ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
14 вересня 2022 року
м. Київ
справа № 824/699/19-а
адміністративне провадження № К/9901/44862/21
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Білоуса О. В., Шишова О. О.,
розглянувши у порядку письмового провадження в касаційній інстанції адміністративну справу № 824/699/19-а
за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства «Добробут АГ» до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправними дій, визнання протиправними та скасування податкової вимоги та податкових повідомлень-рішень,
за касаційною скаргою Приватного акціонерного товариства «Добробут АГ» на рішення Чернівецького окружного адміністративного суду (суддя Лелюк О. П.) від 30 березня 2021 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду (колегія у складі суддів: Ватаманюк Р. В., Полотнянко Ю. П., Драчук Т. О.) від 06 жовтня 2021 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. У листопаді 2017 року Приватне акціонерне товариство «Добробут АГ» (далі - Товариство, ПрАТ «Добробут АГ») звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Чернівецькій області, в якому просило:
- визнати протиправними дії відповідача: з призначення та проведення документальної невиїзної перевірки дотримання Товариством вимог законодавства України з питань митної справи, яку було проведено у період з 04 серпня 2017 року по 10 серпня 2017 року; зі складення за результатом проведеної документальної невиїзної перевірки акту № 3162/24-1314-05/30149639 від 11 серпня 2017 року; з винесення та направлення позивачу податкових повідомлень-рішень від 28 серпня 2017 року № 0003801405 та № 0003811405 за результатом проведеної документальної невиїзної перевірки; зі складення та направлення позивачу податкової вимоги № 705-17 від 13 вересня 2017 року;
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 28 серпня 2017 року № 0003801405 та № 0003811405.
2. На обґрунтування позовних вимог позивач зауважив, що оскаржувані податкові повідомлення ґрунтуються на викладених в акті перевірки висновках, що не відповідають фактичним обставинам справи та суперечать чинному законодавству України, оскільки: відповідно до технічної документації посівний багатофункціональний комплекс «Термінатор» являє собою комбінацію машин, до складу якої входить сівалка та причепний трьохсекційний бункер «ТН 1400» об`ємом 14000 л., відокремлення якого від сівалки є неможливим, оскільки це призведе до втрати останнім можливості його використання за цільовим призначенням, що також підтверджується експертним висновком, з огляду на що Товариство правомірно задекларувало зазначений посівний комплекс разом із букером як єдиний неподільний об`єкт в одній товарній позиції згідно УКТ ЗЕД 8432301900. Посилання Управління на інформацію, яка міститься на іншомовному сайті www.hatzenbichler.com, є неправомірним і безпідставним, оскільки відсутні дані щодо перекладу такої інформації, а також докази актуальності зазначеної інформації станом на дату поставки посівного комплексу - 24 вересня 2014 року.
Окремо позивач звертає увагу на те, що під час проведення митного оформлення посівного комплексу контролюючим органом не приймалось рішення про визначення іншого коду товару щодо багатофункціонального посівного комплексу «Термінатор», а навпаки - погоджено код товару, зазначений Товариством у митній декларації, про що свідчать відмітки штампів Хмельницької митниці. Також, Товариство посилалось на відсутність передбачених законодавством підстав для призначення невиїзної документальної перевірки та несвоєчасність повідомлення Товариства про проведення цієї перевірки. З огляду на викладене, Товариство вважає, що відсутній факт заниження позивачем податкових зобов`язань з податку на додану вартість та ввізного мита.
3. Рішенням Чернівецького окружного адміністративного суду від 29 січня 2018 року, залишеним без змін постановою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 11 червня 2018 року, у задоволенні позову відмовлено повністю.
4. Постановою Верховного Суду від 21 травня 2019 року рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 29 січня 2018 року та постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 11 червня 2018 року скасовано в частині відмови у задоволенні позовних вимог щодо: визнання протиправними дій Головного управління ДФС у Чернівецькій області зі складення та направлення ПАТ «Добробут АГ» податкової вимоги № 705-17 від 13 вересня 2017 року; визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 28 серпня 2017 року № 0003801405 та № 0003811405, а справу в цій частині передано на новий розгляд до суду першої інстанції. В іншій частині рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 29 січня 2018 року та постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 11 червня 2018 року залишено без змін.
5. За результатами нового розгляду рішенням Чернівецького окружного адміністративного суду від 30 березня 2021, залишеним без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 06 жовтня 2021 року, ПрАТ «Добробут АГ» у задоволенні позову відмовлено.
6. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, 08 грудня 2021 року ПрАТ «Добробут АГ» звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 30 березня 2021 та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 06 жовтня 2021 року, і ухвалити нове рішення про задоволення позовних вимог.
7. Після усунення недоліків касаційної скарги ухвалою Верховного Суду від 11 січня 2022 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
8. 26 січня 2022 року до Верховного Суду від Головного управління ДПС у Чернівецькій області надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому відповідач просить відмовити ПрАТ «Добробут АГ» в задоволенні касаційної скарги, а рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 30 березня 2021 та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 06 жовтня 2021 року залишити без змін.
9. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд в порядку письмового провадження.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
10. Судами попередніх інстанцій встановлено, що 26 серпня 2014 року між позивачем (покупцем) та Фірмою AGROKRAFT GmbH (Німеччина) (продавцем) був укладений контракт № 2608, предметом якого є поставка з Австрії та Німеччини виробництва фірм «AGROKRAFT GmbH» та «Thomas Hatzenbichler Agro-Technik GmbH» на територію України сільськогосподарської техніки (далі товар) згідно додатків до даного контракту (далі специфікацій), які оформляються сторонами у кожному конкретному випадку (параграф 1).
11. Згідно специфікації № 3 від 01 вересня 2014 року до контракту № 2608 від 26 серпня 2014 року позивач придбав у Фірми «AGROKRAFT GmbH» посівний комплекс «Термінатор» з дисковими, груберними та культиваторними секціями, трьохсекційним бункером на 14 000 л., міжряддя 15 см, робоча ширина 9 м., (демо), вартістю 262 300 Євро на умовах FCA, Австрія, ст. Андре (Інкотермс-2010), вартість завантаження товару за рахунок постачальника.
12. Відповідно до інформації, зазначеній у митній декларації № 400040000/2014/005130 від 24 вересня 2014 року, придбаний посівний комплекс разом із бункером був класифікований позивачем за кодом УКТ ЗЕД 8432301900.
13. 06 липня 2017 року Чернівецька митниця ДФС направила на адресу відповідача інформацію, в якій вказувала, що управлінням адміністрування митних платежів Чернівецької митниці ДФС проведено аналіз оформлених митних декларацій типу ІМ 40, в ході якого виявлено можливе порушення позивачем вимог законодавства з питань державної митної справи, а саме порушення правильності класифікації товару за митною декларацією від 24 вересня 2014 року № 400040000/2014/005130, яка оформлена у зоні діяльності Хмельницької митниці ДФС.
14. З метою з`ясування питання правильності класифікації товару, задекларованого позивачем згідно митної декларації від 24 вересня 2014 року № 400040000/2014/005130, 07 липня 2017 року відповідач направив на адресу позивача лист № 1614/10/24-13-14-05-10, в якому просив надати копію зовнішньоекономічного договору (контракту) купівлі-продажу товару № 2608 від 26 серпня 2014 року, копію доповнення зовнішньоекономічного договору (контракту) № 3 від 01 вересня 2014 року, копію технічної документації та, за наявності, креслень на імпортований товар за митною декларацією від 24 вересня 2014 року № 400040000/2014/005130.
15. 20 липня 2017 року позивач направив на адресу відповідача копію зовнішньоекономічного контракту від 26 серпня 2014 року № 2608 з додатками та специфікаціями до нього. Копії технічної документації на товар позивачем на вимогу відповідача надано не було з підстав того, що така технічна документація відсутня у позивача, оскільки вона не складалася та не передавалася продавцем товару.
16. 01 серпня 2017 року відповідач направив на адресу позивача повідомлення про проведення невиїзної документальної перевірки дотримання вимог законодавства України з питань державної митної справи щодо правильності класифікації згідно з УКТ ЗЕД товару, оформленого по митній декларації від 24 вересня 2014 року № 400040000/2014/005130, яке було отримане позивачем 04 серпня 2017 року.
17. Також судами встановлено, що на підставі наказу від 01 серпня 2017 року № 829 відповідач провів документальну невиїзну перевірку дотримання позивачем вимог законодавства України з питань державної митної справи щодо правильності класифікації згідно з УКТ ЗЕД товару, оформленого по митній декларації від 24 вересня 2014 року № 400040000/2014/005130, результати якої оформлені актом № 3162/24-13-14-05/30149639 від 11 серпня 2017 року.
18. За висновками вказаної перевірки позивачем були порушені: вимоги частини першої статті 257, частини першої статті 69 Митного кодексу України, правил 1, 2а, 3с та 6 Основних правил інтерпретації Закону України «Про Митний тариф України» у частині визначення коду товару, в результаті чого занижено податкове зобов`язання по сплаті ввізного мита по товару «причіпний трьохсекційний бункер на 14 000 л. Маркування «AGROKRAFT» на суму 196 414,14 грн; вимоги пункту 190.1 статті 190 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено податкове зобов`язання по сплаті податку на додану вартість по товару «Машина сільськогосподарська: причіпна, посівний комплекс багатофункціональний «Термінатор» з дисковими та груберними культиваторними секціями. Робоча ширина 9м, міжряддя 15 см. Серійний номер 1604/13. Новий. 1 шт. Поставляється у частково розібраному стані. Маркування «AGROKRAFT» на суму 392 828,25 грн та занижено податкове зобов`язання по сплаті податку на додану вартість по товару «Причіпний трьохсекційний бункер на 14 000 л. Маркування «AGROKRAFT» на суму 432 111,11 грн.
19. Зокрема, у акті перевірки було вказано, що декларантом у графі 31 митної декларації від 24 вересня 2014 року № 400040000/2014/005130 не зазначена модель ввезеної сільськогосподарської машини, але вказана марка «Термінатор» та, враховуючи задекларований у графі 31 опис сільськогосподарської машини, а саме робоча ширина 9м., встановлено, що ввезена сільськогосподарська техніка представляє собою посівний комплекс моделі «ТН-9», що згідно характеристик виробника, має робочу ширину захвату 9 метрів.
Аналогічно, декларантом в митній декларації не задекларовано модель ввезеного бункера, проте, враховуючи задекларовану в графі 31 ємкість трьохсекційного бункера, а саме 14000 л., встановлено, що разом із посівним комплексом «Термінатор» Товариством ввезений трьохсекційний бункер моделі «ТН 1400» місткістю 14000 літрів. При цьому, відповідно до інформації виробника, що міститься на офіційному сайті www.hatzenbichler.com, а також згідно інформації, наведеної у прайс-листі ООО «Автомобильная компанія Поволжья» офіційного дилера продукції Hatzenbichler Agro-Technik GmbH у Російській Федерації, посівний комплекс «Термінатор» моделі «ТН-9» призначений для роботи з трактором потужністю 280 к.с., працює тільки з двохсекційним бункером моделі «ТН 800» і не може використовуватись з трьохсекційним бункером моделі «ТН 1400», який призначений для роботи із посівними комплексами «ТН-12» та «ТН-18» та тракторами потужністю 380-450 к.с.
20. Отже, перевіркою встановлено, що товар, ввезений Товариством згідно митної декларації від 24 вересня 2014 року № 400040000/2014/005130, слід класифікувати наступним чином: товар № 1 «Машина сільськогосподарська: причіпна, посівний комплекс багатофункціональний «Термінатор» з дисковими та груберними культиваторними секціями. Робоча ширина 9 м, міжряддя 15 см. Серійний номер 1604/13. Новий. 1 шт. поставляється у частково розібраному стані. Маркування «AGROKRAFT» (ставка ввізного мита 0%); товар № 2 «Причіпний трьохсекційний бункер на 14 000 л. Маркування «AGROKRAFT» (ставка ввізного мита 10%).
21. Також, у акті перевірки вказано, що база даних прийнятих класифікаційних рішень, що міститься в ПАСМИ «Інспектор», містить інформацію щодо рішення про визначення коду товару № КТ-UA508000-0003-2017 від 23 березня 2017 року про класифікацію подібного товару за кодом УКТ ЗЕД 8716200000.
22. На підставі висновків вказаного акту перевірки відповідач прийняв податкові повідомлення:
№ 0003801405 від 28 серпня 2017 року, яким збільшено позивачу суму податкового зобов`язання за платежем: мито на товари, що ввозяться на територію України суб`єктами підприємницької діяльності, у сумі 245 517,68 грн, у тому числі: за основним платежем 196 414,14 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 49 103,54 грн;
№ 0003811405 від 28 серпня 2017 року, яким збільшено позивачу суму грошового зобов`язання за платежем: податок на додану вартість з товарів, увезених на територію України суб`єктами підприємницької діяльності, у сумі 540 138,89 грн, у тому числі: за основним платежем 432 111,11 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 108 027,78 грн.
23. На вказані податкові повідомлення-рішення позивачем була подана скарга, яка рішенням відповідача № 23276/6/99-99-11-03-03-25 від 17 жовтня 2017 року залишена без розгляду.
24. Враховуючи постанову Верховного Суду у цій справі від 21 травня 2019 року та прийняту судом першої інстанції 30 березня 2021 року відмову позивача від позовних вимог про визнання протиправними дій відповідача зі складення та направлення позивачу податкової вимоги № 705-17 від 13 вересня 2017 року, саме податкові повідомлення-рішення від 28 серпня 2017 року № 0003801405 та № 0003811405 і є предметом даного спору.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
25. Відмовляючи позивачу в задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції, з висновком якого погодився суд апеляційної інстанції, виходили з того, що багатофункціональний посівний комплекс «Термінатор» з дисковими та губерними культиваторними секціями, трьохсекційним бункером на 14000 л повинен класифікуватися за двома кодами УКТ ЗЕД, посівний комплекс «Термінатор» за кодом УКТ ЗЕД 8432301900 Машини сільськогосподарські, садові або лісогосподарські для підготовки оброблення ґрунту; котки для газонів або спортивних майданчиків та трьохсекційний бункер на 14000 л, окремо за кодом УКТ ЗЕД 8716200000 причепи та напівпричепи; інші транспортні засоби; їх частини: причепи та напiвпричепи з самозавантаженням або саморозвантаженням, для використання у сiльському господарствi.
26. При цьому суди зауважили, що позивачем не надано належних доказів, які б підтверджували правильність класифікації товару, задекларованого по митній декларації від 24 вересня 2014 року № 4000/40000/2014/005130 та його вартості, а тому позивач неправильно класифікував товар, зазначений у митній декларації № 4000/40000/2014/005130 від 24 вересня 2014 року, що призвело до заниження податкових зобов`язань по сплаті митних платежів на загальну суму 628 525,25 грн, в тому числі: по ввізному миту на - 196 414,14 грн, по ПДВ на - 432 111,11 грн та до завищення митних платежів по ПДВ на суму - 392 828,28 грн.
27. Водночас суди попередніх інстанцій визнали необґрунтованими покликання позивача на висновки експертиз, які зводяться до того, що трьохсекційний бункер ТН 1400 є невід`ємною частиною багатофункціонального посівного комплексу «Термінатор» моделі ТН 9 виробництва фірми Hatzenbichler й не може окремо від нього використовуватися, оскільки останні були складенні з порушеннями вимог статей 101 104 КАС України.
28. Зокрема зауважено, що у експертному висновку від 06 листопада 2017 року, наданому Українським науково-дослідним інститутом прогнозування та випробування техніки і технологій для сільськогосподарського виробництва ім. Леоніда Погорілого, не вказано про свідоцтво про присвоєння кваліфікації судового експерта, який його складав - ОСОБА_1 , про те, що цей експерт був попереджений про кримінальну відповідальність за завідомо неправдивий висновок, про те, що висновок підготовлено для подання до суду, про те, які матеріали експерт використав, докладний опис проведених досліджень.
29. У висновку ж експерта ТОВ «Експертно-дослідна служба України» від 07 березня 2018 року № 224-1/03/2018, який був виготовлений на замовлення позивача в ході судового розгляду цієї справи не вказано які саме матеріали експерт використав (при цьому позивачем не було надано технічної документації та товар у зв`язку із її відсутністю) й докладний опис проведених досліджень; не вказано, що висновок підготовлено для подання до суду саме по цій справі.
30. Крім цього, з вказаних висновків вбачається, що вони складені без огляду самого об`єкту дослідження - посівного багатофункціонального комплексу «Термінатор» моделі ТН9 із трьохсекційним бункером на 14000 літрів марки «ТН 1400» виробництва фірми Hatzenbichler.
31. Не оглядався названий товар і при проведенні товарознавчої експертизи, призначеної ухвалою суду від 31 січня 2020 року, яку було проведено судовим експертом Павлишиним Я. Д. Вказаний висновок зроблений лише на підставі матеріалів цієї судової справи та інформації з мережі Інтернет. При цьому у висновку №48-05-20 від 30 серпня 2020 року не наведено конкретні веб-сайти, які брались до уваги експертом, використана інформація на цих веб-сайтах, її час розміщення на них тощо.
32. Суди попередніх інстанцій зауважили, що проведення товарознавчої експертизи без огляду експертом об`єкту дослідження (посівного багатофункціонального комплексу «Термінатор» моделі ТН9 із трьохсекційним бункером на 14000 літрів марки «ТН 1400» виробництва фірми Hatzenbichler) за відсутності при цьому технічної документації на цей товар, не може свідчити про об`єктивну оцінку експертом його технічних характеристик, комплектності, фізичних та функціональних ознак.
33. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про відсутність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
34. Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено пункти 1, 4 частини четвертої статті 328 КАС України.
35. Зокрема в доводах касаційної скарги позивач наголошує, що судами попередніх інстанцій застосовано приписи статей 67 69 Митного кодексу України, Українську класифікацію товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД), Основних правил інтерпретації УКТ ЗЕД, Приміток до розділів та груп, номенклатури товарів, що є невід`ємною частиною Закону України «Про митний тариф України» без урахування висновків Верховного Суду, викладених в постанові від 07 серпня 2019 року по справі № 1340/5824/18.
36. Доводячи помилковість оскаржуваних судових рішень позивач наголошує, що судами необґрунтовано взято до уваги доводи контролюючого органу про необхідність окремого декларування причіпного бункеру, як самостійного транспортного засобу за кодом 871620000, оскільки згідно з поясненнями до товарної позиції 8716 УКТ ЗЕД визначальною ознакою та основною функцією товарів даної позиції є те, що вони призначені для перевезення вантажів або людей. У даному ж випадку, бункер є складовою посівного комплексу, і хоча й має колеса та бункер, основною функцією його є саме пневмоподача насіння і можливість повноцінної роботи посівного комплексу, головним завданням якого є переміщення насіння з бункеру у ґрунт, а не перевезення вантажів як таке і навантаження для використання у сільському господарстві.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
37. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України (тут і далі, в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року), виходить з такого.
38. Відповідно до частини другої статті 1 Митного кодексу України (тут і надалі в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) відносини, пов`язані зі справляння митних платежів, регулюються цим Кодексом Податковим кодексом України та іншими законами України з питань оподаткування.
39. Відповідно до частини першої-шостої статті 69 Митного кодексу України товари при їх декларуванні підлягають класифікації, тобто у відношенні товарів визначаються коди відповідно до класифікаційних групувань, зазначених в УКТ ЗЕД. Органи доходів і зборів здійснюють контроль правильності класифікації товарів, поданих до митного оформлення, згідно з УКТ ЗЕД. На вимогу посадової особи органу доходів і зборів декларант або уповноважена ним особа зобов`язані надати усі наявні відомості, необхідні для підтвердження заявлених ними кодів товарів, поданих до митного оформлення, а також зразки таких товарів та/або техніко-технологічну документацію на них. У разі виявлення під час митного оформлення товарів або після нього порушення правил класифікації товарів орган доходів і зборів має право самостійно класифікувати такі товари. Під складним випадком класифікації товару розуміється випадок, коли у процесі контролю правильності заявленого декларантом або уповноваженою ним особою коду товару виникають суперечності щодо тлумачення положень УКТ ЗЕД, вирішення яких потребує додаткової інформації, спеціальних знань, проведення досліджень тощо. Штрафи та інші санкції за несплату митних платежів та за інші порушення, виявлені у зв`язку з неправильною класифікацією товарів, застосовуються органами доходів і зборів виключно у разі, якщо прийняте органом доходів і зборів рішення про класифікацію цих товарів у складному випадку було прийнято на підставі поданих заявником недостовірних документів, наданої ним недостовірної інформації та/або внаслідок ненадання заявником всієї наявної у нього інформації, необхідної для прийняття зазначеного рішення, що суттєво вплинуло на характер цього рішення.
40. Статтею 67 Митного кодексу України визначено, що Українська класифікація товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) складається на основі Гармонізованої системи опису та кодування товарів та затверджується законом про Митний тариф України. В УКТ ЗЕД товари систематизовано за розділами, групами, товарними позиціями, товарними підпозиціями, найменування і цифрові коди яких уніфіковано з Гармонізованою системою опису та кодування товарів. Для докладнішої товарної класифікації використовується сьомий, восьмий, дев`ятий та десятий знаки цифрового коду. Структура десятизнакового цифрового кодового позначення товарів в УКТ ЗЕД включає код групи (перші два знаки), товарної позиції (перші чотири знаки), товарної підпозиції (перші шість знаків), товарної категорії (перші вісім знаків), товарної підкатегорії (десять знаків).
41. Відповідно до положень Розділу XVI. «Машини, обладнання та механізми; електротехнічне обладнання; їх частини; звукозаписувальна та звуковідтворювальна апаратура, апаратура для запису або відтворення телевізійного зображення і звуку, їх частини та приладдя» Закону України «Про Митний тариф України» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) цей розділ включає, зокрема, групу 84 - Реактори ядерні, котли, машини, обладнання і механічні пристрої; їх частини.
42. Згідно з примітками 3, 4, 5 до цього розділу Комбіновані машини (комбайни), які складаються з двох або більше машин, що становлять єдиний агрегат, та інші машини, призначені виконувати дві чи кілька доповнювальних або не пов`язаних між собою різних функцій, повинні класифікуватися за тією машиною або основною функцією, яка є головною у цьому виробі, якщо в контексті не зазначено інше. У разі коли машина (включаючи комбінацію машин) складається з окремих комплектувальних вузлів (незалежно від того, чи розміщені вони окремо чи з`єднані між собою трубопроводами, трансмісійними механізмами, електричними кабелями чи іншими пристроями), призначених для забезпечення одночасного виконання чітко визначених функцій, що включені до однієї з товарних позицій групи 84 або 85, таку машину потрібно класифікувати у товарній позиції, що відповідає визначеній функції. У примітках до цього розділу термін «машина» включає будь-які машини, обладнання, механізми, установки, апарати або пристрої, наведені у товарних позиціях групи 84 або 85.
43. До товарної позиції 8432 віднесено: машини сільськогосподарські, садові або лісогосподарські для підготовки або оброблення ґрунту; котки для газонів або спортивних майданчиків, які містить наступні товарні підкатегорії: 8432100000 - плуги; борони, розпушувачі, культиватори, мотики та полільники: 8432210000 - борони дискові; 843229 - інші: 8432291000 - розпушувачі та культиватори; 8432293000 - борони; 8432295000 - ґрунтофрези; 8432299000 - інші; 843230 - сівалки, садильники та машини розсадосадильні: сівалки: 8432301100 - точного висівання з центральним приводом; 8432301900 - інші; 8432309000 - садильники та машини розсадосадильні; 843240 - розкидачі та розподільники органічних та мінеральних добрив: 8432401000 - розподільники мінеральних добрив; 8432409000 - інші; 8432800000 - інші машини; 8432900000 - частини.
44. Для цілей митного оформлення класифікація товарів здійснюється згідно з вимогами УКТ ЗЕД, що є товарною номенклатурою Митного тарифу України, затвердженого Законом України «Про Митний тариф України» від 19 вересня 2013 року №584-VII, з урахуванням Основних правил інтерпретації УКТ ЗЕД, відповідних приміток до розділів та груп, текстового опису товарних позицій та тих характеристик товару, які є визначальними для класифікації.
45. Пунктами 1, 2, 3, 4, 6 Основних правил інтерпретації УКТ ЗЕД передбачено, що класифікація товарів в УКТ ЗЕД здійснюється за такими правилами:
1. Назви розділів, груп і підгруп наводяться лише для зручності користування УКТЗЕД; для юридичних цілей класифікація товарів в УКТЗЕД здійснюється виходячи з назв товарних позицій і відповідних приміток до розділів чи груп і, якщо цими назвами не передбачено іншого, відповідно до таких правил:
2. (a) будь-яке посилання в назві товарної позиції на будь-який виріб стосується також некомплектного чи незавершеного виробу за умови, що він має основну властивість комплектного чи завершеного виробу. Це правило стосується також комплектного чи завершеного виробу (або такого, що класифікується як комплектний чи завершений згідно з цим правилом), незібраного чи розібраного;
(b) будь-яке посилання в назві товарної позиції на будь-який матеріал чи речовину стосується також сумішей або сполук цього матеріалу чи речовини з іншими матеріалами чи речовинами. Будь-яке посилання на товар з певного матеріалу чи речовини розглядається як посилання на товар, що повністю або частково складається з цього матеріалу чи речовини. Класифікація товару, що складається більше ніж з одного матеріалу чи речовини, здійснюється відповідно до вимог правила 3.
3. У разі коли згідно з правилом 2 (b) або з будь-яких інших причин товар на перший погляд (prima facie) можна віднести до двох чи більше товарних позицій, його класифікація здійснюється таким чином:
(a) перевага надається тій товарній позиції, в якій товар описується конкретніше порівняно з товарними позиціями, де дається більш загальний його опис. Проте в разі коли кожна з двох або більше товарних позицій стосується лише частини матеріалів чи речовин, що входять до складу суміші чи багатокомпонентного товару, або лише частини товарів, що надходять у продаж у наборі для роздрібної торгівлі, такі товарні позиції вважаються рівнозначними щодо цього товару, навіть якщо в одній з них подається повніший або точніший опис цього товару;
(b) суміші, багатокомпонентні товари, які складаються з різних матеріалів або вироблені з різних компонентів, товари, що надходять у продаж у наборах для роздрібної торгівлі, класифікація яких не може здійснюватися згідно з правилом 3 (a), повинні класифікуватися за тим матеріалом чи компонентом, який визначає основні властивості цих товарів, за умови, що цей критерій можна застосувати;
(c) товар, класифікацію якого не можна здійснити відповідно до правила 3 (a) або 3 (b), повинен класифікуватися в товарній позиції з найбільшим порядковим номером серед номерів товарних позицій, що розглядаються.
4. Товар, який не може бути класифікований згідно з вищезазначеними правилами, класифікується в товарній позиції, яка відповідає товарам, що найбільше подібні до тих, що розглядаються.
6. Для юридичних цілей класифікація товарів у товарних підпозиціях, товарних категоріях і товарних підкатегоріях здійснюється відповідно до назви останніх, а також приміток, які їх стосуються, з урахуванням певних застережень (mutatis mutandis), положень вищезазначених правил за умови, що порівнювати можна лише назви одного рівня деталізації. Для цілей цього правила також можуть застосовуватися відповідні примітки до розділів і груп, якщо в контексті не зазначено інше.
46. Згідно Пояснень до товарної позиції 8432 до неї включаються машини незалежно від виду тяги, застосовувані замість ручних інструментів для виконання перерахованих нижче видів сільськогосподарських, садових або лісогосподарських робіт: (I) Підготовка ґрунту для вирощування культурних рослин (розчищення земель, підйом цілини, оранка, розпушування і т.п.). (II) Розкидання або внесення в ґрунт добрив, включаючи гній або інші органічні речовини, для поліпшення фізико-хімічних властивостей ґрунту. (III) Садіння або сіяння. (IV) Обробіток або доглядання за ґрунтом у період вегетації (культивація, прополювання, проріджування сходів і т.п.).
47. Дослідивши та оцінивши надані сторонами пояснення і письмові докази, судами попередніх інстанцій встановлено, що багатофункціональний посівний комплекс «Термінатор» - це комплексно модульне знаряддя, призначене для проведення рядками посіву зернових та дрібнонасінних культур, а також для точного висіву просапних культур з одночасною, попередньою підготовкою ґрунту під посів з внесенням добрив. Конструктивна особливість посівного комплексу Termіnator в тому, що на основній рамі комплексу можуть монтуватися, в залежності від необхідності: секції трирядного передпосівного культиватора з S-подібною стойкою, стріловидною лапою 150 мм; секції дворядного дискатора з діаметром дисків діаметром 510 мм; секції дворядного стерневого (груберного) культиватора з одним рядом змішувальних зірочок і прикатуючим катком.
48. Посівний комплекс «Термінатор» обладнується причіпним бункером для насіння та добрив. Для прискорення завантаження та розвантаження матеріалу бункер комплектується шпековим транспортером. Бункер їде попереду основного знаряддя, не допускаючи ущільнення ґрунту.
49. Водночас суди встановили, що на підтвердження відповідності посівного комплексу «Термінатор» з дисковими, груберними та культиваторними секціями, трьохсекційним бункером на 14000 л., ввезеного згідно митної декларації № 400040000/2014/005130 від 24 вересня 2014 року, заявленому коду за УКТ ЗЕД Товариство на вимогу Управління надало завірені копії: контракту № 2608 від 26 серпня 2014 року; специфікації від 01 вересня 2014 року до контракту № 2608 від 26 серпня 2014 року; пакувального листа № 2 до рахунка № А-041-2014 від 19 вересня 2014 року; рахунка № А-041-2014 від 19 вересня 2014 року; митної декларації № 400040000/2014/005130 від 24 вересня 2014 року; відомості про купівлю та перерахування валюти.
50. Також, Товариство надало комерційну пропозицію продавця - Фірми «AGROKRAFT GmbH» (Німеччина), згідно якої посівні комплекси «Термінатор» можуть бути укомплектовані (є сумісними) із бункерами на 8000 л. так із бункерами 14000 л. в залежності від потреб господарства та не містить застережень щодо несумісності посівного комплексу «Термінатор» моделі «ТН-9» із бункером на 14000 л.
51. В свою чергу, суди попередніх інстанцій посилаючись на інформацію, вказану на сайті www.hatzenbichler.com та у прайс-листі ООО «Автомобильная компанія Поволжья» - офіційного дилера продукції Hatzenbichler Agro-Technik GmbH, дійшли висновку про невідповідність визначеного Товариством коду товару щодо частини посівного комплексу - причіпного трьохсекційного бункера на 14000 л. та, як наслідок, про заниження Товариством митних платежів із ввізного мита та податку на додану вартість.
52. За висновками судів посівний багатофункціональний комплекс «Термінатор» із трьохсекційним бункером «ТН 1400» представляє собою окремі частини, причепний бункер ТН 1400 на колесах може агрегатуватися з навісними знаряддями будь-яких виробників, а не лише з посівним комплексом марки «Термінатор». Задекларований у митній декларації причіпний трьохсекційний бункер не є частиною посівного комплексу з робочою шириною 9 метрів і повинен класифікуватися як окремий товар.
53. Відповідно до Примітки 7 Групи 84 Правил «Реактори ядерні, котли, машини, обладнання і механічні пристрої; їх частини» розділу XVI «Машини, обладнання та механізми; електротехнічне обладнання; їх частини; звукозаписувальна та звуковідтворювальна апаратура, апаратура для запису або відтворення телевізійного зображення і звуку, їх частини та приладдя» машина, призначена для виконання більш як однієї функції, класифікується за основною функцією так, якби вона була єдиною, для якої призначена машина.
54. Як вбачається з наявної в матеріалах справи копії листа Фірми «AGROKRAFT GmbH» (Німеччина) від 01 березня 2018 року, остання повідомила, що згідно контракту № 2608 від 26 серпня 2014 року поставлений для ПрАТ «Добробут АГ» посівний комплекс «Термінатор» моделі «ТН-9» з дисковими та груберними культиваторними секціями, трьохсекційним бункером на 14000 л, міжряддя 15 см., робоча ширина 9 м.
55. Також у вказаному листі зазначено, що трьохсекційний бункер на 14000 л, поставлений з посівним комплексом «Термінатор» моделі «ТН-9» являється його невід`ємною складовою частиною і використовуватися окремо без втрати його основного призначення не може. В тому числі вказаний бункер не може використовуватися не може використовуватися в якості причіпу до транспортного засобу для перевезення посівного матеріалу. Посівний матеріал повинен бути підведений до бункера і загружений в нього, тільки після цього посівний комплекс разом з бункером може використаний за основним призначенням.
56. Додатково зазначено, що посівний комплекс «Термінатор» моделі «ТН-9» сумісний і може бути укомплектований бункером на 14000 л. При цьому правила експлуатації посівного комплексу не порушуються, а продуктивність не знижується.
57. Оскільки основною функцією посівного комплексу є функція посіву, яка притаманна саме сівалкам, а саме згідно з конструкцією і технічними характеристиками посів здійснюється шляхом переміщення насіння з бункеру на сівалку і ґрунт, колегія суддів вважає, що суди першої та апеляційної інстанцій дійшли помилкового висновку про те, що ПрАТ «Добробут АГ» неправильно класифікувало заявлений до митного оформлення товар у митній декларації № 400040000/2014/005130 від 24 вересня 2014 року, за кодом УКТ ЗЕД 8432301900.
58. Також суди першої та апеляційної інстанцій необґрунтовано врахували доводи контролюючого органу про необхідність окремого декларування трьохсекційного бункеру на 14000 л, як самостійного транспортного засобу за кодом 871620000, оскільки визначальною ознакою та основною функцією товарів позиції 8716 УКТ ЗЕД є те, що вони призначені для перевезення вантажів або людей, водночас, у спірному випадку трьохсекційний бункер на 14000 л є складовою посівного комплексу, і хоча й має колеса та бункер, основною функцією його є саме пневмоподача насіння і можливість повноцінної роботи посівного комплексу, головним завданням якого є переміщення насіння з бункеру у ґрунт, а не перевезення і навантаження для використання у сільському господарстві. Отже, вказаний трьохсекційний бункер на 14000 л є частиною посівного комплексу «Термінатор» моделі «ТН-9» та основною функцією якого є подача посівного матеріалу до сівалки.
59. Враховуючи наведені вище обставини та норми законодавства, колегія суддів вважає помилковим висновок судів першої та апеляційної інстанцій про те, що податкові повідомлення-рішення від 28 серпня 2017 року № 0003801405 та № 0003811405 є обґрунтованими, винесеними з урахування усіх обставин, які мали значення для їх прийняття.
60. З урахуванням викладеного, висновки судів першої та апеляційної інстанцій про відсутність підстав для задоволення позовних вимог ґрунтується на не правильному застосуванні норм матеріального та процесуального права, тому колегія суддів суду касаційної інстанції дійшла висновку, що доводи заявника касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, знайшли своє підтвердження під час касаційного перегляду, у зв`язку з чим оскаржувані судові рішення підлягають скасуванню з ухваленням нового рішення про задоволення позовних вимог.
61. Відповідно до положень пункту 3 частини першої статті 349, статті 351 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і ухвалити нове рішення, не передаючи справи на новий розгляд. Підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
На підставі викладеного, керуючись статтями 341 345 349 351 355 356 359 КАС України, Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Приватного акціонерного товариства «Добробут АГ» задовольнити.
Рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 30 березня 2021 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 06 жовтня 2021 року у справі № 824/699/19-а скасувати.
Ухвалити нове рішення, яким адміністративний позов Приватного акціонерного товариства «Добробут АГ» до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити.
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Чернівецькій області від 28 серпня 2017 року № 0003801405 та № 0003811405.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач М. М. Яковенко
Судді О. В. Білоус
О. О. Шишов