№ 520/28980/23 - Судова практика України - Законодавство України

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 травня 2025 року

м. Київ

справа № 520/28980/23

касаційне провадження № К/990/24595/24

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Гончарової І.А.,

суддів - Васильєвої І.А., Олендера І.Я.,

розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків

на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 14 грудня 2023 року (головуючий суддя - Панов М.М.)

та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 30 квітня 2024 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Перцова Т.С.; судді - Русанова В.Б., Жигилій С.П.)

у справі № 520/28980/23

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий Будинок «Новаагро»

до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

У жовтні 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Торговий Будинок «Новаагро» (далі - ТОВ «ТБ «Новаагро»; позивач; платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - Північне МУ ДПС по роботі з ВПП; відповідач; контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 15 вересня 2023 року № 43335000702 та від 15 вересня 2023 року № 43435000702.

Харківський окружний адміністративний суд рішенням від 14 грудня 2023 року адміністративний позов задовольнив.

Другий апеляційний адміністративний суд постановою від 30 квітня 2024 року рішення суду першої інстанції залишив без змін.

Північне МУ ДПС по роботі з ВПП звернулося до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 14 грудня 2023 року, постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 30 квітня 2024 року та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі.

В обґрунтування своєї позиції відповідач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права. При цьому наголошує на тому, що податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту з податку на додану вартість за спірний період, а також які виписані та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних не за датою фактичного надання послуг, а за датою актів виконання робіт (надання послуг), не відповідають вимогам пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України).

Верховний Суд ухвалою від 01 серпня 2024 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Північного МУ ДПС по роботі з ВПП.

09 серпня 2024 року від позивача надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому він зазначив, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами попередніх інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке.

Судами з`ясовано, що відповідачем проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «ТБ «Новаагро» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за травень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн, за результатами якої складено акт від 18 серпня 2023 року № 488/35-00-07/39820081.

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.2 статті 198, пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України, частини п`ятої статті 9 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 996-XIV) у зв`язку з неправильним відображенням господарських операцій з Товариством з обмеженою відповідальністю «Агропромислова компанія «НОВААГРО» в бухгалтерському та податковому обліку, оскільки поставки, які зазначені в податкових накладних, отриманих від контрагента, платником відображено в бухгалтерському обліку за фактом отримання актів виконання робіт (надання послуг), а не в період їх фактичного здійснення або завершення; податкові накладні виписані та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних за датою актів виконання робіт (надання послуг), а не за датою фактичного надання таких послуг.

На підставі зазначеного акта перевірки відповідачем 15 вересня 2023 року прийнято податкові повідомлення-рішення: № 43335000702, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 11872311,00 грн за основним платежем та 2968077,75 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; № 43435000702, згідно з яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на 12921200,00 грн.

Надаючи оцінку правомірності прийняття контролюючим органом названих актів індивідуальної дії, Верховний Суд виходить із такого.

Між ТОВ «ТБ «Новаагро» та Товариством з обмеженою відповідальністю «Агропромислова компанія «НОВААГРО» укладено договір від 14 вересня 2021 року № 01-ДАВ, за яким останнє зобов`язалося виконати роботи з приймання, доробки і переробки насіння соняшника, що поставляється позивачем, у готову продукцію з подальшим відвантаженням.

25 лютого 2022 року сторонами укладено додаткову угоду № 3 до вказаного договору, відповідно до якої у зв`язку з початком повномасштабного вторгнення Російської Федерації на територію України акти про надані послуги будуть виставлені при наявності підтверджуючих документів, які дають змогу перевірити обсяги та якість послуг, однак не пізніше 60 календарних днів після припинення або скасування воєнного стану на території України.

За результатами виконання робіт за договором від 14 вересня 2021 року № 01-ДАВ сторонами складено акти виконаних робіт від 30 вересня 2022 року № ВОЗ00000079 та від 31 березня 2023 року № ВОЗ00000017, а також подано на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 30 вересня 2022 року № 39 та від 31 березня 2023 року № 27, які виписано в день складання актів виконаних робіт.

Крім того, між ТОВ «ТБ «Новаагро» та Товариством з обмеженою відповідальністю «Агропромислова компанія «НОВААГРО» укладено договір від 01 липня 2020 року № 05/07-БЕ/20, за яким останнє прийняло на знеособлене зберігання продукцію зернових, зернобобових та олійних культур та зобов`язалося здійснити його доробку, зберігання та наступний відступ зерна, а платник зобов`язався сплатити вартість наданих зерновим складом послуг.

25 лютого 2022 року сторонами укладено додаткову угоду № 9 до названого договору, відповідно до якої у зв`язку з початком повномасштабного вторгнення Російської Федерації на територію України акти про надані послуги будуть виставлені при наявності підтверджуючих документів, які дають змогу перевірити обсяги та якість послуг, однак не пізніше 60 календарних днів після припинення або скасування воєнного стану на території України.

За результатом надання послуг зі зберігання сторонами складено акт виконання робіт (надання виробничих послуг) від 01 березня 2023 року № БЕ31, на підставі якого сформована та подана на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкова накладна від 01 березня 2023 року № 9, яка виписана в день складання акта виконання робіт.

Також між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю «Агропромислова компанія «НОВААГРО» укладено договір від 01 липня 2021 року № 01/07-ШЕ/21, за яким останнє зобов`язалося прийняти на знеособлене зберігання продукцію зернових, зернобобових та олійних культур, здійснити його доробку, зберігання й наступний відпуск, а платник - оплатити надані контрагентом послуги.

25 лютого 2022 року сторонами укладено додаткову угоду № 4 до зазначеного договору, відповідно до якої у зв`язку з початком повномасштабного вторгнення Російської Федерації на територію України акти про надані послуги будуть виставлені при наявності підтверджуючих документів, які дають змогу перевірити обсяги та якість послуг, однак не пізніше 60 календарних днів після припинення або скасування воєнного стану на території України.

За результатом наданих послуг зі зберігання сторонами складено акти виконання робіт (надання виробничих послуг) від 15 лютого 2023 року № ШЕ000000069, від 15 лютого 2023 року № ШЕ000000142, від 15 лютого 2023 року № ШЕ000000139, від 15 лютого 2023 року № ШЕ000000137, від 15 лютого 2023 року № ШЕ000000138, від 14 березня 2023 року № ШЕ000000196, на підставі яких подано на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 15 лютого 2023 року № 42, від 15 лютого 2023 року № 47, від 15 лютого 2023 року № 45, від 15 лютого 2023 року № 44, від 15 лютого 2023 року № 46, які виписано в день складання актів виконаних робіт.

01 липня 2021 року між ТОВ «ТБ «Новаагро» та Товариством з обмеженою відповідальністю «Агропромислова компанія «НОВААГРО» укладено договір № 01/07-ДЕ/21, за яким контрагент прийняв на знеособлене зберігання продукцію зернових, зернобобових та олійних культур, зобов`язався здійснити його доробку, зберігання й наступний відпуск зерна, а позивач - сплатити вартість наданих зерновим складом послуг.

За результатом надання послуг зі зберігання сторонами складено акти виконання робіт (надання виробничих послуг) від 28 грудня 2022 року № КЗЕ0000390, від 27 січня 2023 року № КЗЕ00000003, від 27 січня 2023 року № КЗЕ00000004, від 27 січня 2023 року № КЗЕ00000006, від 28 грудня 2022 року № КЗЕ00000070, на підставі яких подано на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 28 грудня 2023 року № 29, від 27 січня 2023 року № 5, від 27 січня 2023 року № 6, від 27 січня 2023 року № 8.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Згідно з підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів та послуг.

За правилами пункту 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Пунктом 198.6 статті 198 ПК України передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку-продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Згідно зі статтею 1 Закону № 996-XIV первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи.

Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені (частина п`ята статті 9 Закону № 996-XIV).

Як з`ясовано судами в розглядуваній ситуації, у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації 25 лютого 2022 року між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю «Агропромислова компанія «НОВААГРО» укладено додаткові угоди за договорами складського зберігання зерна та за договором переробки соняшника, якими сторони погодили виставлення актів виконаних робіт тільки при наявності підтверджуючих документів, що дають змогу перевірити обсяги та якість послуг, однак не пізніше 60 календарних днів після припинення або скасування воєнного статусу на території України.

Вказані додаткові угоди укладено задля врегулювання правовідносин між сторонами, що склалися за надзвичайних обставин, та були об`єктивно необхідними.

Так, відповідно до пункту 9 розділу ІІ Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, затвердженого наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 22 грудня 2022 року № 309, Великобурлуцька селищна територіальна громада перебувала в тимчасовій окупації в період з 24 лютого 2022 року по 10 вересня 2022 року, а смт Козача Лопань Дергачівської міської територіальної громади - з 24 лютого 2022 року по 11 вересня 2022 року.

Відповідачем у судовому процесі не заперечувалося, що елеватори за адресами: Харківська обл., смт Великий Бурлук, вул. Привокзальна, 2-Б; Харківська обл., с. Шевченкове, вул. Шевченка, 2; Харківська обл., смт Козача Лопань, пл. Центральна, 9, протягом вказаного періоду перебували під окупацією Російської Федерації. Впродовж 2022 року зерновий склад надавав листи платнику про можливість/неможливість виконання своїх обов`язків щодо зберігання зерна.

Після проведення інвентаризації деокупованих елеваторів сторони здійснили оформлення відповідних господарських операцій, а також виконали свої податкові обов`язки з подання на реєстрацію відповідних податкових накладних та декларування податкових зобов`язань з податку на додану вартість. Усі податкові накладні, щодо яких виник спір, сформовані та подані на реєстрацію датами складання актів виконаних робіт.

Дослідивши вказані акти виконаних робіт, суди з`ясували, що останні підтверджують проведення робіт (виконання послуг) з переробки, гранулювання, фасування, очищення насіння соняшника, зберігання кукурудзи, пшениці, їх відвантаження, а також компенсацію витрат з переміщення, приймання зерна тощо за відповідні періоди із зазначенням виду послуги, роботи, кількісних та вартісних показників, сум податку на додану вартість, номеру та дати складання актів. Ці акти містять печатки та підписи відповідальних осіб з боку позивача та його контрагента й, відповідно, фіксують фактичне закінчення робіт (послуг) і приймання їх замовником за кількістю та якістю безпосередньо після здійснення кожної операції.

Відповідачем при цьому не спростовується факт реального характеру придбання платником послуг/робіт у Товариства з обмеженою відповідальністю «Агропромислова компанія «НОВААГРО» та зміни його майнового стану внаслідок здійснення розглядуваних поставок.

Судами при цьому встановлено, що оплата за надані послуги/виконані роботи перерахована позивачем на користь постачальника після підписання актів виконання робіт (надання послуг), що підтверджується платіжними інструкціями, які містяться в матеріалах справи.

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Враховуючи, що за правилами пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення в Товариства з обмеженою відповідальністю «Агропромислова компанія «НОВААГРО» податкових зобов`язань з податку на додану вартість є дата зарахування коштів від покупця на банківський рахунок або дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг, ТОВ «ТБ «Новаагро» за обставин, що склалися, та з урахування умов укладених додаткових угод, не мало можливості відображати витрати, понесені у зв`язку з отриманням послуг/робіт від Товариства з обмеженою відповідальністю «Агропромислова компанія «НОВААГРО», іншими датами, ані ж дати первинних документів на підтвердження їх понесення.

Адже, до цього моменту в позивача не було можливості ні прийняти, ні перевірити обсяг та якість послуг (Товариство з обмеженою відповідальністю «Агропромислова компанія «НОВААГРО» не знало та не могло знати, що відбувалося із зерном позивача на окупованій території).

Натомість, оформлювати первинні документи за фактом надання послуг під час окупації Російською Федерацією місць зберігання зерна - елеваторів, щодо яких були відсутні відомості про існування зерна та про факт надання послуг із його зберігання, свідчило б про порушення приписів ПК України та принципу обачності, оскільки будь-які документи, у тому числі акти виконаних робіт, мають силу первинних документів для цілей ведення податкового обліку лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Відтак, у розглядуваній ситуації для податкових цілей господарські операції, щодо яких виник спір, є фактично завершеними в момент складання актів виконання робіт (надання виробничих послуг), що, відповідно, нівелює висновки контролюючого органу про неправильне відображення платником господарських операцій з Товариством з обмеженою відповідальністю «Агропромислова компанія «НОВААГРО» в бухгалтерському та податковому обліку, а також безпідставне формування ним податкового кредиту з податку на додану вартість на підставі податкових накладних, виписаних зерновим складом за наслідками таких операцій.

З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суди попередніх інстанцій не допустили порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосували норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги Північного МУ ДПС по роботі з ВПП без задоволення, а оскаржених судових рішень - без змін.

Керуючись статтями 341 343 349 350 355 356 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 14 грудня 2023 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 30 квітня 2024 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач І. А. Гончарова

Судді І. А. Васильєва

І. Я. Олендер