№ п/811/1528/17 - Судова практика України - Законодавство України

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 липня 2024 року

м. Київ

справа №П/811/1528/17

адміністративне провадження № К/9901/2524/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Шишова О.О.,

суддів: Дашутіна І.В., Яковенка М.М.,

розглянув у порядку письмового провадження в касаційній інстанції справу

за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Кіровоградській області про скасування податкового повідомлення-рішення, провадження по якій відкрито

за касаційною скаргою Головного управління ДФС у Кіровоградській області на постанови Кіровоградського окружного адміністративного суду від 13 грудня 2017 року (прийняту в складі: головуючого судді Притула К.М.) та Третього апеляційного адміністративного суду від 17 грудня 2018 року (постановлену в складі колегії суддів: головуючого судді Шальєвої В.А., суддів Білак С.В., Юрко І.В.),

УСТАНОВИВ

І. Суть спору

1. Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі-позивач, ФОП ОСОБА_1 ) звернулась до Кіровоградського окружного адміністративного суду з позовом (з урахуванням змін) до Головного управління ДФС у Кіровоградській області (далі - ГУ ДФС, податковий орган), в якому просила суд визнати протиправними та скасувати:

- податкове повідомлення - рішення №0001981303 від 08.06.2017 року, відповідно до якого збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 669424,38 грн., і застосовано штрафні санкції в сумі 167356,09 грн;

- податкове повідомлення - рішення №0002001303 від 08.06.2017 року, відповідно до якого збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ в сумі 581520 грн., і застосовано штрафні санкції в сумі 145736,80 грн.;

- податкове повідомлення - рішення №0001991303 від 08.06.2017 року, відповідно до якого збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір в сумі 51824,72 грн., і застосовано штрафні санкції в сумі 12956,18 грн;

- рішення № 0001621303 від 27.09.2017 року, яким донараховано штрафну санкцію в розмірі 19266,09 грн.;

- вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-00007013013 від 27.09.2017 року на суму 129709,41 грн.

2. Обґрунтовуючи позовні вимоги позивачка зазначає про павомірність формування податкового кредиту та про протиправність збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість за наслідками здійснення господарських операцій з ТОВ «Вальтес», ТОВ «УкрбудКомпані», ТОВ «Ролінг Груп», ТОВ «Кларіон Макс», ТОВ «Паливні ресурси». Також зазначає, що платником в повному обсязі нараховано і сплачено податок на доходи фізичних осіб від здійснення ним підприємницької діяльності, а відтак висновки контролюючого органу про порушення ним вимог Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) вважає такими, що не відповідають дійсності, оспорюванні податкові повідомлення-рішення, рішення та вимогу контролюючого органу вважає протиправними та такими, що підлягають скасуванню.

ІІ. Установлені судами фактичні обставини справи

3. ГУ ДФС проведено планову документальну виїзну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками за період з 01.01.2015 р. по 31.12.2016 р., правильності нарахування та сплати податку на додану вартість за період з 01.04.2016 р. по 31.12.2016 р., правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 31.12.2016, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2016, за наслідками якої складено акт № 56/11-28-13-03/2721016269 від 17.05.2017.

4. Перевіркою встановлено наступні порушення: частиною другою п. 1 статті 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», в результаті чого занижено єдиний внесок на загальну суму 129709,41 грн., в тому числі за 2915 р. в сумі 62951,49 грн., за 2016 рік у розмірі 66757, 92 грн.; п. п. 177.2, 177.3, пп. 177.4.1, 177.4.4 п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України, що призвело до завищення отриманого доходу за 2016 рік, завищення витрат, пов`язаних з одержанням доходу за 2015 та 2016 роки, внаслідок чого збільшено чистий оподатковуваний дохід та визначена сума податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності в частині донарахування податку на доходи фізичних осіб в розмірі 669 424,38 грн., в том у числі за 2015 в сумі 505978,52 грн., за 2016 рік в сумі 163445.86 грн.; пп. 1.1 ст. 16 і підрозділу 10 розділу XX «Інші перехідні положення» Податкового кодексу України, що призвело до донарахування військового збору в сумі 51824.72 грн., в т.ч. за 2015 рік 38204.23 грн., за 2016 рік в сумі 13620,49 грн.; пп. «а» п. 198.1, п. 198.2 ст. 198 Податкового кодексу України, внаслідок чого донараховано податок на додану вартість в сумі 581520,00 грн., в тому числі за липень 2014 р. на суму 76382,00 грн., за квітень 2015 р. на суму 90260,00 грн., за червень 2015 р. на суму 166511,00 грн., за липень 2015 р. на суму 51989,00 грн., за серпень 2015 р. на суму 196378,00 грн.; зменшено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного періоду (рядок 21 податкової декларації з податку на додану вартість), на суму 148876.00 грн., в тому числі за травень 2015 року на суму 23380,00 грн., за липень 2015 року на суму 125496.00 грн.

5. На підставі акту перевірки 56/11-28-13-03/2721016269 від 17.05.2017 р. ГУ ДФС прийняті наступні рішення: податкове повідомлення-рішення № 0001981303 від 08.06.2017 р. про збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в загальному розмірі 836780,47 грн., в тому числі за основним платежем - 669424,38 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 167356,09 грн.; податкове повідомлення-рішення № 0002001303 від 08.06.2017 р. про збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість в загальному розмірі 727256,80 грн., в тому числі за основним платежем - 581520 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 145736,80 грн., податкове повідомлення-рішення № 0001991303 від 08.06.2017 р. про збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з військового збору в загальному розмірі 64780,90 грн., в тому числі за основним платежем - 51824,72 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 12956,18 грн.; рішення від 08.06.2017 р. № 0000681303 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, яким до позивача застосовано штрафні санкції в розмірі 19266,09 грн.; вимога про сплату боргу (недоїмки) від 08.06.2017 р. № Ф-0000401303, якої від позивача вимагалось сплатити борг з єдиного внеску в розмірі 129709,41 грн.

6. За наслідками адміністративного оскарження рішенням ДФС України від 22.03.2017 р. № 10896/А/99-99-11-02-01-14 податкові повідомлення-рішення від 08.06.2017 р. №№ 0001981303, 0002001303, 0001991303 залишені без змін, а скарга платника податків без задоволення.

7. Рішенням про результати розгляду скарги від 04.08.2017 р. № 9944/А/99-99-11-02-02-15 вимога № Ф-0000401303 та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування єдиного внеску № 0000681303 від 08.06.2017 р. скасовані, як такі, що прийняті не за встановленою формою, і вважаються відкликаними.

8. ГУ ДФС прийняті рішення від 27.09.2017 р. № 0001621303 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, яким до позивача застосовано штрафні санкції в розмірі 19266,09 грн.; вимога про сплату боргу (недоїмки) від 22.09.2017 р. № Ф-00007013013, якої від позивача вимагалось сплатити борг з єдиного внеску в розмірі 129809,41 грн.

9. Уважаючи неправомірність дій відповідача щодо прийняття податкових повідомлень-рішень та вимоги про сплату боргу, позивач звернувся до суду з цим адміністративним позовом.

ІІІ. Рішення судів першої й апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення

10. Постановою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 13 грудня 2017 року, залишеною без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 17 грудня 2018 року, позов задоволено,

10.1. Визнано протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення №0001981303 від 08.06.2017 року, відповідно до якого збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 669424,38 грн. і застосовано штрафні санкції в сумі 167356,09 грн.; №0002001303 від 08.06.2017 року, відповідно до якого збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 581520 грн., застосовано штрафні санкції в сумі 145736,80 грн.; №0001991303 від 08.06.2017 року, відповідно до якого збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір в сумі 51824,72 грн., застосовано штрафні санкції в сумі 12956,18 грн.; визнано протиправним та скасовано рішення № 0001621303 від 27.09.2017 року, яким донараховано штрафну санкцію в розмірі 19266,09 грн.; визнано протиправним та скасоване вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-00007013013 від 27.09.2017 року на суму 129709,41 грн.

11. Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що господарські операції підтверджуються належними первинними документами. Також суди вказували, що позивачем правомірно нарахування податкових зобов`язань з податку на додану вартість на суму податкового кредиту під час придбання товарів (послуг) не віднесено суму 188957,21 грн. на розрахунки з бюджетом з податку на додану вартість, і тому ця сума була включена до витрат діяльності в складі цін придбання матеріальних цінностей (робіт, послуг). Суди висновували про відсутність у позивача недоїмки зі сплати єдиного внеску, що обумовило протиправність вимоги про сплату боргу (недоїмки) та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.

IV. Провадження в суді касаційної інстанції

12. Не погодившись з рішенням суду першої інстанції та постановою суду апеляційної інстанції відповідач подав касаційну скаргу, в якій посилається на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати постанови Кіровоградського окружного адміністративного суду від 13 грудня 20217 року та Третього апеляційного адміністративного суду від 17 грудня 2018 року у справі №П/811/1528/17 та прийняти нову постанову про відмову у задоволенні позовних вимог.

13. Податковий орган зазначає, що у зв`язку з відсутністю фактичного здійснення господарських операцій з постачання товару з позивача відсутній об`єкт оподаткування. Такий висновок ґрунтується на тому, що контролюючий орган вважає, що первинні документи, отримані позивачем від контрагентів-постачальників, не мають юридичної сили як такі, що видані особами, діяльність яких спрямована на надання податкових вигод та проведення безтоварних господарських операцій. Також вказує про неврахування судом, що за приписами п. 177.3 ст. 177 Податкового кодексу України не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів. Є непідтвердженими витрати, відображені позивачем у податковій декларації за 2016 рік, з орендної плати за автомобільний транспорт в сумі 721200 грн.

14. Станом на момент розгляду справи відзив на касаційну скаргу від позивача до Верховного Суду не надходив, що не перешкоджає касаційному розгляду.

15. 12 березня 2019 року справа №П/811/1528/18 надійшла на адресу Верховного Суду.

V. Позиція Верховного Суду

16. Приписами частини другої статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

17. Відповідно до частини 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також КАС України) у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

18. Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

19. За правилами частин першої, другої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

20. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

21. Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, яка пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

22. Згідно з підпунктом 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 ПК України платник податків має право обирати самостійно, якщо інше не встановлено цим Кодексом, метод ведення обліку доходів і витрат.

23. Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

24. Порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, встановлений положеннями статті 177 ПК України.

25. Так, за правилами пункту 177.1 статті 177 ПК України, доходи фізичних осіб-підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.

26. Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця (пункт 177.2 статті 177 ПК України).

27. Згідно з пунктом 177.3 статті 177 ПК України для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг).

28. Згідно з пп. 177.4.4 п. 177.4 статті 177 Податкового кодексу до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

29. Підпунктами «а», «б» пункту 185.1 статті 185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування (ПДВ) є операції платників податку з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

30. Відповідно п. 198.1 статті 198 Податкового кодексу України в редакції, що діяла протягом 2014 по 28.07.2015, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

31. За приписами п. 198.2 статті 198 Податкового кодексу України в зазначеній редакції датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

32. Згідно з п. 198.3 статті 198 Податкового кодексу у вказаній вище редакції податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

33. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

34. Відповідно до п. 198.4 ст. 198 цього кодексу у зазначеній редакції якщо платник податку придбає (виготовляє) товари/послуги та необоротні активи, які призначаються для їх використання в операціях, що не є об`єктом оподаткування або звільняються від оподаткування, то суми податку, сплачені (нараховані) у зв`язку з таким придбанням (виготовленням), не відносяться до податкового кредиту зазначеного платника.

35. Відповідно до п. 198.6 статті 198 Податкового кодексу України у вказаній вище редакції не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

36. Як установлено п. 198.1 статті 198 Податкового кодексу України в редакції, чинній з 28.07.2015 р., до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

37. Відповідно до п. 198.2 статті 198 Податкового кодексу у зазначеній редакції датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

38. Згідно з п. 198.3 статті 198 цього кодексу у вказаній редакції податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку, зокрема, з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг.

39. За положеннями п. 198.6 статті 198 у вказаній редакції не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

40. Пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України визначається порядок складання та реєстрації податкової накладної.

41. Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-ХІV (далі - Закон №996-ХІV).

42. Відповідно до статті 1 цього Закону (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

43. Згідно із частиною першою статті 9 Закону №996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

44. Частиною другою зазначеної статті передбачено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

45. Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

46. Відтак підтвердженням господарської операції виходячи з визначення Закону №996-ХІV є саме рух матеріальних активів та коштів між контрагентами, а первинна документація є відображенням такої операції.

47. Як установлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, що 01.06.2015 між ТОВ «Ролінг Груп» (постачальник) та позивачем (покупець) укладено договір постачання вугільної продукції №0106, за умовами якого постачальник зобов`язується передати у власність покупцеві товар (вугільну продукцію), а покупець зобов`язується прийняти цей товар та оплатити відповідно до умов даного договору.

48. Фактичного виконання умов договору підтверджено специфікаціями, актами надання послуг, видатковими накладними, рахунками на оплату, відомостями вагонів, податковими накладними.

49. Позивачем до складу податкового кредиту віднесено відповідні суми податку на додану вартість, за податковими накладними, виданими вищевказаним контрагентом.

50. Між позивачем (замовник) та ТОВ «Укрбудкомпані» (виконавець) укладено договір надання послуг №0908 від 09.08.2015 та договір постачання вугільної продукції № 0908/1 від 09.08.2015.

51. Фактичне виконання умов договору підтверджено специфікацією, видатковою накладною, рахунками на оплату, накладними, актами надання послуг, податковими накладними, за якими позивачем до складу податкового кредиту віднесено відповідні суми податку на додану вартість.

52. Між ТОВ «Вальтес» (постачальник) та позивачем(покупець) укладено договір поставки вугільної продукції №0807/1 від 08.07.2015, за змістом якого постачальник зобов`язується передати у власність покупцеві товар (вугільну продукцію), а покупець зобов`язується прийняти цей товар та оплатити відповідно до умов даного договору.

53. Фактичне виконання умов договору підтверджено специфікаціями, актами надання послуг, видатковими накладними, рахунками на оплату, податковими накладними, за якими позивачем віднесено до складу податкового кредиту відповідні суми податку на додану вартість.

54. Між ТОВ «Кларіон Макс» (постачальник) та позивачем (покупець) укладено договір поставки вугільної продукції № 27/02/15-1 від 27.02.2015, за умовами якого постачальник зобов`язується передати у власність, а покупець прийняти і оплатити вугілля кам`яне, надалі іменується «товар», кількість, ціна якого визначається в специфікаціях, що оформлені у вигляді додатків до цього договору, що є невід`ємною його частиною.

55. Фактичне виконання умов договору підтверджено видатковими накладними, актами прийняття-передачі вугільної продукції, накладними, відомостями вагонів, податковими накладними, на підставі яких позивач до складу податкового кредиту віднесено відповідні суми податку на додану вартість.

56. Між позивачем (покупець) та ТОВ «Паливні Ресурси» (постачальник) укладено додаткові угоди до договору купівлі-продажу № ДГ03/2014 від 24.10.2014 та від 24.04.2015.

57. Фактичне виконання умов договору та додаткових угод підтверджено видатковими накладними, актами прийому-передачі вугілля, специфікаціями, актами здачі-прийняття робіт (надання послуг), рахунками, податковими накладними, на підставі яких позивачем до складу податкового кредиту віднесено відповідні суми податку на додану вартість.

58. У цій справі суми податку на додану вартість, які підлягали сплаті у зв`язку з придбанням товарів та послуг, підтверджені податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, а тому такі суми підлягають включенню до складу податкового кредиту.

59. Первинні документи, якими позивач підтверджує фактичне здійснення спірних господарських операцій, повністю відтворюють зміст господарських операцій, містять інформацію щодо фактично здійснених господарських операцій. Зокрема, наявні в матеріалах справи первинні документи підтверджують фактичне отримання позивачем товарів та послуг за спірними угодами, оприбуткування таких товарів та послуг, подальший рух та використання товарів/послуг в оподатковуваних операціях в межах господарської діяльності.

60. Отже, суд уважає обґрунтованим висновок суду першої та апеляційної інстанції про правомірність формування позивачем податкового кредиту та про протиправність збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість за наслідками здійснення господарських операцій з ТОВ «Вальтес», ТОВ «УкрбудКомпані», ТОВ «Ролінг Груп», ТОВ «Кларіон Макс», ТОВ «Паливні ресурси».

61. За змістом акту перевірки позивачу здійснено донарахування податку на додану вартість в сумі 581520 грн., в тому числі за липень 2014 року на суму 76382 грн.

62. Також судами попередніх інстанцій встановлено, що з 11.11.2015 р. по 24.11.2015 Кіровоградською ОДПІ ГУ ДФС у Кіровоградській області проведена планова документальна виїзна перевірка позивача щодо своєчасності, достовірності повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 31.12.2014, правильності нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 р. по 31.12.2014 р., про що складено акт № 758/11-23-17-01/2721016269 від 01.12.2015 р.

63. За наслідками цієї перевірки Кіровоградською ОДПІ ГУ ДФС у Кіровоградській області прийняті податкові повідомлення-рішення від 01.12.2015 р. № Ф-В 00004721701, від 17.12.2005 року № 0005021701 та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 01.12.2015 року № 0004631701, якими позивачу донараховано єдиний соціальний внесок в сумі 35846,43 грн., збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних в сумі 335826,89 грн. і застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 167913,45 грн. та застосовано штрафну санкцію за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в розмірі 2672,03 грн.

64. Разом з тим, цією перевіркою не встановлено за період з 01.01.2013 р. по 31.12.2014 р. порушень позивачем законодавства в частині нарахування та сплати податку на додану вартість.

65. Таким чином, є правильним висновок суду першої та апеляційної інстанції про протиправність донарахування позивач суми податку на додану вартість за липень 2014 у сумі 76382 грн.

66. Щодо висновків контролюючого органу, що не визнаються задекларовані позивачем у складі витрат за 2016 рік суми податкового зобов`язання на суму податкового кредиту під час придбання товарів (послуг), необоротних активів, які використовуються в неоподатковуваних операціях, в розмірі 188957,21 грн. та витрати у вигляді орендної плати за автомобільний транспорт в розмірі 721200 грн., Суд зазначає наступне.

67. Так, пунктом 45 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України встановлено, що тимчасово, до 1 липня 2017 року, звільняються від оподаткування податком на додану вартість операції з постачання на митній території України вугілля та/або продуктів його збагачення товарних позицій 2701, 2702, 2703 00 00 00, 2704 00 згідно з УКТ ЗЕД.

68. У разі застосування зазначеної пільги норми пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу не застосовуються в частині товарів/послуг, необоротних активів, суми податку на додану вартість з вартості яких були включені до податкового кредиту у звітних (податкових) періодах, що передували періоду початку застосування пільги.

69. Платник податків може відмовитися від використання зазначеної пільги чи зупинити її використання на один або декілька звітних (податкових) періодів шляхом подання заяви. Заява, у якій зазначається перелік товарних позицій товарів згідно з УКТ ЗЕД і період, на який платник відмовляється чи зупиняє використання пільги, подається до контролюючого органу за місцем реєстрації платника податків. Відмова від використання пільги, зазначеної у цьому пункті, чи зупинення її використання застосовується з першого числа звітного (податкового) періоду, в якому подано заяву.

70. Позивач з 01.03.2016 застосовувала пільгу у вигляді звільнення від оподаткування податком на додану вартість при постачанні вугілля.

71. Так, позивачем протягом 2016 року здійснювалось одночасне постачання товарів (послуг), що оподатковуються (послуги, дров, пелетів) податком на додану вартість, та товарів, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість (вугілля).

72. Позивачем рід час постачання вугілля покупцям відповідно до вимог п. 201.5 Податкового кодексу України за операціями, що звільнені від оподаткування, складались окремі податкові накладні, в яких робився запис «без ПДВ». Такі податкові накладні реєструвались в Єдиному реєстрі податкових накладних. Загальний обсяг постачання без податку на додану вартість відображено позивачем у податкових деклараціях з податку на додану вартість як операції, що звільнені від оподаткування податком на додану вартість.

73. Аналогічно, контрагенти, у яких позивачем придбавалось вугілля, мали право на застосування вказаної пільги, а також мали права на відмову від застосування такої пільги.

74. Відповідно до п. 199.1 статті 199 Податкового кодексу України у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.

75. Позивачем відповідно до зазначеної норми нараховано податкові зобов`язання на суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час придбання або виготовлення товарів (послуг), які відповідали частці використання таких товарів (послуг), необоротних активів в неоподатковуваних операціях.

76. У березні 2016 року позивачем здійснено перший розрахунок частки використання товарів (послуг), необоротних активів в оподатковуваних операціях відповідно до ст. 199 Податкового кодексу України. За підсумками календарного року було здійснено перерахунок частки використання товарів (послуг) та необоротних активів в оподатковуваних операціях, виходячи з фактичних обсягів проведених протягом року оподатковуваних та неоподатковуваних операцій, та було проведено коригування сум податкових зобов`язань податку на додану вартість.

77. Пунктом 1.4 Інструкції з бухгалтерського обліку податку на додану вартість, затвердженої наказом Міністерства Фінансів України № 141 від 01 липня 1997 р., визначено, що на рахунки обліку витрат діяльності включається сума податку на додану вартість у випадках використання раніше придбаних матеріальних цінностей (крім основних засобів), робіт і послуг в операціях, звільнених від оподаткування в частині податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету.

78. При отриманні податкових накладних від постачальників на товари (послуги), які використовувалися в неоподатковуваних операціях, позивачем нараховані податкові зобов`язання за підсумками 2016 року у розмірі 188957,21 грн. на суму податкового кредиту з урахуванням значення частки.

79. Відтак, суди вказали, що позивачем шляхом нарахування податкових зобов`язань з податку на додану вартість на суму податкового кредиту під час придбання товарів (послуг) не віднесено суму 188957,21 грн. на розрахунки з бюджетом з податку на додану вартість, і тому ця сума була включена до витрат діяльності в складі цін придбання матеріальних цінностей (робіт, послуг).

80. Щодо позовних вимог про визнання протиправними та скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску суд зазначає наступне.

81. Згідно з п. 2 ч. 1 ст. 4 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пункті 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, та на суму доходу, що розподіляється між членами сім`ї фізичних осіб - підприємців, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за кожну особу за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

82. З урахуванням встановлення правомірності формування позивачем витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування податком на доходи фізичних осіб, суд першої та апеляційної інстанції дійшов обґрунтованого висновку про відсутність у позивача недоїмки зі сплати єдиного внеску, що обумовило протиправність вимоги про сплату боргу (недоїмки) та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.

83. Також правомірність формування позивачем витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, вказує на протиправність податкового повідомлення-рішення про збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору.

84. Ураховуючи зазначене, колегія суддів погоджується з висновком судів першої та апеляційної інстанцій про протиправність оскаржуваних рішень.

85. Відповідач у доводах касаційної скарги не спростовує висновків судів попередніх інстанцій щодо правомірності відображення у податковому обліку витрат та податкового кредиту сум податку на додану вартість. Контролюючий орган у касаційній скарзі не обґрунтував і не зазначив, у чому полягає неправильне застосування судами норм матеріального права.

86. Відповідач у касаційній скарзі фактично просить про переоцінку, додаткову оцінку доказів, що знаходиться поза межами касаційного перегляду встановленими частиною другою статті 341 КАС України, якою передбачено, що суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

87. Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

88. Підсумовуючи викладене, Верховний Суд дійшов висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, постановлено обґрунтовані рішення, в яких повно відображені обставини, що мають значення для справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішень суду не встановлено.

89. Керуючись статтями 341 349 350 355 356 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Кіровоградській області - залишити без задоволення.

2. Постанови Кіровоградського окружного адміністративного суду від 13 грудня 2017 року та Третього апеляційного адміністративного суду від 17 грудня 2018 року у справі №П/811/1528/17- залишити без змін.

3. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий О.О. Шишов

Судді І.В. Дашутін

М.М. Яковенко