№ 520/6709/19 - Судова практика України - Законодавство України

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 червня 2022 року

м. Київ

справа № 520/6709/19

адміністративне провадження № К/9901/9722/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Білоуса О.В.,

суддів - Блажівської Н.Є., Желтобрюх І.Л.,

розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 25 вересня 2019 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 02 березня 2020 року у справі за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Харківській області про скасування вимоги і рішень,

УСТАНОВИВ:

ОСОБА_1 звернулася до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до ГУ ДФС у Харківській області, в якому, з урахуванням уточнених позовних вимог, просила суд скасувати:

- вимогу №Ф-0000051305 від 24 червня 2019 року про сплату боргу (недоїмки) у розмірі 112 446,73 грн;

- рішення №0005391305 від 24 червня 2019 року про застосування штрафних санкцій у розмірі 32 656,27 грн;

- рішення №0005411305 від 24 червня 2019 року про застосування штрафних санкцій у розмірі 170,00 грн;

- рішення №0005421305 від 24 червня 2019 року про застосування штрафних санкцій у розмірі 170,00 грн;

- рішення №0005401305 від 24 червня 2019 року про застосування штрафних санкцій у розмірі 170,00 грн;

- податкове повідомлення рішення №0005551305 від 02 липня 2019 року про застосування штрафних санкцій у розмірі 510,00 грн;

- податкове повідомлення-рішення №0005561305 від 02 липня 2019 року про нарахування зобов`язань зі сплати ПДФО у розмірі 663 918,71 грн;

- податкове повідомлення-рішення №0005571305 від 02 липня 2019 року про нарахування зобов`язань зі сплати військового збору у розмірі 7 312,50 грн;

- податкове повідомлення-рішення №0005581305 від 02 липня 2019 року про стягнення штрафних санкцій у розмірі 170,00 грн;

- податкове повідомлення-рішення №0005591305 від 02 липня 2019 року про нарахування зобов`язань зі сплати ПДВ у розмірі 656 401,25 грн.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 25 вересня 2019 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 02 березня 2020 року, адміністративний позов задоволено.

Скасовано вимогу ГУ ДФС у Харківській області №Ф-0000051305 від 24 червня 2019 року про сплату боргу (недоїмки) у розмірі 112 446,73 грн.

Скасовано рішення ГУ ДФС у Харківській області від 24 червня 2019 року: №0005391305 про застосування штрафних санкцій у розмірі 32 656,27 грн; №0005411305 про застосування штрафних санкцій у розмірі 170,00 грн; №0005421305 про застосування штрафних санкцій у розмірі 170,00 грн; №0005401305 про застосування штрафних санкцій у розмірі 170,00 грн.

Скасовано податкові повідомлення рішення ГУ ДФС у Харківській області від 02 липня 2019 року: № 0005551305 про застосування штрафних санкцій у розмірі 510,00 грн; №0005561305 про нарахування зобов`язань зі сплати податку на доходи фізичних осіб у розмірі 663 918,71 грн; №0005571305 про нарахування зобов`язань зі сплати військового збору у розмірі 7 312,50 грн; №0005581305 про стягнення штрафних санкцій у розмірі 170,00 грн; №0005591305 про нарахування зобов`язань зі сплати ПДВ у розмірі 656 401,25 грн.

Не погоджуючись із зазначеними рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, ГУ ДПС у Харківській області подало касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить їх скасувати, а в задоволенні позову відмовити.

У судове засідання, призначене на 22 червня 2022 року, учасники справи не прибули.

Враховуючи, що учасники справи у судове засідання не з`явились, колегія суддів вирішила продовжити розгляд справи у порядку письмового провадження (частина дев`ята статті 205 КАС України).

Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про залишення касаційної скарги без задоволення.

Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про залишення касаційної скарги без задоволення.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що ГУ ДФС у Харківській області проведено документальну позапланову невиїзну перевірку платника податків ОСОБА_1 з питань контролю за дотриманням вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 31.12.2015 року, за результатом чого сформовано акт перевірки №1925/20-40-13-05- 08/1970000484 від 05.06.2019 року.

Так, в результаті проведеної перевірки контролюючим органом встановлено, що позивачем допущено наступні порушення, а саме:

- ст.58 та ч.6 ст.128 ГК України в частині здійснення господарської діяльності без державної реєстрації фізичної особи підприємця та незабезпечення ведення обліку результатів своєї підприємницької діяльності;

- ст.18 Закону України від 15.05.2003 року №75 5-IV «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань» в частині неподання державному реєстратору документів для державної реєстрації фізичної особи - підприємця та ст.16 ПК України;

- пп.49.18.5. п.49.18 ст.49, п.177.5, п.177.11 ст.177 ПК України в частині неподання декларацій про майновий стан і доходи за 2013, 2014, 2015 роки;

- п.177.10 ст.177 ПК України в частині не ведення платником податків Книги обліку доходів і витрат;

- п.167.1 ст.167, п.177.1, п.177.2, п.177.11 ст.177 ПК України в частині заниження податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за період з 01.01.2013 року по 31.12.2015 року в загальній сумі 531 134,97 грн, в т.ч. за 2013 - 194 153,11 грн, за 2014 - 260 199,86 грн, за 2015 - 76 782,00 грн; п.4 ч.2 ст.6 Закону України від 08.07.2010 року №2464-УІ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» зі змінами та доповненнями в частині не подання звітів про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску за 2013, 2014, 2015 роки;

- п.2 ч.1 ст.7, ст.8, ч.8 ст.9 Закону України від 08.07.2010 року №2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» зі змінами та доповненнями в частині заниження бази нарахування єдиного внеску, в наслідок чого донараховано єдиний внесок в загальній сумі 112 446,73 грн, в т.ч. за 2013 в сумі - 47 781,90 грн, за 2014 - 50 294,87 грн, за 2015- 14 369,96 грн;

- п.16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України в частині заниження податкового зобов`язання з військового збору в періоді з 01.01.2015 року по 31.12.2015 року на суму 5 850,00 грн;

- п.181.1 ст.181, п.183.4 ст.183, п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, п.188.1. ст.188, п.200.1 ст.200 ПК України в частині заниження податку на додану вартість за період з 01.01.2014 року по 31.12.2017 року у загальній сумі 525 121,00 грн.

На підставі висновків вказаного акту перевірки, ГУ ДФС у Харківській області стосовно ОСОБА_1 прийнято наступні рішення, а саме:

1) вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0000051305 від 24.06.2019 року, зі сплати єдиного внеску у розмірі 112 446,73 грн відповідно до ст.25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування»;

2) рішення №0005391305 від 24 червня 2019 року про застосування штрафних санкцій у розмірі 32 656,27 грн у зв`язку з порушенням п.2 ч.1 ст.7, ст.8, ч.8 ст.9 ЗУ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» та на підставі п.3 ч.11 ст.25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування»;

3) рішення №0005411305 від 24 червня 2019 року про застосування штрафних санкцій у розмірі 170,00 грн у зв`язку з порушенням ч.4 п.2 ст.6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» та на підставі п.7 ч.11 ст.25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування»;

4) рішення №0005421305 від 24 червня 2019 року про застосування штрафних санкцій у розмірі 170,00 грн у зв`язку з порушенням ч.4 п.2 ст.6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» та на підставі п.7 ч.11 ст.25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування»;

5) рішення №0005401305 від 24 червня 2019 року про застосування штрафних санкцій у розмірі 170,00 грн у зв`язку з порушенням ч.4 п.2 ст. 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» та на підставі п.7 ч.11 ст.25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування»;

6) податкове повідомлення рішення №0005551305 від 02 липня 2019 року про застосування штрафних санкцій у розмірі 510,00 грн, у зв`язку з порушенням пп.49.18.5 п.49.18 ст.49, п.177.5 п.177.11 ст.177 ПК України на підставі пп.54.3.1 п.54.3 ст.54 та п.120.1 ст.120 ПК України;

7) податкове повідомлення-рішення №0005561305 від 02 липня 2019 року про нарахування зобов`язань зі сплати ПДФО у розмірі 663 918,71 грн, у зв`язку з порушенням п.167.1 ст.167, п.177.1, п.177.2, п.177.11 ст.177 ПК України та на підставі пп.54.3.1. та пп.54.3.2. п.54.3 ст.54, п.58.1 ст.58 ПК України;

8) податкове повідомлення-рішення №0005571305 від 02 липня 2019 року про нарахування зобов`язань зі сплати військового збору у розмірі 7 312,50 грн, у зв`язку з порушенням п.16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України на підставі пп.54.3.1. та пп.54.3.2. п.54.3 ст.54, п.58.1 ст.58 ПК України;

9) податкове повідомлення-рішення №0005581305 від 02 липня 2019 року про стягнення штрафних санкцій у розмірі 170,00 грн, у зв`язку з порушенням ст.16 ПК України, ст.18 Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб- підприємців та громадських формувань» та на підставі п.117.1 ст.117 ПК України;

10) податкове повідомлення-рішення №0005591305 від 02 липня 2019 року про нарахування зобов`язань зі сплати ПДВ у розмірі 656 401,25 грн, у зв`язку з порушенням п.181.1 ст.181, п.183.4 ст.183, п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, п.200.1 ст.200 ПК України на підставі п.123.1 ст.123 ПК України пп.54.3.2. п.54.3 ст.54, п.58.1 ст.58 ПК України.

Позивач, не погодившись з вищезазначеними рішеннями суб`єкта владних повноважень, звернувся до суду з даним позовом.

Задовольнивши позовні вимоги, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що у ході розгляду справи відповідачем не доведено, що приймаючи спірні рішення він діяв виключно на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Колегія суддів погоджується з таким висновком судів першої та апеляційної інстанцій з огляду на таке.

Як встановлено судами попередніх інстанцій з акту перевірки, підставою для здійснення перевірки та винесення в подальшому оскаржуваних рішень стали відомості ЦБД ДРФО ДФС України про суми виплачених доходів, згідно з якими платник податків ОСОБА_1 у період з 01.01.2013 року по 31.12.2015 року отримала наступні доходи відображені приватним нотаріусом Алексєєвою Л.В.:

2013 рік - 1 063 523,00 грн (ознака « 104» - продаж (обмін) нерухомого майна);

2014 рік - 1 453 368,00 грн (ознака « 104» - продаж (обмін) нерухомого майна);

2015 рік - 390 000,00 грн (ознака « 104» - продаж (обмін) нерухомого майна);

У зв`язку з наявністю податкової інформації щодо здійснення продажу 35 об`єктів нерухомості (квартир) у періоді з 01.01.2013 року по 31.12.2015 року без надання податкової декларації про майновий стан та доходу та відображення в ній сум отриманих доходів та сплати податків і зборів, контролюючий орган дійшов висновку про здійснення ОСОБА_1 діяльності, направленої на купівлю і в подальшому реконструкцію нежитлового об`єкту архітектури в житловий будинок готельного типу, як таке, що не може бути кваліфіковане як таке, що мало на меті задоволення власних (особистих) потреб.

При цьому, відповідач посилається на відомості Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та інформацію від приватних нотаріусів, якими посвідчувались договори купівлі- продажу об`єктів нерухомості за адресою АДРЕСА_1 про те, що платник податків ОСОБА_1 отримувала доходи від провадження діяльності з реконструкції за своїм замовленням нежитлової будівлі під житловий будинок готельного типу та продажу об`єктів нерухомості на території міста Харкова протягом періоду з 01.01.2013 року по 31.12.2015 року, доходи від здійснення якої, згідно з вимогами ст.177 ПК України підлягають включенню до загального оподатковуваного доходу та відображенню платником податків в податковій декларації про майновий стан і доходи, як такі що були отримані від провадження господарської діяльності.

Оподаткування доходу фізичних осіб регламентовано нормами розділу IV ПК України, відповідно до пп.163.1.1 п.163.1 ст.163 якого об`єктом оподаткування фізичної особи - резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.

Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду (абзац другий п.164.1 ст.164 ПК України).

Згідно із пп.164.2.4 п.164.2 ст.164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються частина доходів від операцій з майном, розмір якої визначається згідно з положеннями статей 172- 173 цього Кодексу.

Ставки податку встановлені статтею 167 ПК України.

Відповідно до п.167.1 цієї статті (в редакції Закону України від 24.04.2012 року №4661-VI) ставка податку становить 15 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.5 цієї статті), у тому числі, але не виключно у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами; виграшу в державну та недержавну грошову лотерею, виграш гравця (учасника), отриманий від організатора азартної гри.

Якщо база оподаткування, яка визначена з урахуванням норм п.164.6 ст.164 цього розділу щодо доходів, зазначених в абзаці першому цього пункту, в календарному місяці перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного податкового року, до суми такого перевищення застосовується ставка 17 відсотків.

Платники податку, які подають податкові декларації за податковий (звітний) рік згідно з статтями 177 і 178 цього розділу, застосовують ставку податку 17 відсотків до частини середньомісячного річного оподатковуваного доходу, що перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року. Розмір середньомісячного річного оподатковуваного доходу розраховується як сума загальних місячних оподатковуваних доходів, зазначених в абзаці першому цього пункту, поділена на кількість календарних місяців, протягом яких платником податку було одержано такі доходи у податковому (звітному) році, за який здійснюється декларування.

Встановлені у абзацах першому та другому цього пункту ставки податків не застосовуються до доходів, визначених у пунктах 167.2-167.4 цієї статті (абзаци перший - четвертий пункту 167.1).

Законом України від 28.12.2014 року №71-VI ставку 17 відсотків замінено на 20 відсотків.

Пункт 167.1 ст.167 ПК в наведених редакціях діяв до 01.01.2016 року.

Водночас п.167.2 встановлено, що ставка податку становить 5 відсотків бази оподаткування у випадках, прямо визначених розділом IV ПК.

Такий випадок визначено статтею 172 ПК, якою встановлено оподаткування доходу від операцій з продажу (обміну) об`єктів нерухомого майна.

Абзацом першим п.172.1 цієї статті (в редакції, чинній впродовж 2013 - 2015 роках, тобто станом на час дії спірних правовідносин, далі - так само) передбачено, що дохід, отриманий платником податку від продажу (обміну) не частіше одного разу протягом звітного податкового року житлового будинку, квартири або їх частини, кімнати, садового (дачного) будинку (включаючи земельну ділянку, на якій розташовані такі об`єкти, а також господарсько-побутові споруди та будівлі, розташовані на такій земельній ділянці), а також земельної ділянки, що не перевищує норми безоплатної передачі, визначеної ст.121 ЗК України залежно від її призначення, та за умови перебування такого майна у власності платника податку понад три роки, не оподатковується.

Згідно із п.172.2 цієї статті дохід, отриманий платником податку від продажу протягом звітного податкового року більш як одного з об`єктів нерухомості, зазначених у п.172.1 цієї статті, або від продажу об`єкта нерухомості, не зазначеного в п.172.1 цієї статті, підлягає оподаткуванню за ставкою, визначеною п.167.2 ст.167 цього Кодексу. У такому самому порядку оподатковується дохід від продажу (обміну) об`єкта незавершеного будівництва.

Статтею 177 ПК України врегульовано оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування.

Так, доходи фізичних осіб-підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними п.167.1 ст.167 цього Кодексу (п.177.1 ст.177 ПК України).

Буквальне тлумачення заголовку ст.177, норми п.177.1 цієї статті свідчить, що встановлені цією нормою правила оподаткування, зокрема щодо ставки, застосовуються за одночасної наявності таких умов: 1) дохід отримано фізичною особою-підприємцем; 2) дохід отримано від провадження господарської діяльності.

За визначенням ст.42 ГК України підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.

Суб`єктами господарювання у розумінні ст.55 ГК України, зокрема, є громадяни України, іноземці та особи без громадянства, які здійснюють господарську діяльність та зареєстровані відповідно до закону як підприємці.

Відповідно до положень ст.1, ст.18 Закону України від 15 травня 2003 року №755-IV «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань» (далі - Закон №755-IV) фізична особа, яка має намір стати підприємцем, подає документи для державної реєстрації фізичної особи підприємцем відповідно до переліку, встановленого статтею 18 цього Закону.

Фізична особа - підприємець позбавляється статусу підприємця з дати внесення до Єдиного державного реєстру запису про державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності цією фізичною особою (ч.9 ст.4 Закону № 755-IV).

Отже, фізичні особи можуть вважатись суб`єктами господарювання тільки за умови здійснення ними господарської діяльності і реєстрації їх як підприємців. Саме з моменту реєстрації підприємцем особа набуває відповідний правовий статус.

ОСОБА_1 в 2013 - 2015 роках не була зареєстрована фізичною особою-підприємцем. Застосування до отриманого нею доходу правил оподаткування, визначених ст.177 ПК України означало б довільне розширене тлумачення норм цієї статті, що суперечить імперативному методу правового регулювання, характерного для фінансового права.

Відповідно до ч.1 ст.19 Конституції України правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.

Кожна фізична особа має право на підприємницьку діяльність, яка не заборонена законом (ст.42 Конституції України).

Фізична особа здійснює своє право на підприємницьку діяльність за умови її державної реєстрації в порядку, встановленому законом (ч.2 ст.50 ЦК України).

Здійснення особою підприємницької діяльності без дотримання обов`язкової умови реалізації права на підприємницьку діяльність, тобто без державної реєстрації в установленому порядку як фізична особа-підприємець, є підставою для притягнення такої особи до відповідальності, встановленої чинним законодавством. Так, ст.164 КУпАП встановлює відповідальність, зокрема за провадження господарської діяльності без державної реєстрації як суб`єкта господарювання у вигляді штрафу з конфіскацією виготовленої продукції, знарядь виробництва, сировини і грошей, одержаних внаслідок вчинення цього адміністративного правопорушення, чи без такої.

Такий же висновок щодо застосування норм п.167.1 ст.167, п.170.1, 170.2 ст.170, п.177.1 ст.177 ПК України у подібних правовідносинах зроблено у постанові Верховного Суду від 28.05.2021 року у справі №120/1565/19-а та у постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 20.05.2022 року у справі №810/3116/18.

З урахуванням встановлених судами першої та апеляційної інстанцій обставин, колегія суддів Верховного Суду приходить до висновку, що в межах даної справи оцінка доказів судами першої та апеляційної інстанцій, на підставі яких суди встановили обставини у справі, відповідає правилам оцінки доказів, зокрема правилам оцінки судом належності, допустимості, достовірності кожного доказу окремо, достатності і взаємного зв`язку доказів у їх сукупності, вмотивованого відхилення або врахування кожного доказу.

Встановлення або визнання доведеними обставин, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішення питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, додаткова перевірка доказів відповідно до частини другої статті 341 КАС України знаходиться поза межами касаційного перегляду справи.

В обсязі встановлених в цій справі фактичних обставин, колегія суддів вважає, що висновки судів першої та апеляційної інстанцій є правильними, обґрунтованими, відповідають нормам матеріального та процесуального права, підстави для скасування чи зміни оскаржуваних судових рішень відсутні.

Доводи, які містяться у касаційній скарзі, правильність висновків судів першої та апеляційної інстанцій та обставин справи не спростовують.

Відповідно до частини першої статті 350 КАС України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 3 345 349 350 355 356 359 Кодексу адміністративного судочинства України,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області залишити без задоволення, а рішення Харківського окружного адміністративного суду від 25 вересня 2019 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 02 березня 2020 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач О.В.Білоус

Судді Н.Є.Блажівська

І.Л.Желтобрюх