ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 листопада 2023 року

м. Київ

справа № 826/9995/16

адміністративне провадження № К/990/1376/22

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Юрченко В.П.,

суддів: Ханової Р.Ф., Васильєвої І.А.,

розглянувши в попередньому судовому засіданні в касаційній інстанції адміністративну справу № 826/9995/16

за позовом Приватного акціонерного товариства "Київський науково-дослідний та проектно-конструкторський інститут "Енергопроект" до Головного управління ДПС у м. Києві, як відокремленого підрозділу ДПС України, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження по якій відкрито

за касаційною скаргою Головного управління ДПС у м. Києві, як відокремленого підрозділу ДПС України, на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 05 квітня 2021 року (суддя Федорчук А.Б.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 жовтня 2021 року (головуючий суддя Єгорова Н.М., судді: Сорочко Є.О., Федотов І.В.),

В С Т А Н О В И В :

У червні 2017 року Акціонерне товариство "Київський науково-дослідний та проектно-конструкторський інститут "Енергопроект" (далі також - позивач, Товариство) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у місті Києві, правонаступником якого є Головне управління ДПС у місті Києві, як відокремлений підрозділ ДПС України (далі також - відповідач, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0002701401 від 21 червня 2016 року.

Справа розглядалась судами неодноразово.

Так, постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 22 серпня 2016 року, яка залишена без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 10 листопада 2016 року, адміністративний позов було задоволено.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 24 травня 2017 року вищевказані судові рішення скасовано, а справу №826/9995/16 направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 05 квітня 2021 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 жовтня 2021 року, позов задоволено повністю; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві №0002701401 від 21 червня 2016 року.

Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили наступні обставини.

У період з 19 лютого 2016 року по 01 квітня 2016 року контролюючим органом на підставі направлень від 19 лютого 2016 року №129/26-15-13-01-01, №128/26-15-13-01-01, №376/26-15-13-03-03, №130/26-15-13-01-02, №1351/25-15-14-04-06, від 18 лютого 2016 року №147/26-15-14-06-04, від 24.02.2016 року №463/26-15-13-03-01, №462/26-15-13-03-01, виданих Головним управлінням ДФС у м. Києві, на підставі пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, ст. 77 Податкового кодексу України, наказу Головного управління ДФС у м. Києві від 05 лютого 2016 року №380 та відповідно до плану-графіка проведення планових виїзних перевірок суб`єктів господарювання проведена планова виїзна перевірка Публічного акціонерного товариства «Київський науково-дослідний та проектно-конструкторський інститут «Енергопроект» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2014 року, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2014 року відповідно до затвердженого плану перевірки, за результатами якої складено відповідний акт перевірки №57/26-15-14-01-01/16392628 від 08 квітня 2016 року.

Перевіркою встановлено порушення Товариством абз. б п. 185.1 ст. 185, абз. в п.186.3 ст. 186, п.187.8 ст.187, п.208.2 ст. 208, п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України (далі також - ПК України), в результаті чого встановлено заниження суми податку на додану вартість всього в загальному розмірі 3235860,00 грн, у тому числі по періодах: лютий 2014 року - 71333,00 грн, серпень 2014 року - 3164527,00 грн.

25 квітня 2016 року контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення №0001411401, яким позивачеві збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість у розмірі 3235860,00 грн за податковими зобов`язаннями та 808965,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

За результатами розгляду скарги Товариства на вищевказане податкове повідомлення-рішення ДФС України прийнято рішення №13100/6/99-99-11-01-01-25 від 13 червня 2016 року, яким скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у місті Києві від 25 квітня 2016 року №0001411401 в частині нарахованої перевіркою суми податку на додану вартість по взаємовідносинах з ТОВ "ЕП "ПРОМПРОЕКТ", в іншій частині зазначене податкове повідомлення-рішення - залишено без змін.

21 червня 2016 року Головним управлінням ДФС у м. Києві прийнято податкове повідомлення-рішення №0002701401, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість у розмірі 3164527,00 грн за податковими зобов`язаннями та 791132,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

Вважаючи зазначене рішення контролюючого органу протиправним, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Задовольняючи позовні вимоги за результатами нового розгляду справи, суд першої інстанції, позицію якого підтримав апеляційний суд, виходив з того що надані послуги від ТОВ "АЕС-Буран" не можуть бути віднесені до інжинірингових послуг з метою застосування норм розділу V Податкового кодексу України, оскільки вони не відповідають визначенню поняття інжиніринг, врегульованому пп. 14.1.85 п.14.1 ст.14 ПКУ, зокрема, на них не можуть бути поширені норми пп.в) п. 186.3 ст. 186 ПК України. За своєю сутністю ці послуги відносяться до послуг з підготовки та проведення будівельних робіт за фактичним місцезнаходженням нерухомого майна поза межами митної території України, що, як ствердили суди, свідчить про наявність правових підстав для задоволення позовних вимог.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, контролюючий орган подав касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить їх скасувати.

Обґрунтовуючи вимоги касаційної скарги, відповідач наполягає на тому, що послуги, які надані ТОВ «АЕС Буран» (Консультантом-Субпідрядником) позивачу підпадають під інжинірингову діяльність у сфері будівництва, місцем постачання яких в силу положень пункту 186.3 статті 186 ПК України є митна територія України, а відтак позивач, вважаючи, що послуги контрагентом надані поза межами митної території України, безпідставно не сплатив суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість. Висновки ж судів попередніх інстанцій про те, що вказані послуги не можуть бути віднесені до інжинірингових та за своєю суттю є послугами з підготовки та проведення будівельних робіт за фактичним місцезнаходженням нерухомого майна поза межами митної території України контролюючий орган вважає безпідставними, оскільки такі, як стверджує відповідач, не відповідають принципу превалювання сутності над формою.

Підставою касаційного оскарження судового рішення судів першої та апеляційної інстанцій скаржником зазначено пункт 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі також - КАС України).

Ухвалою Верховного Суду від 11 травня 2022 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Головного управління ДПС у м. Києві, як відокремленого підрозділу ДПС України, на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 05 квітня 2021 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 жовтня 2021 року у цій справі.

Позивач у відзиві на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій, які просить залишити без змін, - обґрунтованими та законними.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та відзиву на неї, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.

Судами встановлено, що між ПАТ «КІЕП» (Консультант- Підрядник), який входить до складу Консорціуму та Vietnam Electricity (Соціалістична Республіка В`єтнам) (Замовник) укладено Контракт №2111/2011/ЕVNNPB-Е4-КІЕР-ЕРТ від 21 листопада 2011 року «На здійснення консалтингових послуг по розробці досьє затвердження майданчику і техніко-економічного обґрунтування проекту будівництва атомної електростанції Нинь Тхуань 1».

Крім того до складу Консорціуму входять: ВАТ «Група Е4», ТОВ «Енергопроекттехнологія» (ЭПТ).

Відповідно до умов вказаного контракту ціна контракту виплачується в іноземній валюті та складає 34010242 дол. США, в тому числі без податків 30998215 дол. США.

Контракт з боку Консультантів-Підрядників (представників Консорціума) підписано: ПАТ «КІЕП» (Україна), ВАТ «Група Е4» (Російська Федерація), ТОВ «Енергопроекттехнологія» (Російська Федерація) та з боку Замовника - Vietnam Electricity (Соціалістична Республіка В`єтнам).

Між ПАТ «КІЕП» (Замовник-Підрядник) та ТОВ «АЕС -Буран» (Консультант-Субпідрядник) укладено Контракт №2012/97-001/КІЕР-АВ від 28 вересня 2012 року, предметом якого є надання послуг щодо підготовки матеріалів для досьє затвердження майданчику і техніко-економічного обґрунтування проекту будівництва атомної електростанції Нинь Тхуань 1 у відповідності з вимогами, вказаними в додатку.

Як зазначено судами та вбачається з акта перевірки, фактичною підставою прийняття податкового повідомлення-рішення від 21 червня 2016 року №0002701401 стали висновки про те, що послуги, які надані ТОВ «АЕС Буран» (Консультантом-Субпідрядником) позивачу підпадають під інжинірингову діяльність у сфері будівництва, місцем постачання яких в силу положень пункту 186.3 статті 186 ПК України є митна територія України, а відтак позивач, вважаючи, що послуги контрагентом надані поза межами митної території України, безпідставно не сплатив суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість.

Відповідно до підпункту 14.1.85 пункту 14.1 статті 14 ПК України інжиніринг - надання послуг (виконання робіт) із складення технічних завдань, проектних пропозицій, проведення наукових досліджень і техніко-економічних обстежень, виконання інженерно-розвідувальних робіт з будівництва об`єктів, розроблення технічної документації, проектування та конструкторського опрацювання об`єктів техніки і технології, надання консультації та авторського нагляду під час монтажних та пусконалагоджувальних робіт, а також надання консультацій, пов`язаних із такими послугами (роботами).

Основною діяльністю Товариства є розроблення проектної документації на будівництво об`єктів енергопостачання.

Для здійснення своєї діяльності Товариство керується Державними Будівельними нормами України (ДБН А.2.2-3-2014) "Склад та зміст проектної документації на будівництво", які затверджені Департаментом технічного регулювання та науково-технічного розвитку Мінрегіону України.

В п.1 ДБН А.2.2-3-2014 зазначено сферу застосування норм - які встановлюють склад та зміст проектної документації на нове будівництво, реконструкцію, капітальний ремонт та технічне переоснащення будинків, будівель, споруд будь-якого призначення, їх комплексів або їх частин, лінійних об`єктів інженерно-транспортної інфраструктури.

Згідно п.3.23 ДБН А.2.2-3-2014 визначено термін стадії проектування: техніко- економічне обґрунтування (ТЕО); техніко-економічний розрахунок (ТЕР); ескізний проект (ЕП); проект (П); робочий проект (РП); робоча документація (Р).

Пунктом 5.2 ДБН А.2.2-3-2014 визначено, що ТЕО обґрунтовує основні проектні рішення, потужність виробництва, номенклатуру та якість продукції, якщо вони не задані директивно, кооперацію виробництва, забезпечення сировиною, матеріалами, напівфабрикатами, паливом, електро - та теплоенергією. водою і трудовими ресурсами, включаючи вибір конкретно ї ділянки для будівництва, вартість будівництва та основні техніко-економічні показники.

При підготовці ТЕО повинна здійснюватися всебічна оцінка впливів планованої діяльності на стан навколишнього середовища (ОВНС) згідно з ДБН А.2.2-1; рекомендовані рішення ТЕО мають обґрунтовуватися результатами ОВНС; матеріали ОВНС, оформлені у вигляді спеціальної частини (розділу) документації, є обов`язковою складовою ТЕО.

Пунктом 5.3 ДБН А.2.2-3-2014 передбачено склад ТЕО: для об`єктів виробничого призначення та лінійних об`єктів інженерно-транспортної інфраструктури та для об`єктів невиробничого призначення.

Державні Будівельні норми України (ДБН А.2.2-3-2014) базуються на законодавчих актах України: Законах України, Постановах Кабінету Міністрів України, Наказах Мінрегіонів, Наказу Мінбудархітектури, в тому числі на Законі України "Про архітектурну діяльність" №687-ХУІ від 20.05.1999 р. (із змінами і доповненнями).

В статті 1 Закону України "Про архітектурну діяльність" №687-ХVІ від 20 травня 1999 року (із змінами і доповненнями) визначено терміни:

проект - документація для будівництва об`єктів архітектури, що складається з креслень, графічних і текстових матеріалів, інженерних і кошторисних розрахунків, які визначають містобудівні, об`ємно-планувальні, архітектурні, конструктивні, технічні та технологічні рішення, вартісні показники конкретного об`єкта архітектури, та відповідає вимогам державних стандартів, будівельних норм і правил.

інжинірингова діяльність у сфері будівництва (інжиніринг) - діяльність з надання послуг інженерного та технічного характеру, до яких належать проведення попередніх техніко- економічних обґрунтувань і досліджень, експертизи проекту, розробка програм фінансування будівництва, організація виготовлення проектної документації, проведення конкурсів і торгів, укладання договорів підряду, координація діяльності всіх учасників будівництва, а також здійснення технічного нагляду за будівництвом об`єкта архітектури та консультації економічного, фінансового або іншого характеру.

Відповідно до п. 2 Загальних умов укладення та виконання договорів підряду в капітальному будівництві, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 01.08.2005 № 668, проектна документація - текстові та графічні матеріали, затверджені в установленому порядку, якими визначаються містобудівні, об`ємно-планувальні, архітектурні, конструктивні, технічні та технологічні рішення, а також кошториси об`єкта будівництва.

Виходячи зі змісту підпункту 14.1.85 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, до інжинірингових послуг можуть бути віднесені лише:

- в галузі будівництва: надання послуг (виконання робіт) із складення технічних завдань, проектних пропозицій, проведення наукових досліджень і техніко-економічних обстежень, виконання інженерно-розвідувальних робіт з будівництва об`єктів;

- стосовно об`єктів техніки і технології: розроблення технічної документації, проектування та конструкторського опрацювання таких об`єктів;

- під час здійснення монтажних та пусконалагоджувальних робіт - надання консультацій та авторський нагляд.

Під час розгляду справи за результатами скасування Вищим адміністративним судом постанови Окружного адміністративного суду міста Києва від 22 серпня 2016 року та ухвали Київського апеляційного адміністративного суду від 10 листопада 2016 року у цій справі, ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 01 лютого 2018 року призначено судово-економічну експертизу, на вирішення якої, зокрема, поставлено питання: Чи відповідає в наданій на експертизу документації за Субпідрядним контрактом з ТОВ «АЕС-Буран» від 28 вересня 2012 року № 2012/97-001/КІЕР-АВ зміст наданих послуг за цим контрактом визначенню інжинірингових послуг, наведеному у підпункті 14.1.85 пункту 14.1 статті 14 ПК України?; Чи відповідає в наданій на експертизу документації за Генеральним контрактом з Vietnam Electricity від 21 листопада 2011 року № 2111/2011/EVNNPB-E4-KIEP-EPT зміст наданих послуг за цим контрактом визначенню інжинірингових послуг, наведеному у підпункті 14.1.85 пункту 14.1 статті 14 ПК України?.

Відповідно до висновку експертів за результатами проведення комплексної судово-економічної та інженерно-технічної експертизи від 11 листопада 2020 року №7894/18-72/1743/1762/19-44/28857/20-72 в наданій на експертизу документації за субпідрядним контрактом з ТОВ «АЕС-Буран» від 28 вересня 2012 року №2012/97-001/КІЕР-АВ зміст наданих послуг за цим контрактом не відповідає визначенню інжинірингових послуг, наведеному у підпункті 14.1.85 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, оскільки згідно змісту субпідрядного контракту з ТОВ «АЕС-Буран» (РФ) від 28 вересня 2012 року №2012/97-001/КІЕР-АВ та обсягів робіт, зазначених у пункті 1.3 додатку А до вказаного контракту, Публічне відкрите акціонерне товариство «Київський науково-дослідний та проектно-конструкторський інститут «Енергопроект» та ТОВ «АЕС-Буран» надають послуги зі складання підготовчої та аналітичної інформації в рамках розробки замовником техніко-економічного обґрунтування. При цьому, така документація не вважається проектною та не відноситься до інженерних вишукувань, відповідно до положень пункту 4.1 ДБН А.2.2-3:2014 «Склад та зміст проектно документації на будівництво, а також нормативно-правовими в галузі будівництва не передбачено складання підготовчої документації та аналітичних звітів такі роботи.

Судами стверджено, що передбачені умовами субпідрядного контракту від 28 вересня 2012 року №2012/97-001/КІЕР-АВ послуги не відносяться до робіт з проектування як окремої стадії проектування об`єкта будівництва, так і взагалі будівництва в цілому, не відносяться до робіт із складення технічних завдань, проектних пропозицій, проведення наукових досліджень і техніко-економічних обстежень, виконання інженерно-розвідувальних робіт з будівництва об`єктів, розроблення технічної документації, проектування та конструкторського опрацювання об`єктів техніки і технології, надання консультації та авторського нагляду під час монтажних та пусконалагоджувальних робіт, а також надання консультацій, пов`язаних із такими послугами (роботами), а відтак зазначені послуги (роботи) не класифікуються як інжиніринг у розумінні п.п.14.1.85 п.14.1 статті 14 Податкового кодексу України.

Згідно пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є операції платників податку з, зокрема, а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Вимогами пункту 186.3 статті 186 Податкового кодексу України передбачено, що місцем постачання зазначених у цьому пункті послуг вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб`єкт господарювання або - у разі відсутності такого місця - місце постійного чи переважного його проживання. До таких послуг належать, серед іншого, консультаційні, інжинірингові, інженерні, юридичні (у тому числі адвокатські), бухгалтерські, аудиторські, актуарні, а також послуги з розроблення, постачання та тестування програмного забезпечення, з оброблення даних та надання консультацій з питань інформатизації, надання інформації та інших послуг у сфері інформатизації, у тому числі з використанням комп`ютерних систем.

Судами констатовано, що відповідно до підписаного за субпідрядним контрактом ПАТ КІЕП та ТОВ «АЕС-Буран» акту прийому-передачі послуг від 29 серпня 2014 року №1, передані послуги за етапами 1, 2, 3, 4, повністю відповідають та співпадають з найменуванням та видами послуг, які передаються ПАТ КІЕП разом з власною документацією за Генеральним контрактом у власність нерезидента СРВ Vietnam Electricity.

Таким чином, суди ствердили, що надані ТОВ «АЕС-Буран» послуги за субпідрядним контрактом стосуються виключно об`єкту будівництва АЕС Нінь Тхуан 1 в Соціалістичній Республіці В`єтнам та не можуть бути відокремлені від нього, як і не можуть бути використані окремо на інших об`єктах та у повному складі входять до обсягу послуг, що надаються ПАТ КІЕП за Генеральним контрактом з Vietnam Electricity. Позивач не має жодного права власності на отриману за субпідрядними договорами продукцію, не має права залишити її для власного використання та зобов`язаний передати її Замовнику в строки, визначені договором.

Колегія суддів, виходячи із системного аналізу вищевказаних норм права у взаємозв`язку з встановленими обставинами справи та в межах доводів касаційної скарги, погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанції, що надані ТОВ "АЕС-Буран" послуги не можуть бути віднесені до інжинірингових з метою застосування норм розділу V Податкового кодексу України, оскільки вони не відповідають визначенню поняття інжиніринг, врегульованому пп. 14.1.85 п.14.1 ст.14 ПКУ, зокрема, на них не можуть бути поширені норми пп. в) п. 186.3 ст. 186 ПКУ; вказані послуги відносяться до послуг з підготовки та проведення будівельних робіт за фактичним місцезнаходженням нерухомого майна поза межами митної території України (в СРВ).

Таким чином, суди першої та апеляційної інстанцій обґрунтовано вказали на протиправність нарахування позивачеві зобов`язань з податку на додану вартість у відповідності до спірного податкового повідомлення-рішення та, як наслідок, наявність підстав для задоволення позову.

Підсумовуючи викладене, суд касаційної інстанції приходить до висновку, що судові рішення відповідають вимогам статті 242 КАС України, а викладені у них висновки про задоволення позовних вимог ґрунтуються на оцінці сукупності наведених сторонами доводів та долучених на їх підтвердження доказів. Натомість, обґрунтування касаційної скарги фактично зводиться до незгоди з оцінкою, наданою судами повно і всебічно встановленим обставинам справи, при цьому порушень норм процесуального права, які б вплинули або змінили цю оцінку, скаржником не зазначено.

Як вже зазначалось судом, підставою для відкриття провадження у цій справі слугували посилання скаржника на приписи пункту 3 частини 4 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, за якими підставами касаційного оскарження судових рішень, зазначених у частині першій цієї статті, є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права виключно в таких випадках - якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах.

Колегія суддів зауважує, що у разі подання касаційної скарги на підставі пункту 3 частини четвертої статті 328 КАС України скаржник повинен чітко вказати, яку саме норму права судами першої та (або) апеляційної інстанцій було застосовано неправильно, а також обґрунтувати у чому полягає помилка судів при застосуванні відповідної норми права та як, на думку скаржника, відповідна норма повинна застосовуватися.

У свою чергу, надаючи оцінку доводам касаційної скарги Верховним Судом встановлено, що подана відповідачем касаційна скарга не містить належного обґрунтування у чому саме полягає неправильність застосування судами норм матеріального права, які саме норми процесуального права порушені, вказівки, яку саме норму права судами застосовано неправильно, висновок щодо застосування якої, на думку скаржника потребує висновку Верховного Суду.

Згідно з частиною першою статті 350 КАС України, Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 341 343 349 350 355 356 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві, як відокремленого підрозділу ДПС України, залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 05 квітня 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 жовтня 2021 року - залишити без змін.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

СуддіВ.П. Юрченко Р.Ф. Ханова І.А. Васильєва