ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 жовтня 2020 року

м. Київ

справа № 818/2925/15

адміністративне провадження № К/9901/19829/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Хохуляка В.В.,

суддів: Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,

розглянув у порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу №818/2925/15 за позовом Публічного акціонерного товариства "Сумське машинобудівне науково-виробниче об`єднання ім. М.В.Фрунзе" до Державної фіскальної служби України, Державної податкової інспекції у м.Сумах Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області, Управління державної казначейської служби України у м.Сумах Сумської області про визнання бездіяльності протиправною, стягнення бюджетної заборгованості та пені, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Державної фіскальної служби України на постанову Сумського окружного адміністративного суду від 22.10.2015 (головуючий суддя Бондар С.О., судді: Прилипчук О.А., Шаповал М.М.) та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 12.01.2016 (головуючий суддя Ральченко І.М., судді: Катунов В.В., Бершов Г.Є.),

ВСТАНОВИВ:

Публічне акціонерне товариство "Сумське машинобудівне науково-виробниче об`єднання" (далі також - Товариство, позивач) звернулося до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у м.Сумах Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області далі також - ДПІ), Управління державної казначейської служби України у м.Сумах Сумської області (далі також - Казначейство), Державної фіскальної служби України (далі також - ДФС), у якому просить, з урахуванням уточнення позовних вимог: визнати протиправною бездіяльність ДПІ щодо ненадання Казначейству висновків про відшкодування податку на додану вартість за квітень 2015 року; стягнути з Державного бюджету України бюджетну заборгованість з відшкодування податку на додану вартість за квітень 2015 року у загальному розмірі 23' 399' 751грн.; стягнути з Державного бюджету України пеню, нараховану на суму бюджетної заборгованості з відшкодування податку на додану вартість за лютий, березень, квітень 2015 року станом на 05.10.2015 у сумі 4' 088' 650,98грн.

Позовні вимоги мотивує тим, що Товариством до ДПІ була подана декларація з податку на додану вартість за квітень 2015 року з заявою про повернення суми бюджетного відшкодування та розрахунком суми бюджетного відшкодування в розмірі 23' 339' 751грн. Проте, відповідачі, в порушення вимог податкового законодавства, не відшкодували позивачу вказану суму протягом місяця. Тому, суми податку, не відшкодовані платнику протягом визначеного строку, вважаються заборгованістю бюджету з відшкодування податку на додану вартість. На суму такої заборгованості нараховується пеня на рівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України, встановленої на момент виникнення пені, протягом строку її дії, включаючи день погашення. Сума заборгованості бюджетного відшкодування податку на додану вартість на момент винесення постанови складає 23' 339' 751грн. Розмір пені станом на 05.10.2015 становить 4' 088' 650,98грн.

ДПІ, заперечуючи проти позову, свою позицію обґрунтовує тим, що на виконання Порядку формування та надсилання узагальненої інформації про обсяги сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість, визначені у висновках, затвердженого наказом №68/23, суму бюджетного відшкодування по декларації за квітень 2015 року в сумі 23' 339' 751грн. включено до узагальнених матеріалів щодо можливих обсягів відшкодування грошовими коштами по суб`єктам підприємницької діяльності, щодо яких наявні зазначені матеріали у сумі 100тис.грн. і більше, та направлено до ГУ ДФС у Сумській області 14.07.2015 у, які в свою чергу були направлені до ДФС України. Проте відповіді від ДФС України не надійшло, а тому ДПІ позбавлено можливості надати висновок про повернення сум бюджетного відшкодування на користь позивача.

Управління державної казначейської служби України у м.Сумах Сумської області, заперечуючи проти позову, свою позицію обґрунтовує тим, що до Управління не надходили висновки податкових органів про повернення сум бюджетного відшкодування на користь позивача.

Постановою Сумського окружного адміністративного суду від 22.10.2015 позов задоволено. Визнано протиправною бездіяльність Державної податкової інспекції у м.Сумах Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області щодо ненадання до управління Державної казначейської служби України у м.Сумах Сумської області висновків про відшкодування податку на додану вартість за квітень 2015 року.

Ухвалено стягнути з Державного бюджету України на користь публічного акціонерного товариства "Сумське машинобудівне науково-виробниче об`єднання" бюджетну заборгованість з відшкодування податку на додану вартість за квітень 2015 року у загальному розмірі 23' 399' 751грн.; стягнути з Державного бюджету України на користь Публічного акціонерного товариства «Сумське машинобудівне науково-виробниче об`єднання» пеню, нараховану на суму бюджетної заборгованості з відшкодування податку на додану вартість за лютий, березень, квітень 2015 року станом на 05.10.2015 у сумі 4' 088' 650,98грн.

Задовольняючи позов, суд посилався на те, що позивач відповідає критеріям для одержання права на автоматичне бюджетне відшкодування податку. У порушення вимог податкового законодавства ДПІ у встановлений строк не надала Казначейству висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету. Дії по неповерненню податковим органом суми бюджетного відшкодування є протиправними, що є підставою для подачі позову з вимогою про стягнення бюджетної заборгованості та нарахування пені. ДПІ передбачені законом дії для повернення пені не проводилися, будь-яких доказів вчинення таких дій відповідачем не подано. Виходячи з викладеного, суд дійшов висновку, що відповідачем допущено протиправну бездіяльність, що призвела до порушення права позивача на своєчасне отримання бюджетного відшкодування податку на додану вартість за квітень 2015 року.

Постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 12.01.2016, з урахуванням ухвали Харківського апеляційного адміністративного суду від 19.01.2016 про виправлення описки, постанову Сумського окружного адміністративного суду від 22.10.2015 скасовано в частині задоволення позову щодо стягнення з Державного бюджету України на користь Публічного акціонерного товариства "Сумське машинобудівне науково-виробниче об`єднання" бюджетної заборгованості з відшкодування податку на додану вартість за квітень 2015 року у загальному розмірі 23' 399' 751грн. Прийнято нову постанову, якою у задоволенні зазначеної частини позову відмовлено. В іншій частині постанову Сумського окружного адміністративного суду від 22.10.2015 залишено без змін.

Апеляційний суд вказав, що суд першої інстанції дійшов помилкового висновку щодо задоволення позовних вимог в частині стягнення бюджетної заборгованості з відшкодування ПДВ, оскільки порядок не передбачає бюджетне відшкодування ПДВ у спосіб судового стягнення безпосередньо (водночас) зі здійсненням судового контролю над рішеннями податкових органів, ухвалених за результатами перевірки сум ПДВ, заявлених до відшкодування або окремо від здійснення такого контролю. Відшкодування з Державного бюджету України ПДВ є виключними повноваженнями податкових органів та органів державного казначейства, а відтак суд не може підміняти державний орган і вирішувати питання про стягнення такої заборгованості. За таких обставин, колегія суддів апеляційного суду вважала, що висновок суду першої інстанції про задоволення позовних вимог щодо стягнення бюджетної заборгованості з ПДВ є помилковим з огляду на те, що така вимога позивача не є належним способом захисту прав позивача як платника ПДВ. У цьому випадку належним способом захисту позивача є вимога про зобов`язання податкового органу до виконання покладених на нього Законом і підзаконними актами обов`язків щодо надання органу казначейства висновку щодо суми, яка підлягає відшкодуванню з бюджету.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій податковий орган звернувся з касаційною скаргою до Вищого адміністративного суду України.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 23.05.2016 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Державної фіскальної служби України на постанову Сумського окружного адміністративного суду від 22.10.2015 та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 12.01.2016 у справі №818/2925/15.

Відповідно до Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України) в редакції Закону України "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України Цивільного процесуального кодексу України Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів" від 03.10.2017 №2147-VIII з Вищого адміністративного суду України до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду передано матеріали адміністративної справи №818/2925/15 за правилами підпункту 4 частини першої Розділу VІІ "Перехідні положення" цього кодексу.

Згідно з частиною третьою статті 3 КАС України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Ухвалою Верховного Суду від 19.10.2020 матеріали справи прийнято до провадження, касаційний розгляд призначено у порядку письмового провадження на 20.10.2020.

В обґрунтування касаційної скарги ДФС посилається на те, що рішення судів попередніх інстанцій підлягають скасуванню з підстав неправильного застосування норм матеріального, процесуального права. Як вказує податковий орган, позивачем неправильно обрано спосіб захисту своїх прав. Крім того, статтею 129 Податкового кодексу України визначено порядок нарахування пені, однак у даній статті відсутні положення, які регулюють порядок нарахування пені при несвоєчасному відшкодуванні бюджетної заборгованості з ПДВ. Також, Інструкція про порядок нарахування та погашення пені за платежами, що контролюються органами державної податкової служби не передбачає порядку нарахування пені при несвоєчасному відшкодуванні бюджетної заборгованості. ДФС просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій в частині задоволення позовних вимог, ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.

Позивачем подано заперечення на касаційну скаргу. Товариство посилається на норми пункту 200.23 статті 200 Податкового кодексу України, яка передбачає що на суму невідшкодованої у встановлений строк бюджетної заборгованості, нараховується пеня. Зазначає, що вважає касаційну скаргу необґрунтованою та просить у її задоволенні відмовити.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами попередніх інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, Товариство подало до ДПІ декларацію з податку на додану вартість за квітень 2015 року з заявою про повернення суми бюджетного відшкодування та розрахунком суми бюджетного відшкодування в розмірі 23' 339' 751грн.

Податковим органом у встановлений термін не надіслано Товариству повідомлення про відмову в отриманні позивачем автоматичного бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за квітень 2015 року.

У даній справі, Товариство звернулося до суду з позовом, у якому позивач просив визнати протиправною бездіяльність податкового органу з ненадання до Казначейства висновку щодо відшкодування ПДВ, а також стягнути з Державного бюджету України на користь позивача заборгованість з податку на додану вартість та пеню на рівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України.

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Згідно пункту 200.21 статті 200 Податкового кодексу України у разі невідповідності за висновком контролюючого органу платника податку визначеним цією статтею критеріям та відсутності в такого платника права на автоматичне бюджетне відшкодування податку контролюючий орган зобов`язаний протягом 17 календарних днів після граничного терміну подачі звітності повідомити платника податку про відповідне рішення та надати детальні пояснення і розрахунки за критеріями, значення яких не дотримано. Відповідне рішення може бути оскаржене платником податку у встановленому порядку.

Якщо контролюючий орган у встановлений термін не надіслав платнику податку зазначеного повідомлення, вважається, що такий платник відповідає критеріям для одержання права на автоматичне бюджетне відшкодування податку.

Судами встановлено, що ДПІ у встановлений термін не надіслав Товариству повідомлення про відмову в отриманні автоматичного бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за квітень 2015 року. Отже, вважається, що Товариство відповідає критеріям для одержання права на автоматичне бюджетне відшкодування податку.

Порядок визначення суми податку, що підлягає відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню) та строки проведення розрахунків до 01.01.2017 визначались положеннями статті 200 Податкового кодексу України.

Алгоритм дій платника податку та державних органів щодо відшкодування з Державного бюджету України (бюджетного відшкодування) податку на додану вартість визначено статтею 200 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час спірних правовідносин), а також Порядком взаємодії органів державної податкової служби та органів державної казначейської служби в процесі відшкодування податку на додану вартість, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 17.01.2011 №39 (далі - Порядок №39), Порядком ведення реєстрів заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 22.02.2016 №68 (далі - Порядок №68), та Порядком формування та надсилання узагальненої інформації про обсяги сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість, визначені у висновках, затвердженим наказом Державної податкової адміністрації України, Державного казначейства України від 03.02.2011 №68/23 (далі - Порядок №68/23).

Пунктом 200.7 статті 200 Податкового кодексу України передбачено, що платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному органу державної податкової служби податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.

Пунктами 200.10 - 200.13 статті 200 Податкового кодексу України встановлено, що протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном отримання податкової декларації, контролюючий орган проводить камеральну перевірку заявлених у ній даних.

За наявності достатніх підстав, які свідчать, що розрахунок суми бюджетного відшкодування було зроблено з порушенням норм податкового законодавства, контролюючий орган має право провести документальну позапланову виїзну перевірку платника для визначення достовірності нарахування такого бюджетного відшкодування протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном проведення камеральної перевірки.

Контролюючий орган зобов`язаний у п`ятиденний строк після закінчення перевірки подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету.

На підставі отриманого висновку відповідного контролюючого органу, орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, видає платнику податку зазначену в ньому суму бюджетного відшкодування шляхом перерахування коштів з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку протягом п`яти операційних днів після отримання висновку контролюючого органу.

Відповідно до пункту 200.14 статті 200 Податкового кодексу України якщо за результатами камеральної або документальної позапланової виїзної перевірки контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган: а) у разі заниження заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування щодо суми, визначеної контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого заниження та підстави для її вирахування. У цьому випадку вважається, що платник податку добровільно відмовляється від отримання такої суми заниження як бюджетного відшкодування та враховує її згідно з пунктом 200.6 цієї статті у зменшення податкових зобов`язань з цього податку в наступних податкових періодах; б) у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування; в) у разі з`ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.

Абзацом другим пункту 200.15 статті 200 Податкового кодексу України передбачено, що після закінчення процедури адміністративного або судового оскарження контролюючий орган протягом п`яти робочих днів, що настали за днем отримання відповідного рішення, зобов`язаний подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів висновок із зазначенням суми податку, що підлягає відшкодуванню з бюджету.

Таким чином Податковим кодексом України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) було визначено, що в разі виконання платником податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування податку на додану вартість, вимог, передбачених пунктами 200.7 та 200.8 статті 200 цього Кодексу, та підтвердження достовірності нарахування такого відшкодування контролюючим органом за результатами проведення камеральної чи документальної перевірки, цей орган зобов`язаний у п`ятиденний строк після закінчення перевірки подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету, який протягом п`яти операційних днів після отримання висновку контролюючого органу видає платнику податку зазначену в ньому суму бюджетного відшкодування шляхом перерахування коштів з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку.

При цьому, якщо за результатами камеральної або документальної позапланової виїзної перевірки контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган надсилає платнику податку відповідне податкове повідомлення.

Норми Порядків №39 та №68/23 регламентують діяльність та порядок взаємодії органів державної податкової служби між собою, а також з органами Державного казначейства України у процесі відшкодування податку на додану вартість.

За змістом пунктів 8 та 9 Порядку №39 висновок про суми відшкодування податку на додану вартість та узагальнена інформація про обсяги сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість є підставами для здійснення відшкодування таких сум органами державної казначейської служби.

Згідно з положеннями пункту 4 Порядку №68/23 за результатами підтвердження достовірності нарахування бюджетного відшкодування податку на додану вартість податкові органи місцевого рівня формують висновки із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню, реєстри яких направляють до центрального органу державної податкової служби для формування узагальненої інформації.

На підставі пункту 5 Порядку №68/23 на центральний орган державної податкової служби покладено обов`язок не пізніше робочого дня, наступного за днем отримання реєстрів висновків, здійснити формування узагальненої інформації про обсяги сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість, визначених у висновках. Таку узагальнену інформацію не пізніше наступного робочого дня після її формування центральний орган державної податкової служби надсилає до Державного казначейства України і одночасно органам державної податкової служби в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі для подачі висновків органам державного казначейства.

За правовою позицією Верховного Суду України (постанови від 16.09.2015 у справі №21-881а15, від 17.11.2015 у справі №21-4371а15, від 02.12.2015 у справі №21-2650а15, від 20.04.2016 у справі №21-452а16, від 07.03.2017 у справі №820/19449/14) Порядок № 39, не передбачає бюджетне відшкодування податку на додану вартість у спосіб судового стягнення безпосередньо (водночас) зі здійсненням судового контролю над рішеннями контролюючих органів, ухваленими за результатами перевірки сум податку, заявлених до відшкодування або окремо від здійснення такого контролю. Відшкодування з Державного бюджету України податку на додану вартість є виключними повноваженнями податкових органів та органів державного казначейства, а отже, суд не може підміняти державний орган і вирішувати питання про стягнення такої заборгованості.

Відтак, стягнення бюджетної заборгованості з податку на додану вартість згідно з правовою позицією Верховного Суду України визнано неналежним способом захисту прав платника податків. Правильним механізмом визнано зобов`язання контролюючого органу виконати покладені на нього законом і підзаконними актами обов`язки щодо надання органу казначейства висновку щодо суми, яка підлягає відшкодуванню з бюджету.

За правилами пункту 8 розділу VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України суд, який розглядає справу в касаційному порядку у складі колегії суддів або палати (об`єднаної палати), передає справу на розгляд Великої Палати Верховного Суду, якщо така колегія або палата (об`єднана палата) вважає за необхідне відступити від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного в раніше ухваленому рішенні Верховного Суду України.

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду ухвалою від 26.06.2018 на підставі пункту 8 розділу VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України передав справу №826/7380/15 на розгляд Великої Палати Верховного Суду у зв`язку з необхідністю відступити від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного в раніше ухваленому рішенні Верховного Суду України.

Велика Палата Верховного Суду в постанові від 12.02.2019 відступила від цього висновку Верховного Суду України та зазначила, що на момент виникнення спірних правовідносин надання інспекцією висновку до органу казначейства щодо суми, яка підлягає відшкодуванню з бюджету, було передбачено статтею 200 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) та Порядком взаємодії органів державної податкової служби та органів державної казначейської служби в процесі відшкодування податку на додану вартість, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 17.01.2011 №39 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин). Невиконання цього обов`язку спричиняло порушення права платника податку на отримання з бюджету суми відшкодування податку на додану вартість, а такі способи судового захисту як визнання протиправною бездіяльності податкового органу щодо неподання до органу казначейства висновку із зазначенням відповідної суми бюджетного відшкодування та зобов`язання податкового органу вчинити передбачені законодавством дії, спрямовані на підготовку і надання відповідного висновку органам казначейства, були сформульовані Верховним Судом України виходячи, зокрема, з чинного на той час законодавства.

Законами України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році» від 24.12.2015 № 909-VIII та «;Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» від 21.12.2016 № 1797-VIII внесено зміни до статті 200 Податкового кодексу України, зокрема, й щодо порядку бюджетного відшкодування податку на додану вартість.

У зв`язку з прийняттям вказаних змін до Податкового кодексу України Постановою Кабінету Міністрів України від 25.01.2017 № 26визнано таким, що втратив чинність Порядок взаємодії органів державної податкової служби та органів державної казначейської служби в процесі відшкодування податку на додану вартість, затверджений Постановою Кабінету Міністрів України від 17.01.2011 №39 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до підпункту 200.7.1 пункту 200.7 статті 200 Податкового кодексу України на підставі баз даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує податкову і митну політику, та центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, здійснюється формування Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.

Згідно з підпунктом 200.7.2 пункту 200.7 цієї статті Кодексу заяви про повернення сум бюджетного відшкодування автоматично вносяться до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування протягом операційного дня їх отримання у хронологічному порядку їх надходження.

Повернення узгоджених сум бюджетного відшкодування здійснюється у хронологічному порядку відповідно до черговості внесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.

За правилами пункту 200.15 статті 200 Податкового кодексу України у разі коли за результатами перевірки сум податку, заявлених до відшкодування, платник податку розпочинає процедуру адміністративного або судового оскарження, контролюючий орган не пізніше наступного робочого дня після отримання відповідного повідомлення від платника або ухвали суду про порушення провадження у справі зобов`язаний внести відповідні дані до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.

Після закінчення процедури адміністративного оскарження або набрання законної сили рішенням суду контролюючий орган на наступний робочий день після отримання відповідного рішення зобов`язаний внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника.

У разі неузгодження контролюючим органом суми податку, заявленої до відшкодування, або її частини зобов`язання з бюджетного відшкодування податку в частині неузгодженої суми виникає з дня закінчення процедури адміністративного або судового оскарження, за результатами якої прийнято рішення на користь платника податків.

Пунктом 200.12 статті 200 Податкового кодексу України, зокрема, визначено, що узгоджена сума бюджетного відшкодування стає доступною органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, для виконання на наступний операційний день за днем її відображення в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування та перераховується органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, у строки, передбачені пунктом 200.13 цієї статті, на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету України.

На підставі даних Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, після дня набуття статусу узгодженої суми бюджетного відшкодування перераховує таку суму з бюджетного рахунку на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету, протягом п`яти операційних днів (пункт 200.13 статті 200 Податкового кодексу України).

Наведені норми статті 200 Податкового кодексу України узгоджуються з пунктами 6, 7, 11, 12 Порядку ведення Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 25.01.2017 №26.

За таких обставин, з урахуванням встановленого судами попередніх інстанцій права позивача на бюджетне відшкодування спірної суми податку на додану вартість, а також відсутність механізму реального відшкодування платнику податку узгодженої суми бюджетного відшкодування вказаного податку, такі способи захисту порушеного права як зобов`язання контролюючого органу надати висновок про підтвердження заявленої платником суми бюджетного відшкодування або внести заяву товариства до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування не призведуть до ефективного відновлення його права.

Крім того, слід звернути увагу, що відповідно до частини першої статті 1 Першого протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод кожна юридична особа має право мирно володіти своїм майном. Ніхто не може бути позбавлений своєї власності інакше як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом і загальними принципами міжнародного права.

Європейський суд з прав людини наголошував, що поняття «майно» у першій частині статті 1 Першого протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод має автономне значення, яке не обмежується правом власності на речі матеріального світу та не залежить від формальної класифікації, прийнятої в національному законодавстві: деякі інші права та інтереси, що становлять активи, також можуть розглядатися як «майнові права», а отже, як «майно» (див. mutatis mutandis рішення у справі «Бейелер проти Італії» від 05.01.2000) (Beyeler v. Italy, заява №33202, §100)).

За певних обставин «легітимне очікування» на отримання «активу» також може захищатися статтею 1 Першого протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод. Так, якщо суть вимоги особи пов`язана з майновим правом, особа, якій воно надане, може вважатись такою, що має «легітимне очікування», якщо для такого права в національному законодавстві існує достатнє підґрунтя (див. mutatis mutandis рішення у справі «Суханов та Ільченко проти України» від 26.06.2014 (Sukhanov and Ilchenko v. Ukraine, заяви №68385/10 та №71378/10, §35)).

Європейський суд з прав людини в рішенні у справі «Інтерсплав проти України» від 09.01.2007 зазначив, що юридична особа-платник податку на додану вартість мала достатньо підстав сподіватись на відшкодування цього податку, так само як і на компенсацію за затримку його виплати, та встановив, що заявник мав захищений статтею 1 Першого протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод майновий інтерес (Intersplav v. Ukraine, заява №803/02, §31-32). Європейський суд з прав людини констатував порушення статті 1 Першого протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод у справі з огляду на постійні затримки відшкодування і компенсації податку на додану вартість у поєднанні із відсутністю ефективних засобів запобігання або припинення такої адміністративної практики, та зазначив, що і стан невизначеності щодо часу повернення коштів заявника порушували "справедливий баланс" між вимогами публічного інтересу та захистом права на мирне володіння майном (§40).

Оскільки податкове законодавство передбачає право позивача на повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, останній у цій справі має майновий інтерес щодо відшкодування з бюджету податку на додану вартість у спірному розмірі, який охоплюються поняттям «майно» в аспекті частини першої статті 1 Першого протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод.

Верховенство права як основоположний принцип адміністративного судочинства визначає спрямованість судочинства на досягнення справедливості та надання ефективного захисту.

Статтею 13 (право на ефективний засіб юридичного захисту) Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод від 04.11.1950 передбачено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.

Правосуддя за своєю суттю визнається таким лише за умови, що воно відповідає вимогам справедливості і забезпечує ефективне поновлення в правах (абзац 10 пункту 9 Рішення Конституційного Суду України від 30.01.2003 №3-рп/2003).

При цьому під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект.

Відтак ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам.

Враховуючи наведене та з огляду на те, що такі способи захисту як зобов`язання контролюючого органу надати Висновок про підтвердження заявленої платником суми бюджетного відшкодування або внести заяву товариства до Тимчасового реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування не призведуть до ефективного відновлення права платника податку на додану вартість, Велика Палата Верховного Суду в постанові від 12.02.2019 дійшла висновку про те, що ефективним способом захисту, який забезпечить поновлення порушеного права позивача в такій ситуації, є стягнення з Державного бюджету України через орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, на користь підприємства заборгованості бюджету з відшкодування податку на додану вартість.

Згідно з пунктом 200.23 статті 200 Податкового кодексу України суми податку, не відшкодовані платникам протягом визначеного цією статтею строку, вважаються заборгованістю бюджету з відшкодування податку на додану вартість. На суму такої заборгованості нараховується пеня на рівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України, встановленої на момент виникнення пені, протягом строку її дії, включаючи день погашення.

Таким чином, після закінчення установлених чинним законодавством строків для адміністративної процедури перевірки наявності у платника права на бюджетне відшкодування у результаті невчинення компетентними органами належних дій невідшкодовані суми перетворюються на бюджетну заборгованість.

Наведений юридичний факт, у свою чергу, зумовлює виникнення фінансових правовідносин між боржником в особі держави та кредитором - платником податків, права якого порушені саме внаслідок несплати йому відповідної суми.

Судами попередніх інстанцій визначено, що дії по неповерненню податковим органом суми бюджетного відшкодування Товариству за квітень 2015 року в сумі 23' 399' 751грн. є протиправними, що є підставою для подачі позову з вимогою про стягнення бюджетної заборгованості та нарахування пені на рівні 120% облікової ставки НБУ.

Враховуючи положення пункту 200.23 статті 200 Податкового кодексу України, позивачем на суму бюджетної заборгованості з ПДВ станом на 05.10.2015 нараховано пеню у розмірі 4' 088' 650,98грн.

Суди констатували, що ДПІ передбачені законом дії для повернення пені не проводилися, будь-яких доказів вчинення таких дій відповідачем не подано. Оскільки суму податку на додану вартість не відшкодовано позивачу у визначені Податкового кодексу України строки, позивач має право на стягнення сум пені відповідно до пункту 200.23 статті 200 Податкового кодексу України.

Крім того, податковий орган у касаційній скарзі вказував про неправильно обраний позивачем спосіб захисту своїх прав. На думку останнього, належним способом захисту прав буде зобов`язання податкового органу нарахувати та виплатити пеню, а не позовні вимоги про стягнення заборгованості.

Верховним Судом України в постанові від 03.06.2014 у справі №21-131а14 висловлена правова позиція щодо застосування пункту 200.23 статті 200 Податкового кодексу України, з якої повністю узгоджується позиція в даній справі судів попередніх інстанцій.

З урахуванням викладеного, Верховний Суд дійшов висновку, що доводи касаційної скарги не можна вважати обґрунтованими, та підсумовує, що на суми податку, не відшкодовані протягом визначених статтею 200 Податкового кодексу України строків, які вважаються заборгованістю бюджету з відшкодування ПДВ, нараховується пеня на рівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України, встановленої на момент виникнення пені, протягом строку її дії, включаючи день погашення, безвідносно до причин нездійснення такого відшкодування. А відтак, вимоги позивача щодо стягнення на його користь суми пені, нарахованої на суму бюджетної заборгованості по відшкодуванню ПДВ у розумінні приписів пункту 200.23 статті 200 Податкового кодексу України є доведеними і вірно підлягають задоволенню.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

За правилами частини другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Відповідно до пункту 4 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишити в силі рішення суду першої інстанції у відповідній частині.

Згідно частини першої статті 352 КАС України суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.

Частиною третьою статті 341 КАС України встановлено, що суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.

За вказаних обставин, постановлене у справі рішення суду апеляційної інстанції підлягає скасуванню частково, а рішення суду першої інстанції у цій частині - залишенню без змін.

Керуючись статтями 341 343 349 352 356 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Державної фіскальної служби України залишити без задоволення.

Постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 12.01.2016 у справі №818/2925/15 в частині відмови у задоволенні позовних вимог про стягнення з Державного бюджету України на користь Публічного акціонерного товариства "Сумське машинобудівне науково-виробниче об`єднання" бюджетної заборгованості з відшкодування податку на додану вартість за квітень 2015 року у загальному розмірі 23' 399' 751грн. скасувати. У цій частині залишити в силі постанову Сумського окружного адміністративного суду від 22.10.2015.

У решті постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 12.01.2016 у справі №818/2925/15 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

.......................

........................

.........................

В.В. Хохуляк

Л.І.Бившева

Р.Ф. Ханова

Судді Верховного Суду