ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
27 липня 2023 року
м. Київ
справа № 821/289/17
адміністративне провадження № К/9901/40279/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А., Олендера І.Я.,
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДФС у Херсонській області на постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 10 квітня 2017 року (суддя Кисильова О.Й.) та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 05 липня 2017 року (головуючий суддя Запорожан Д.В., судді: Романішин В.Л., Шляхтицький О.І.) у справі за позовом Приватного акціонерного товариства «Южмормонтаж» до Головного управління ДФС у Херсонській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень і рішення,
В С Т А Н О В И В :
В лютому 2017 року Приватне акціонерне товариство «Южмормонтаж» (далі - Товариство, позивач) звернулось до Херсонського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у Херсонській області (далі - Управління, відповідач), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 16 листопада 2016 року №0001841422, №0001851422, №0000721302, рішення про застосування штрафних санкцій від 12 січня 2017 року №000011302.
Обґрунтовуючи позовну заяву, Товариство посилалось на безпідставність висновків відповідача про порушення ним положень податкового законодавства та формування відповідних податкових вигод за результатами господарських операцій із контрагентами (ТОВ "Транслем", ТОВ "В.Г.М.", ТОВ "Кінг Компані", ТОВ "Веларіс", ТОВ "Шивада", ТОВ "Домус Альянс"), які, як вважає податковий орган, фактично не відбулися, оскільки такі господарські операції є реальними, а їх виконання підтверджується сукупністю належних доказів (первинних документів); крім того позивач не погоджується із застосуванням до нього штрафних санкцій за порушення порядку нарахування та обчислення податку на доходи фізичних осіб і єдиного соціального внеску, оскільки з акту перевірки неможливо встановити, в чому саме полягають встановлені контролюючим органом порушення.
Постановою Херсонського окружного адміністративного суду від 10 квітня 2017 року, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 05 липня 2017 року, адміністративний позов задоволено.
Приймаючи такі рішення, суди першої та апеляційної інстанцій, дослідивши обставини справи та наявні у ній докази, дійшли переконання, що операції між позивачем та його контрагентами фактично проведені та належним чином документально оформлені; Товариством дотримано передбачені Податковим кодексом України (далі - ПК України) умови для формування даних податкового обліку; оцінюючи ж правомірність застосування штрафу у зв`язку із відображенням у податкових розрахунках сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку недостовірних відомостей щодо фізичної особи, за яку Товариством як податковим агентом утримувались і сплачувались податки і збори, суди зазначили, що податковий орган не пояснив, у чому саме полягає суть виявленого порушення; крім того суди з`ясували, що несвоєчасне нарахування Товариством єдиного соціального внеску пов`язане з об`єктивними причинами, а саме: відсутністю необхідного програмного забезпечення при поданні звітності; з огляду на викладене, на думку судів, у відповідача були відсутні підстави для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень та рішення.
Не погодившись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Управління подало до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на висновки акту перевірки (які буде наведено далі у цій постанові) та неправильне застосування судами норм матеріального права й порушення процесуальних норм, просило їх скасувати та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позову.
В касаційній скарзі по суті зазначає про помилковість висновків судів попередніх інстанцій та прийняття ними рішень без повного, належного та всебічного дослідження всіх обставин справи. Насамперед йдеться про нереальність господарських операцій з контрагентами ТОВ "Транслем", ТОВ "В.Г.М.", ТОВ "Кінг Компані", ТОВ "Веларіс", ТОВ "Шивада", ТОВ "Домус Альянс", на підставі яких позивачем формувались дані податкового обліку, а також про непідтвердження платником податку їх фактичного здійснення належними і допустимими доказами, оформленими у відповідності до вимог нормативних актів; крім того зауважує на тому, що у перевіряємий період Товариством в податкових розрахунках сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку відображено недостовірні відомості щодо реєстраційного номера облікової картки платника податку - фізичної особи, за яку ним як податковим агентом утримувались і сплачувались податки і збори.
Позивач в письмових запереченнях (відзиві) на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів попередніх інстанцій, які він просив залишити без змін, - обґрунтованими та законними.
В подальшому касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку, передбаченому Розділом VII "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року.
Відповідно до пункту 2 Розділу II "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України від 15 січня 2020 року №460-ІХ "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України Цивільного процесуального кодексу України Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ" касаційна скарга підлягає розгляду у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 08 лютого 2020 року.
Розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд зазначає наступне.
Суди встановили, що у період з 23 серпня по 20 вересня 2016 року посадовими особами Управління проведена планова виїзна документальна перевірка Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2013 року по 30 червня 2016 року, за результатами якої складено акт від 27 вересня 2016 року №21-22-14-01/14122468, в якому, в свою чергу, вказано про порушення позивачем:
1) пунктів 138.1, 138.2, 138.8, 138.10 статті 138; підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України (в редакції до 01 січня 2015 року), підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, статті 135 ПК України (в редакції після 01 січня 2015 року); пунктів 1, 2 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"; пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року №290, пунктів 4, 21 П(С)БО 3 "Звіт про фінансові результати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 березня 1999 року №87, в результаті чого занижено податок на прибуток, що підлягає сплаті до бюджету, на загальну суму 1 028 312,00 грн., в тому числі: за 2013 рік - 414 050,00 грн., за 2014 рік - 581 438,00 грн., за 2015 рік - 32 824,00 грн.;
2) пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198 ПК України, внаслідок чого занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету, на загальну суму 715 762,64 грн., у тому числі: за жовтень 2013 року - 33 250,05 грн., за листопад 2013 року - 45 640,00 грн., за грудень 2013 року - 101 320,16 грн., за січень 2014 року - 3 808,00 грн., за лютий 2014 року - 2 080,00 грн., за квітень 2014 року - 46 428,40 грн., за травень 2014 року - 21 579,97 грн., за серпень 2014 року - 37 096,74 грн., за вересень 2014 року - 6 985,00 грн., за жовтень 2014 року - 380 923,72 грн., за серпень 2015 року - 5 790,00 грн., за листопад 2015 року - 30 680,60 грн.;
3) абзацу 9 частини 5 статті 8 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", у зв`язку із чим своєчасно не нараховано єдиний внесок за січень 2015року у сумі 558,93 грн.;
4) підпункту "б" пункту 176.2 статті 176 ПК України, Порядку заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку у зв`язку із відображенням недостовірних відомостей про фізичних осіб у податкових розрахунках за 1 - 4 квартали 2013 року, 1 - 4 квартали 2014 року, 1 - 2 квартали 2015 року.
При цьому, свій висновок про завищення Товариством витрат, які враховуються при визначенні бази оподаткування податком на прибуток приватних підприємств, й завищення податкового кредиту податковий орган обґрунтовував нереальністю господарських операцій по придбанню ним товарів у ТОВ «Транслем», ТОВ «В.Г.М.», ТОВ «Кінг Компані», ТОВ «Веларіс», ТОВ «Шивада», ТОВ «Домус Альянс», оскільки в підтвердження останніх з вказаними контрагентами позивачем представлено низку товарно-транспортних накладних (крім ТОВ «В.Г.М.», по взаємовідносинам з яким взагалі не надано документів на транспортування), проте зазначені в них номерні знаки автомобілів не зареєстровані в органах ДАІ; більше того, виходячи з даних податкової звітності та повідомленої органами ДАІ інформації, за цими товариствами не числяться зареєстровані транспортні засоби; до того ж всі суб`єкти господарювання - контрагенти Товариства не здійснювали придбання або імпортування товарів, які в подальшому за спірними договорами ними були реалізовані позивачеві; водночас Управлінням отримано інформацію про порушення кримінального провадження №32016060000000036, внесеного до ЄРДР за фактом скоєння злочину, передбаченого частиною 2 статті 205 КК України, в рамках якого співробітниками Головного управління ДФС у Житомирській області припинено незаконну діяльність «конвертаційного центру» та вилучено значну кількість печаток суб`єктів господарської діяльності, серед яких й печатка ТОВ «В.Г.М.».
Також контролюючий орган встановив, що позивач своєчасно не нарахував єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за січень 2015 року у сумі 558,93 грн., відобразивши цей показник лише у звіті за лютий 2015 року, а також вказував у податкових розрахунках сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку недостовірні відомості про фізичну особу, за яку як податковий агент утримував і сплачував, зокрема, податок на доходи фізичних осіб.
На підставі виявлених під час перевірки порушень контролюючий орган 16 листопада 2016 року прийняв:
- податкове повідомлення-рішення №0001841422 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств в розмірі 1 277 184,00 грн., в тому числі: за податковим зобов`язанням - 1 028 312,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - 248 872,00 грн.;
- податкове повідомлення-рішення №0001851422, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на 1 073 644,14 грн., в тому числі: за податковим зобов`язанням - 715 762,64 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - 357 881,50 грн.;
- податкове повідомлення-рішення №0000721302 про застосування штрафних санкцій в розмірі 510,00 грн.;
- рішення №0000721302 про застосування штрафних санкцій в розмірі 111,78 грн. за порушення абзацу 9 частини 5 статті 8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування».
За результатами адміністративного оскарження рішеннями Державної фіскальної служби України від 26 грудня 2016 року №27986/6/99-99-11-02-02-25 та від 03 лютого 2017 року №1990/6/99-99-11-01-01-25 податкові повідомлення-рішення від 16 листопада 2016 року №0001841422, №0001851422, №0000721302 залишено без змін, а рішення про застосування штрафних санкцій від 16 листопада 2016 року №0000721302 скасовано у зв`язку з тим, що воно прийнято згідно з Інструкцією про порядок нарахування і сплати єдиного соціального внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженою наказом Міндоходів України від 09.09.2013 №455, яка втратила чинність, та зобов`язано Управління прийняти нове рішення відповідно до вимог чинного законодавства.
Рішенням Управління від 12 січня 2017 року №000011302 до Товариства застосовано штрафні санкції в розмірі 111,78 грн. за порушення абзацу 9 частини 5 статті 8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування».
Не погодившись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями та рішенням, Товариство звернулось до суду з позовом у даній справі.
В частині 2 статті 19 Конституції України закріплено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки та збори в порядку та в розмірах встановлених законом.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
За змістом підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України (в редакції, чинній до 01 січня 2015 року) витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
Пунктом 138.1 статті 138 ПК України передбачалось, що витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті; інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу (пункт 138.2 статті 138 ПК України).
Відповідно до пункту 138.8 статті 138 ПК України собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов`язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: прямих матеріальних витрат; прямих витрат на оплату праці; амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; загальновиробничі витрати, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; вартості придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну).
Згідно із підпунктом 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Разом з тим за змістом підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг (пункт 198.2 статті 198 ПК України).
Згідно ж з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
У пункті 198.6 статті 198 ПК України зазначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
За визначенням статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року №996-XIV (далі - Закон № 996-XIV) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Частиною 1 статті 9 Закону №996-XIV передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Як встановлено підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
У відповідності до статті 1 Закону №996-XIV господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
У справі, що розглядається, суди встановили, що Товариство (як покупець) мало договірні відносини з ТОВ "Транслем", ТОВ "В.Г.М.", ТОВ "Кінг Компані", ТОВ "Веларіс", ТОВ "Шивада", ТОВ "Домус Альянс" (як продавцями) на підставі укладених з ними договорів поставки, за умовами яких продавці зобов`язались на замовлення покупця передати у його власність змінно-запасні частини, матеріали, а покупець - прийняти і оплатити товар, доставка якого здійснюється транспортом продавців.
Розрахунки між суб`єктами господарювання за укладеними договорами проводились у безготівковій формі та у повному обсязі, заборгованість відсутня, лише по pax. 631 з TOB "Транслем" рахується заборгованість у сумі 509 061,76 грн.
Придбаний товар (змінні запасні частини до кранів та інших механізмів) використаний позивачем (основними видами діяльності якого є ремонт і технічне обслуговування готових металевих виробів, ремонт і технічне обслуговування машин і устаткування промислового призначення, установлення та монтаж машин і устаткування, інші будівельно-монтажні роботи, неспеціалізована оптова торгівля, вантажний автомобільний транспорт) у господарській діяльності - частково під час проведення ремонтних робіт, частково - реалізований наступним покупцям.
Як стверджував позивач, з доводами якого погодилися й суди попередніх інстанцій, у ході перевірки подана вся необхідна первинна документація та інші докази на підтвердження реальності господарських операцій із контрагентами, а також того, що укладені угоди мали на меті настання дійсних правових наслідків, що обумовлені ними, а товари використані Товариством у власній господарській діяльності.
Разом з тим, усталеною є практика Верховного Суду, яка, якщо її систематизувати, визначає, що правові наслідки у виді виникнення права на формування відповідних сум податкових вигод виникають за наявності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.
Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.
Недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.
Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити також підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин: неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв`язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність первинних документів обліку.
Отже, предмет доказування у справі, що розглядається, становлять обставини, що підтверджують або спростовують реальність здійснення самої господарської операції, а відтак і обґрунтованість визначення податкової вигоди позивачем.
Верховний Суд вважає, що при оцінці податкових наслідків господарських операцій адміністративний суд не повинен обмежуватися встановленням лише формальних умов застосування платником податкових норм шляхом подання первинних документів, що за формою та змістом відповідають законодавчим вимогам, а з урахуванням доводів контролюючого органу має дослідити фактичні правовідносини учасників, перевірити дійсний рух активів у процесі виконання операцій та встановити зв`язок складених первинних документів з реальною господарською діяльністю.
Однак, у справі, яка розглядається, суди попередніх інстанцій, хоча й зазначили про дослідження ними первинних документів, які надані позивачем по взаємовідносинам з кожним із контрагентів й по кожній господарській операції, проте не надали мотивованої оцінки доводам відповідача, наведеним в акті перевірки, щодо відсутності реального характеру спірних операцій й, як наслідок, - підстав для задоволення позову; не зазначили, чи дійсно мали місце недоліки, на які посилався відповідач, й, якщо так, то чи є вони суттєвими та чи можуть впливати на висновок про безпідставність формування показників податкового обліку.
Так, зауваження податкового органу в акті перевірки до товарно-транспортних накладних щодо перевезення товарів контрагентами позивача суди розцінили як недоліки в оформленні цих документів, проте при цьому доводи Управління носять значно ширший характер, адже, як вказано в акті перевірки, в листах-відповідях уповноваженого органу Міністерства внутрішніх справ України йдеться про те, що номерні знаки автомобілів, що здійснювали перевезення, у відповідних базах даних не значаться, більше того, за цими суб`єктами господарювання транспортні засоби взагалі не зареєстровані, що, в свою чергу, в сукупності, на думку відповідача, ставить під сумнів факт транспортування товарів як такий.
Проте, суди попередніх інстанцій цим обставинам будь-якої правової оцінки не надали й посилань податкового органу не спростували.
Водночас, як вже зазначалось, суди попередніх інстанцій в своїх рішеннях вказали про дослідження ними всіх первинних документів, якими підтверджується виконання господарських операцій по спірним угодам, хоча в матеріалах справи наявні тільки товарно-транспортні накладні по взаємовідносинам з ТОВ «В.Г.М.» (том 2, а.с. 175 - 178), які, як стверджував контролюючий орган в акті, при проведенні перевірки не пред`являлись. По іншим же контрагентам такі докази в матеріалах справи відсутні.
Не наведено судами й мотивів, за яких вони прийшли до висновку щодо подальшого використання позивачем придбаних товарів у своїй господарській діяльності, як і не вказано доказів, які б це підтверджували.
Без відповідного дослідження залишилися й доводи контролюючого органу щодо відсутності інформації про придбання контрагентами позивача товарів, які були у подальшому реалізовані позивачу. Суди зазначили, що контрагенти могли придбати товар раніше, ніж були сформовані відповідні Єдиний реєстр податкових накладних та реєстри митних органів, на інформацію яких посилається податковий орган.
Разом з тим, відповідач звертав увагу, що більшість з контрагентів позивача зареєстровані після 2014 року, тобто Єдиний реєстр податкових накладних та відповідні бази даних митниці вже працювали, а тому податковий орган мав реальну можливість відслідкувати відповідні ланцюги постачання.
Таким чином, суди попередніх інстанцій обмежилися лише зазначенням того, що певні дефекти у первинних документах не можуть ставити під сумнів реальність здійснення господарських операцій, але не дослідили та не оцінили всіх обставин даної справи у їх сукупності.
Відтак касаційний суд вважає, що суди попередніх інстанцій не вжили всіх заходів для перевірки доводів контролюючого органу з використанням доказів, передбачених частиною 1 статті 69 КАС України (пункт 3 частини 2 статті 72 КАС України - у редакції, чинній з 15 грудня 2017 року), та, як наслідок, прийшли до частково передчасних й таких, що зроблені з неповним з`ясуванням всіх обставин справи, висновків по суті заявлених позовних вимог.
Установивши помилковість висновків судів першої та апеляційної інстанцій, касаційний суд позбавлений можливості прийняти нове судове рішення, оскільки відповідно до частини 2 статті 341 КАС України не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним.
Враховуючи наведене, судові рішення в частині задоволення позову й визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Управління від 16 листопада 2016 року №0001841422, №0001851422 на підставі статті 353 КАС України підлягають скасуванню, а справа - направленню в цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції, в ході проведення якого необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.
Що ж до податкового повідомлення-рішення від 16 листопада 2016 року №0000721302 про застосування штрафних санкцій в розмірі 510,00 грн., то суди виходили з наступного.
Зазначене податкове повідомлення-рішення прийнято на підставі висновків акту перевірки про те, що у податкових розрахунках позивач зазначив недостовірні відомості про фізичну особу (ідентифікаційний номер), за яку ним як податковим агентом утримувались і сплачувались податки і збори.
Разом з тим, як відмітили в своїх рішеннях суди попередніх інстанцій, відповідачем в порушення положень частини 2 статті 71 КАС України (в редакції, що діяла до 15 грудня 2017 року), якою на нього покладено обов`язок доведення правомірності своїх рішень, дій чи бездіяльності у разі, якщо він заперечує проти адміністративного позову, документально не підтверджено й не обґрунтовано, в чому саме полягає порушення позивачем вимог законодавства, враховуючи, що спірний ідентифікаційний номер вказувався у податковій звітності правильно, проте станом на момент проведення перевірки особа, якій належав цей податковий номер, померла.
Крім того відповідно до рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску від 12 січня 2017 року №000011302 на Товариство накладено штраф в розмірі 111,78 грн. за порушення абзацу 9 частини 5 статті 8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», проте, як з`ясували розглядаючи справу суди, спірна сума єдиного внеску у розмірі 558,93 грн., що мав бути нарахований за січень 2015 року, відображена у звітності за лютий 2015 року як донарахована за січень з огляду на відсутність визначеного державною програмного забезпечення для вчасного здійснення відповідних нарахувань.
Водночас суди зауважили, що Державна фіскальна служба України в своєму роз`ясненні від 05 березня 2015 року повідомляла про невнесення змін до Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та наводила приклад формування показників звіту, тобто, на думку судів, фактично підтвердила відсутність технічної можливості своєчасного здійснення таких нарахувань.
За наведеного, суди дійшли переконання про протиправність податкового повідомлення-рішення Управління від 16 листопада 2016 року №0000721302 і рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску від 12 січня 2017 року №000011302 та, як наслідок, наявність підстав для скасування останніх.
Керуючись статтями 341 349 353 355 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд
П О С Т А Н О В И В :
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Херсонській області задовольнити частково.
Постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 10 квітня 2017 року та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 05 липня 2017 року скасувати в частині задоволення позовних вимог щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 16 листопада 2016 року №0001841422, №0001851422 й направити справу в цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції.
В решті постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 10 квітня 2017 року та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 05 липня 2017 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.
СуддіС.С. Пасічник І.А. Васильєва І.Я.Олендер