № 0007284814, згідно з яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 17116684,12 грн; податкове повідомлення-рішення від 21 серпня 2018 року № 0007234814, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 3886889,07 грн за основним платежем та 971722,26 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; податкове повідомлення-рішення від 21 серпня 2018 року № 0007244814, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 510,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; податкове повідомлення-рішення від 21 серпня 2018 року № 0007254814, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору в розмірі 268464,30 грн за основним платежем та 67116,08 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; вимогу від 21 серпня 2018 року № 0007214814 про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску в розмірі 5364,11 грн; рішення від 21 серпня 2018 року № 0007224814, згідно з яким застосовано штрафні санкції за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 2682,05 грн.

Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем названих актів індивідуальної дії в оскаржуваній частині, Верховний Суд виходить із такого.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Згідно зі статтею 1 Закону № 996-XIV первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Таким чином, підставою для виникнення у платника права на податковий кредит з податку на додану вартість є факт реального здійснення операцій з придбання товарів/робіт/послуг з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, а також оформлення відповідних операцій належним чином складеними первинними документами, які містять достовірні відомості про їх обсяг та зміст.

Застосовуючи зазначені правила оподаткування при оцінці оспорюваних господарських операцій із придбання позивачем теплообмінника пластинчатого розбірного ФП-10 у Товариства з обмеженою відповідальністю «Завод Енергообладнання «ДАН», рекламних послуг у Товариства з обмеженою відповідальністю «Манімейкер», послуг з викачки зливного туалету в Лановецього комунального підприємства по благоустрою, транспортно-експедиційних послуг у Приватного підприємця ОСОБА_1 та Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 , судові інстанції встановили, що вони є реальними та підтверджуються долученими ПрАТ «Дубномолоко» до матеріалів справи належним чином оформленими копіями документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку та які містять достатні дані про зміст господарських операцій та їх учасників, підтверджують фактичність здійснення таких операцій, що контролюючим органом не заперечується.

Посилання відповідача на невідповідність сформованого платником податкового кредиту податковим зобов`язанням його постачальників - Товариства з обмеженою відповідальністю «Завод Енергообладнання «ДАН», Товариства з обмеженою відповідальністю «Манімейкер», Лановецього комунального підприємства по благоустрою, як на підставу для висновку про правомірність здійсненого донарахування за цим епізодом, суди цілком об`єктивно відхилили.

Адже податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податку від інших осіб, зокрема, від фактичної сплати контрагентами податку до бюджету, а відтак якщо останні не виконали своїх зобов`язань щодо сплати податку або мінімізували свої податкові зобов`язання, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цих осіб, проте вказана обставина не є підставою для позбавлення платника податку-покупця права на отримання податкової вигоди у разі, якщо такий платник має всі документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту.

Наведене правозастосування узгоджується з висновками Верховного Суду України, викладеними в постановах: від 01 червня 2010 року у справі за позовом Приватного підприємства «Армавір» до Державної податкової інспекції у Печерському районі м. Києва, третя особа - Головне управління Державного казначейства України у м. Києві, про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення; від 31 січня 2011 року у справі за позовом Закритого акціонерного товариства «Мукачівський лісокомбінат» до Мукачівської об`єднаної державної податкової інспекції в Закарпатській області про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення; від 31 січня 2011 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Фірма «ВІК» до Державної податкової інспекції у м. Херсоні про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень, які мають враховуватися при застосуванні норм права у подібних правовідносинах відповідно до підпункту 8 пункту 1 розділу VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України.

Щодо твердження контролюючого органу про відсутність у Приватного підприємця ОСОБА_1 та Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 необхідних технічних та трудових ресурсів для виконання договірних зобов`язань, то колегія суддів вважає за необхідне звернути увагу на висновок Верховного Суду, викладений, зокрема, в постановах від 17 квітня 2018 року у справі № 826/14549/15, від 06 лютого 2018 року у справі № 816/166/15-а, від 13 серпня 2020 року у справі № 520/4829/19, від 21 жовтня 2020 року у справі № 140/1845/19, згідно з яким відсутність у контрагента матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.

Водночас Верховний Суд враховує, що відповідачем не подано жодних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податку на додану вартість або можливої фіктивності його контрагентів, як-от: пояснень осіб (посадових осіб) щодо їх непричетності до фінансово-господарської діяльності очолюваних суб`єктів господарської діяльності, судових рішень, вироків тощо, не наведено будь-яких доводів щодо здійснення ПрАТ «Дубномолоко» розглядуваних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.

Що стосується заниження позивачем інших операційних доходів внаслідок передачі в користування товарних знаків «КОМО» та «Справжній сир «КОМО» за ціною, нижче ринкової вартості, то судовими інстанціями встановлено, що 02 січня 2014 року та 21 січня 2015 року між ПрАТ «Дубномолоко» (ліцензіар) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Комо-Експорт» (ліцензіат) укладено ліцензійні договори № Л-02/01-14 та № Л-21-01/15, відповідно до умов яких позивач надав ліцензіату право використовувати в підприємницькій діяльності товарні знаки на правах невиключної ліцензії, зокрема, товарні знаки «КОМО» та «Справжній сир «КОМО», із щорічним платежем у розмірі 10000,00 грн.

Відповідно до частини першої статті 1109 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України) за ліцензійним договором одна сторона (ліцензіар) надає другій стороні (ліцензіату) дозвіл на використання об`єкта права інтелектуальної власності (ліцензію) на умовах, визначених за взаємною згодою сторін з урахуванням вимог цього Кодексу та іншого закону.

У ліцензійному договорі визначаються вид ліцензії, сфера використання об`єкта права інтелектуальної власності (конкретні права, що надаються за договором, способи використання зазначеного об`єкта, територія та строк, на які надаються права, тощо), розмір, порядок і строки виплати плати за використання об`єкта права інтелектуальної власності, а також інші умови, які сторони вважають за доцільне включити у договір (частини третя статті 1109 ЦК України).

У розглядуваній ситуації контролюючий орган наголошував на тому, що надання позивачем знаків у користування ліцензіату за ціною 10000,00 грн за один рік проведене нижче їх справедливої ціни, що вплинуло на заниження інших операційних доходів на 479129262,00 грн. При цьому відповідач зазначав, що загальна вартість користування товарними знаками «КОМО» та «Справжній сир «КОМО» повинна дорівнювати вартості майнових прав на ці знаки, що належать володільцю-ПрАТ «Дубномолоко», яка складає 54324145,00 грн.

Згідно з підпунктом 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 ПК України роялті є будь-який платіж, отриманий як винагорода за користування або за надання права на користування будь-яким авторським та суміжним правом на літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп`ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, будь-яким патентом, зареєстрованим знаком на товари і послуги чи торгівельною маркою, дизайном, секретним кресленням, моделлю, формулою, процесом, правом на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).

За правилами підпункту 135.5.1 пункту 135.5 статті 135 ПК України доходи у вигляді роялті включаються до інших доходів.

Пунктом 21 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), передбачено, що

дохід відображається в бухгалтерському обліку в сумі справедливої вартості активів, що отримані або підлягають отриманню.

Згідно з пунктом 4 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 19 «Об`єднання підприємств», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07 липня 1999 року № 163 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), справедливою вартістю є сума, за якою можна продати актив або оплатити зобов`язання за звичайних умов на певну дату.

За правилами підпункту 14.1.71 пункту 14.1 статті 14 ПК України звичайною ціною є ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін.

У разі якщо ціни (націнки) на товари (роботи, послуги) підлягають державному регулюванню згідно із законодавством, звичайною вважається ціна, встановлена відповідно до правил такого регулювання. Це положення не поширюється на випадки, коли встановлюється мінімальна ціна продажу або індикативна ціна. У такому разі звичайна ціна операції визначається відповідно до статті 39 цього Кодексу, але не може бути меншою за мінімальну або індикативну ціну.

Таким чином, за загальним правилом звичайна ціна збігається із договірною, якщо контролюючий орган не доведе інше в установленому порядку.

Відповідно до підпункту 14.1.219 пункту 14.1 статті 14 ПК України ринковою ціною є ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах.

Чинним на час виникнення спірних правовідносин законодавством України не встановлено державного регулювання цін на операції з передачі в користування знаку для товарів і послуг на умовах невиключної ліцензії, а також не запроваджено мінімальних або індикативних цін на такі послуги, а отже, позивач має право застосовувати вільні (договірні) ціни.

За правилами частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Утім, як з`ясовано судовими інстанціями, Офісом ВПП ДПС жодних належних доказів на підтвердження своїх доводів про те, що встановлена в ліцензійних договорах плата за використання товарних знаків не відповідає рівню звичайних/ринкових цін, та, як наслідок, про правомірність збільшення платнику суми грошового зобов`язання за цим епізодом не представлено, а тому суди першої та апеляційної інстанцій дійшли цілком обґрунтованого висновку про безпідставність здійсненого донарахування.

Вирішуючи питання про об`єктивність твердження відповідача про здійснення ПрАТ «Дубномолоко» в охоплений перевіркою період господарських операцій із закупівлі молока у фізичних осіб, які не могли бути власниками великої рогатої худоби, суди правильно врахували вимоги пункту 5 розділу ІІ Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків-юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20 серпня 2015 року № 727, відповідно до якого факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.

За правилами підпункту 2 пункту 4 розділу ІІІ названого Порядку в разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті документальної перевірки фактом порушення необхідно: викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів (міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування), що порушені платником податків, зазначити період (календарний день, місяць, квартал, півріччя, три квартали, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, при здійсненні якої вчинено це порушення; зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення; у разі відсутності первинних документів, документів податкового або бухгалтерського обліку, інших документів, що підтверджують факт порушення, або у разі ненадання їх для перевірки - зазначити перелік цих документів.

Як вбачається з матеріалів справи, Восьмий апеляційний адміністративний суд при вирішенні спору витребовував у відповідача докази на підтвердження здійснення платником придбання молока у неіснуючих або померлих осіб (свідоцтва про смерть, витяги з відповідних реєстрів, прізвища, ім`я, по батькові вказаних осіб). Утім, контролюючим органом таких доказів не представлено.

Аналогічно й викладені в акті перевірки доводи щодо здійснення ПрАТ «Дубномолоко» закупівлі молока в громадян, ідентифікаційні податкові номери яких недійсні, або які померли на момент реалізації молока в період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року відповідно до баз даних Державної фіскальної служби України не підтверджено жодними посиланнями на відповідні первинні документи та докази.

В матеріалах справи відсутні належні, достовірні та допустимі докази з посиланням на фактично перевірені конкретні документи бухгалтерського обліку, первинні документи тощо за відповідний звітний період, які підтверджують ту обставину, що позивач здійснював закупівлю молока у неіснуючих/померлих осіб та фізичних осіб без фактичної ідентифікації, що суперечить приписам Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків-юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20 серпня 2015 року № 727, та нівелює доводи відповідача про завищення платником собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) за період з 2015 року по перший квартал 2018 року, що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 3081003,00 грн.

Наведене, в свою чергу, обумовлює протиправність податкових повідомлень-рішень від 21 серпня 2018 року № 0007284814, від 21 серпня 2018 року № 0007244814, від 21 серпня 2018 року № 0007234814 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 4858611,33 грн, від 21 серпня 2018 року № 0007254814 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору в розмір 335580,38 грн.

Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем вимоги від 21 серпня 2018 року № 0007214814 про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску в розмірі 5364,11 грн та рішення від 21 серпня 2018 року № 0007224814 у частині застосування штрафних санкцій у сумі 2682,05 грн, суд апеляційної інстанції виходив із того, що відповідно до пункту 5 розділу ІІІ Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 20 квітня 2015 року № 449 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), для підприємств, установ і організацій, у яких працюють інваліди, єдиний внесок встановлюється відповідно до Закону у розмірі 8,41 відсотка суми нарахованої заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України «Про оплату праці», та суми оплати перших п`яти днів тимчасової непрацездатності, що здійснюється за рахунок коштів роботодавця, та допомоги з тимчасової непрацездатності, допомоги у зв`язку з вагітністю та пологами для працюючих інвалідів.

Пунктом 7 названої Інструкції передбачено, що підтвердженням встановлення працівнику інвалідності є завірена копія довідки до акта огляду в медико-соціальній експертній комісії про встановлення групи інвалідності.

Нарахування єдиного внеску у розмірах, визначених пунктами 5 - 7 цього розділу, здійснюється з дати встановлення групи інвалідності, але не раніше одержання завіреної копії довідки до акта огляду в медико-соціальній експертній комісії, та закінчується датою припинення інвалідності.

Контролюючий орган в акті перевірки вказав, що позивач не надав довідок медико-соціальної експертної комісії щодо працівників, на заробітну плату яких нараховано єдиний внесок за ставкою 8,41 відсотка, а саме: ОСОБА_3 за січень 2015 року; ОСОБА_4 за січень 2015 року та лютий 2015 року; ОСОБА_5 за лютий 2015 року; ОСОБА_6 за березень 2015 року та березень 2018 року; ОСОБА_7 за вересень 2015 року; ОСОБА_8 за грудень 2015 року; ОСОБА_9 за січень 2016 року та лютий 2016 року; ОСОБА_10 за липень 2016 року; ОСОБА_11 за листопад 2017 року.

Натомість судом апеляційної інстанції з`ясовано, що обставини щодо безпідставного застосування вказаної ставки при визначенні розміру єдиного внеску при виплаті доходу підтверджуються лише щодо ОСОБА_3 за січень 2015 року та ОСОБА_9 за січень 2016 року, оскільки у вказаний період з огляду на відсутність відповідних довідок медико-соціальної експертної комісії зазначені особи не мали правових підстав на застосування при виплаті доходу ставки 8,41 відсотка.

Що стосується інших працівників та періодів за переліком, наведеним в акті перевірки, то долученими до матеріалів справи копіями довідок медико-соціальної експертної комісії про встановлення групи інвалідності в місяці виплати доходу підтверджується правомірність застосування платником ставки єдиного внеску на рівні 8,41 відсотка.

Щодо доводів відповідача, викладених у касаційній скарзі, про те, що суд апеляційної інстанції на власний розсуд, без жодного обґрунтування та правової позиції, вчиняв дії щодо витребування доказів та вставлення додаткових обставин у справі, то наведене свідчить про дотримання судом принципу офіційного з`ясування всіх обставин у справі, зміст якого зобов`язує адміністративний суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до витребування доказів з власної ініціативи.

З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суд апеляційної інстанції не допустив порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосував норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги Офісу ВПП ДПС без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції - без змін.

У частині відмови в задоволенні позовних вимог рішення суду апеляційної інстанції особами, які беруть участь у справі, не оскаржується, а тому відсутні підстави для надання правового аналізу відповідним висновкам суду в рамках даного касаційного провадження.

Керуючись статтями 341 343 349 350 355 356 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС залишити без задоволення.

Постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 11 грудня 2019 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач І. А. Гончарова

Судді І. Я. Олендер

Р. Ф. Ханова